Возвратная тара учет

Содержание

Тара: зависимость от способа использования

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 4 июля 2014 г.

Содержание журнала № 14 за 2014 г.А.В. Соломаха, эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению

Учет и налогообложение у покупателя

Допустим, ваша организация, закупив товары, материалы, основные средства (далее — имущество), получила их от поставщика в упаковке. При этом упаковка (тара) может быть одноразовой или многооборотной, возвратной или невозвратной, залоговой или беззалоговой. Это определяется условиями договора на приобретение имуществаст. 517 ГК РФ. Давайте рассмотрим, как способ использования тары влияет на порядок ее учета у покупателя.

Учет невозвратной тары

Бухучет. Если стоимость одноразовой тары уже учтена в покупной стоимости поступившего в ней имущества, то в бухучете она отдельно не отражаетсяп. 162 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 28.12.2001 № 119н (далее — Указания).

Но если такую тару вы приобретаете отдельно от имущества (в накладной поставщика ее стоимость выделена отдельной строкой), то делаются следующие записи.

Дт Кт
Стоимость тары увеличивает фактическую себестоимость поступившего в ней товара 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 41 «Товары» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Отражен НДС по приобретенной таре 19 «НДС по приобретенным ценностям» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Принят к вычету НДС 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет «НДС» 19 «НДС по приобретенным ценностям»

Однако невозвратной может быть и многооборотная тара. Учет такой тары (если ее стоимость выделена в документах) будет зависеть от того, каким образом вы в дальнейшем собираетесь ее использовать.

Ситуация Дт Кт
Если тара будет продана вместе с поступившим в ней товаром, то на ее стоимость увеличиваете стоимость товаров, поступивших в нейпп. 5, 6 ПБУ 5/01 41 «Товары», субсчет «Товары на складах» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Если тара будет продана отдельно от поступившего в ней товараподп. «а» п. 178 Указаний, то принимаете ее к учету как самостоятельный товар по ценам, указанным в товарной накладной 41, субсчет «Тара под товаром и порожняя» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Тара будет использоваться для собственных нужд 10 «Материалы», субсчет «Тара и тарные материалы» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

НДС. Входной НДС по таре, приобретаемой отдельно от имущества, принимается к вычету при соблюдении следующих условийстатьи 171, 172 НК РФ:

  • тара принята к учету;
  • тара будет использоваться в операциях, облагаемых НДС;
  • поставщик выставил счет-фактуру.

Налог на прибыль. Налоговый учет также зависит от того, как вы намерены использовать тару в дальнейшем.

Ситуация Налоговый учет
Тара (как выделенная, так и не выделенная в накладной отдельной строкой) будет продана вместе с поступившим в ней имуществом Стоимость тары учитываем в покупной стоимости имущества, поступившего в нейп. 1 ст. 268 НК РФ
Тара, оплаченная сверх стоимости упакованного в нее имущества и выделенная в накладной отдельной строкой
  • <или>будет продана вами отдельно от поступившего в ней имущества (тара является самостоятельным товаром)
Расходы на приобретение тары признаются в момент реализации тарыподп. 1 п. 1 ст. 254, пп. 1, 2 ст. 318 НК РФ
  • <или>будет использоваться вами в своей деятельности
Расходы на тару признаются при передаче тары в эксплуатацию (например, при передаче тары со склада в производство)п. 1 ст. 254, пп. 1, 2 ст. 318 НК РФ

Нет цены? Приходуйте по рыночной стоимости

Если стоимость многооборотной невозвратной тары включена в стоимость поступившего в ней имущества и не указана в приходных документах, а вы намерены использовать эту тару в дальнейшем (например, продать отдельно от поступившего товара), то стоимость тары необходимо выделить из стоимости приобретенного имуществап. 3 ст. 254 НК РФ. В этом случае тара приходуется по рыночной стоимости, а приобретенное имущество принимается к учету по стоимости, уменьшенной на стоимость тары.

Рыночную стоимость тары вы определяете сами на дату принятия ее к учету. Ориентиром могут быть цены поставщиков на аналогичный вид тары (получить информацию о ценах можно из Интернета)абз. 2 п. 9 ПБУ 5/01. Рыночную стоимость вы фиксируете в акте, составленном инвентаризационной комиссией, и прикладываете к нему подтверждающие документы. Вот пример заполнения такого акта.

ООО «Эра», г. Москва, ул. Свободы, д. 13 организация, адрес
склад структурное подразделение
Поставщик ООО «ДонПоддон», г. Москва,
ул. Лескова, д. 26, тел. 206-76-76 наименование, адрес, номер телефона

УТВЕРЖДАЮ

Генеральный директор должность
(подпись) С.Ю. Лыков (расшифровка подписи)

«28» апреля 2014 г.

Акт об оприходовании тары
№ 18 от «28» апреля 2014г.

Настоящий акт составлен комиссией в связи с оприходованием тары, поступившей по счету поставщика без цены: товарная накладная № 10/171 от 25.04.2014, счет 1136 от 21.04.2014.

Наименование тары Единица измерения Количество Цена, руб. Сумма, руб. Примечание
1 2 3 4 5 6
Контейнер металлический, б/у, ГОСТ 14861-86 шт. 10 3000,00 30 000,00 Цена определена как средняя рыночная стоимость. Прайс-листы прилагаются
Металлический бокс, б/у, ГОСТ 554454-25 шт. 5 2500,00 12 500,00
Председатель комиссии генеральный директор С.Ю. Лыков
должность подпись расшифровка подписи
Члены комиссии: главный бухгалтер Н.И. Кулакова
должность подпись расшифровка подписи
начальник АХО должность подпись С.Г. Конайкин расшифровка подписи
Тару принял кладовщик должность подпись Е.И. Макаров расшифровка подписи

Возвратная тара

Договорные вопросы

В договоре необходимо предусмотреть следующие моменты, касающиеся возвратной тары.

Срок возврата тары. Если в договоре в отношении возвратной тары прописан срок возврата, то проблем нет. А вот отсутствие такой информации может в дальнейшем привести к спорам с поставщиком.

Залоговая стоимость тары. Вы уплачиваете ее при поступлении товара. Поставщик вернет вам залоговую стоимость после того, как вы возвратите ему тару обратно. Если же тара не будет возвращена, то залоговая стоимость останется у поставщика. В случае, когда договором залоговая стоимость для тары не была установлена, вы компенсируете поставщику стоимость невозвращенной тары по рыночным ценамст. 15 ГК РФ.

Иные способы обеспечения возврата тары. Договором могут быть также установлены штрафные санкции (неустойка, штрафы, пени), например за возврат тары позже срока, установленного договором, и т. д.п. 1 ст. 330 ГК РФ

На кого возлагаются дополнительные расходы по возвратной таре. Это могут быть расходы по доставке тары обратно поставщикуст. 517 ГК РФ, по ее очистке, по ремонту. В договоре необходимо указать, кто будет нести эти расходы — поставщик или покупатель.

Бухгалтерский учет возвратной тары

Так как возвратная тара находится у вас во временном пользовании, ее учет можно вести на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

Если по каким-либо причинам вы не вернете поставщику залоговую тару, то залоговая стоимость останется у него, а тара — у васп. 185 Указаний:

  • <или>по истечении срока возврата, установленного в договоре на поставку имущества;
  • <или>на дату, установленную по письменной договоренности (заключено дополнительное соглашение, по переписке).

Рассмотрим порядок учета залоговой тары на примере.

Пример. Учет залоговой тары у покупателя

/ условие / Поставщик передал покупателю 40 ящиков с товаром по залоговой цене ящиков 500 руб. за штуку. Покупатель вернул поставщику только 30 ящиков, 5 ящиков по соглашению сторон оставил у себя с целью использования для собственных нужд, а еще 5 были разбиты по вине работника.

/ решение / Покупатель делает в бухучете такие записи.

Дт Кт Сумма, руб.
Принята к учету залоговая тара (по залоговой цене)
(40 шт. х 500 руб.)
002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение» 20 000
Перечислена поставщику залоговая стоимость 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Залог» 51 «Расчетный счет» 20 000
Тара возвращена поставщику (по залоговой стоимости)
(30 шт. х 500 руб.)
002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение» 15 000
Поступили деньги за возвращенную тару 51 «Расчетный счет» 76, субсчет «Залог» 15 000
Списана с забаланса тара, не возвращенная поставщику
(10 шт. х 500 руб.)
002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение» 5 000
Принята на баланс тара, предназначенная для дальнейшего использования
(5 шт. х 500 руб.)
10 «Материалы», субсчет «Тара и тарные материалы» 76, субсчет «Залог» 2 500
Сумма убытка от порчи тары отнесена на расчеты с работником
(5 шт. х 500 руб.)
73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба» 76, субсчет «Залог» 2 500

Дополнительные расходы, которые вы понесли в связи с использованием возвратной тары, поставщик должен вам возместить, если иное не установлено договором. В бухгалтерском учете это отражается следующим образом.

Дт Кт
Отражены расходы, связанные с доставкой (ремонтом, очисткой) тары
  • <если>доставка, ремонт, очистка тары произведены собственными силами
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 10 «Материалы», субсчет «Тара и тарные материалы», 69 «Расчеты по социальному страхованию», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
  • <если>доставка, ремонт, очистка тары произведены сторонней организацией
76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Поступили от поставщика деньги за доставку (ремонт, очистку) тары 51 «Расчетный счет» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

В случае если поломка тары произошла по вашей вине, а отремонтировал ее поставщик, вы компенсируете ему понесенные расходы.

Как оприходовать и списать невозвратную тару?

Цитата:По условиям контракта, в котором организация (производственное предприятие) выступает исполнителем, необходимо указать стоимость используемых материалов по цене их приобретения. Однако при покупке этих материалов приобретается и невозвратная тара, стоимость которой выделена в документах поставщика (в частности в счете-фактуре) отдельной строкой. Данная тара не может быть применена в производстве.
Как правильно вести бухгалтерский учет невозвратной тары?27 марта 2013
Обоснование вывода:
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Стоимость невозвратной тары, которая не подлежит повторному использованию в деятельности покупателя, формирует фактическую себестоимость приобретенных материалов, несмотря на тот факт, что в документах поставщика тара выделена отдельной строкой с указанием самостоятельной цены.
Исключение предусмотрено для случаев, если организация, согласно учетной политике, применяет учетные цены, в качестве которых применяются договорные цены. В таком случае стоимость тары (как и другие расходы, связанные с покупкой материалов) учитывается в составе транспортно-заготовительных расходов с их соответствующим распределением и учетом.
Бухгалтерский учет операций, связанных с движением тары, осуществляется в соответствии с нормами:
— ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» (далее — ПБУ 5/01);
— раздела 3 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее — Методические указания);
— Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2 000 N 94н (далее — План счетов).
В соответствии с п. 160 Методических указаний под тарой понимается вид запасов, предназначенных для упаковки, транспортировки и хранения продукции, товаров и других материальных ценностей.
По способу использования тара подразделяется на тару однократного использования и многооборотную (п. 162 Методических указаний).
В соответствии со ст. 517 ГК РФ, если иное не установлено договором поставки, покупатель (получатель) обязан возвратить поставщику многооборотную тару, в которой поступил товар, в порядке и в сроки, установленные законом, иными правовыми актами, принятыми в соответствии с ними обязательными правилами или договором. Прочая тара, а также упаковка товара подлежат возврату поставщику лишь в случаях, предусмотренных договором.
Поскольку в рассматриваемой ситуации тара, поступающая вместе с материалом, является невозвратной, а также не будет повторно использоваться Вашей организацией в хозяйственной деятельности, она относится к таре однократного использования.
В силу п.п. 166, 178 Методических указаний отдельно оплаченная поставщику тара принимается к бухгалтерскому учету в дебет счета 10 «Материалы», субсчет «Тара и тарные материалы», с кредита счета учета расчетов по цене, указанной в договоре.
Списание тары с указанного субсчета производится после её прихода в негодное состояние вследствие естественного (нормального) износа и относится на счета учета финансовых результатов как прочие расходы — в дебет счета 91, субсчет «Прочие расходы» (п. 190 Методических указаний, План счетов).
Однако, на наш взгляд, приведенные нормы в большей степени относятся к многооборотной таре, которую организация — покупатель может использовать в своей хозяйственной деятельности. В данном же случае тара не будет использоваться организацией повторно, что не требует её обособленного учета в качестве отдельного вида запасов.
В рассматриваемой ситуации в соответствии с п. 6 ПБУ 5/01 стоимость тары будет формировать фактическую себестоимость приобретенных материалов, несмотря на то, что в документах поставщиков тара выделена отдельной строкой с указанием самостоятельной стоимости.
В зависимости от принятой учетной политики организация может формировать фактическую себестоимость приобретаемых материалов как непосредственно на счете 10 «Материалы», так и на счете 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». В последнем случае покупная стоимость материалов, указанная в расчетных документах поставщиков, а также иные расходы, связанные с их приобретением и доставкой, в частности стоимость невозвратной тары однократного использования, относятся в дебет счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» с последующим отнесением сформированной себестоимости в дебет счета 10 «Материалы», например:
Дебет 15 Кредит 60
— 1 000 руб. — приняты материалы по договорной стоимости (без НДС) (цены в примере условные);
Дебет 15 Кредит 60
— 100 руб. — стоимость невозвратной тары, отраженная в документах поставщика, учтена в стоимости материалов;
Дебет 19 Кредит 60
— 198 руб. ((1 000 руб. + 100 руб.) х 18%) — принят к учету предъявленный поставщиком НДС;
Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
— при соблюдении условий ст.ст. 171 и 172 НК РФ НДС принят к вычету;
Дебет 10 Кредит 15
— 1100 руб. — оприходованы материалы по фактической себестоимости;
Дебет 60 Кредит 51
— 1298 руб. — произведена оплата поставщику.
Вместе с тем п. 80 Методических указаний разрешает в аналитическом бухгалтерском учете и местах хранения материалов применять учетные цены. При этом в качестве учетных цен на материалы могут применяться в том числе договорные цены. Данный порядок может быть удобен в случае, если по каким-либо причинам необходимо организовать учет материалов именно по ценам приобретения (что, как мы поняли, может иметь место в рассматриваемой ситуации).
В этом случае другие расходы, входящие в фактическую себестоимость материалов, в частности стоимость невозвратной тары, учитываются отдельно в составе транспортно-заготовительных расходов (далее — ТЗР). Дальнейший учет указанных расходов также зависит от учетной политики организации, поскольку п. 83 Методических указаний предусматривает три способа учета ТЗР, а именно:
— включение ТЗР в фактическую себестоимость материалов и учет на том же субсчете, что и сами материалы. При этом способе ТЗР списываются на счета по учету затрат вместе со стоимостью материалов, переданных в производство;
— отражение на отдельном субсчете к счету 10 (например, счет 10 субсчет «ТЗР»). В таком случае подразумевается обособленное отражение ТЗР в течение отчетного периода с последующим распределением накопленной суммы пропорционально расходу материалов;
— учет на счете 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». При применении этого метода учета в состав отклонения в стоимости материалов (разницы между фактической себестоимостью приобретаемых материалов и их учетной ценой) входят сумма ТЗР и разница между стоимостью материала по договорной цене и его учетной ценой (п. 85 Методических указаний). По окончании месяца сумма отклонений (включая суммы ТЗР) в полном объеме списывается на счет 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей».
В дальнейшем ТЗР или отклонения в стоимости материалов, относящихся к материалам, отпущенным в производство (на нужды управления и на иные цели), подлежат ежемесячному списанию на счета бухгалтерского учета, на которых отражен расход соответствующих материалов (на счета производства, обслуживающих производств и хозяйств и другие) (п. 86 Методических указаний). Иными словами, если невозвратная тара учитывается в составе ТЗР, то её стоимость, приходящаяся на использованный в производстве материал, в конце месяца списывается на тот — же счет, где формируется себестоимость производства, например:
Дебет 20 Кредит 10, субсчет «ТЗР» (или 16).
При этом порядок распределения сумм отклонений и ТЗР регламентирован п.п. 87-89 Методических указаний. Заметим, что при удельном весе ТЗР или величины отклонений не более 10% к учетной стоимости материалов допускается их списание в полной сумме на счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство».
К сведению:
В целях определения налоговой базы по налогу на прибыль порядок учета невозвратной тары однозначен.
Стоимость используемых в производстве материально-производственных запасов, включаемая в состав материальных расходов, определяется исходя из цен их приобретения (без НДС и акцизов), включая расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с их приобретением (пп. 1 п. 1, п. 2 ст. 254 НК РФ).
При этом в соответствии с п. 3 ст. 254 НК РФ стоимость невозвратной тары и упаковки, принятых от поставщика с материально-производственными запасами, включается в сумму расходов на их приобретение.
Обращаем внимание, что сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов (п. 6 ст. 254 НК РФ). В целях налогообложения под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.
То есть, если невозвратная тара (или её остатки) каким-либо образом может быть использована в хозяйственной деятельности налогоплательщика, то она признается возвратными отходами, которые оцениваются в следующем порядке:
1) по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если эти отходы могут быть использованы для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами (пониженным выходом готовой продукции);
2) по цене реализации, если эти отходы реализуются на сторону.
В ином случае, если невозвратная тара никоим образом не может быть использована налогоплательщиком, в том числе реализована на сторону (как в ситуации, указанной в вопросе), возвратных отходов от указанной тары не образуется, что не требует уменьшения материальных расходов на их оценочную стоимость.
………………………………………………………
……………………………………………..
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Лазарева Ирина
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав
6 марта 2013 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Следующая >

Тара и тарные материалы

Операции с тарой

Тара — оборотные материальные активы, предназначенные для транспортировки, хранения и продажи продукции.

Тарные материалы — оборотные материальные активы, предназначенные для изготовления и ремонта тары.

Тара для упаковки и транспортировки продукции предприятия может быть приобретенной на стороне или изготавливаемой этим предприятием самостоятельно. На счете 204 ведется учет только той тары, стоимость которой не входит в стоимость готовых единиц продукции. Эта тара (и та, что на сч. 204) является отдельно идентифицированным активом.

Виды тары: деревянная тара (ящики, кадки); картонная тара (ящики из гофрированного и плоского картона); металлическая и пластмассовая тара (кадки, ящики, бидоны, корзины); стеклянная тара (банки, бутылки); тара из тканей и нетканых материалов (мешки, упаковочные полотна).

Тарные материалы: детали для сборки ящиков; тарные клепки; железные заготовки для обручей.

При передаче продукции в реализацию стоимость тары, списанной со счета 204, указывается в расходных накладных и счетах-фактурах отдельной строкой.

Тара, в зависимости от условий договора с покупателем, может быть возвратной (залоговой) или невозвратной. От условий такого договора зависит режим обложения НДС.

«Стоимость тары, определенной согласно условиям договора (контракта) как возвратная (залоговая), в базу налогообложения не включается. В случае, когда в течение срока исковой давности, определенной законом, с момента получения возвратной тары она не возвращается отправителю, стоимость такой возвратной тары включается в базу налогообложения получателя.» (п. 4.6. Закона Украины о НДС).

Поступление и использование тары и тарных материалов на промышленных предприятиях

Схема 2.21

Операции, показанные в схеме 2.21, в бухгалтерском учете отражаются так, как это приведено в типичных примерах (таблица 2.121, таблица 2.122).

Учет тары и операций с тарой

В организации может быть сосредоточено большое количество тары под товаром и порожней. Порядок контроля над полным поступлением и правильным принятием к учету тары в основном такой же, что и для МПЗ. Приемка тары в организации осуществляется на основании счетов-фактур, накладных и других сопроводительных документов. Одновременно с проверкой цен на товары определяется правильность цен на тару. Если количество и качество тары не соответствует сопроводительным документам, то составляется акт в таком же порядке, как и по товарам.

Различают несколько видов тары:

— многооборотная тара (используется многократно и подлежит обязательному возврату поставщику). К многооборотной таре могут быть отнесены металлическая и пластмассовая тара (корзины, бочки, фляги), деревянная тара (ящики, бочки и другие), картонная тара (коробки). Гарантией возврата тары является залог, который возвращается после получения назад порожней тары поставщиком.

— тара однократного использования;

В организации обязательно должен быть предусмотрен раздельный учет тары, которая:

— принята к учету на основании товаросопроводительных документов поставщиков;

— не включена в товаросопроводительные документы поставщика, а принята к учету с составлением акта и оценкой организацией по цене возможной реализации;

— относится к основным средствам.

Учет тары в организации ведется по ценам приобретения. Стоимость тары, отпущенной вместе с товаром, указывается в товарно-транспортных накладных, счетах-фактурах отдельной строкой.

Бой, лом и порча тары оформляются актом, при этом причиненный ущерб должен быть взыскан с виновных лиц.

Учет тары в организации, также как и при учете товаров, осуществляется на складах и в бухгалтерии. Материально ответственные лица ведут учет тары по количеству, наименованиям, ценам в товарной книге или в карточках, записи в которые производятся на основании первичных документов на поступление и выбытие товаров. Все документы на поступление и выбытие тары должны сдаваться материально ответственными лицами в бухгалтерию вместе с товарными отчетами или сопроводительными реестрами. Проверенные документы служат основанием для отражения поступления и выбытия тары в бухгалтерском учете организации.

Учет тары организации ведут на активном счете 10 «Материалы», субсчет 10-4 «Тара и тарные материалы».

Если в организации сосредоточено большое количество разных видов тары с разными ценами, то учет движения тары производят по средним учетным ценам, которые устанавливают по отдельным группам тары.

Если тару учитывают по средним учетным ценам, то в течение месяца разницу между стоимостью по ценам приобретения и средними учетными ценами можно отражать на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». По окончании месяца дебетовое или кредитовое сальдо по счету 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» распределяют между выбывшей за месяц и оставшейся в организации на конец месяца тарой по среднему проценту. Средний процент рассчитывается следующим образом:

% = Сальдо на конец месяца по счету 16 х 100
Сумма выбывшей тары за месяц + остаток тары на конец месяца

Пример 1.

Предположим, что сальдо на конец месяца по счету 16 составляет 800 рублей.

Стоимость выбывшей тары за месяц 5 000 рублей.

Остаток тары на конец месяца равен 1 000 рублей.

% = 800 : (5000 +1000) х 100 = 13,333.

Разница, относящаяся к остатку тары на конец месяца равна: 1000 х 13,333/100 = 133 рубля.

Сумма разницы, относящаяся к выбывшей таре за месяц равна 5000 х 13,333/100 = 667 рублей.

Для контроля проверим: 133 + 667 = 800 рублей, что соответствует сальдо на конец месяца по счету 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Списание разницы, относящейся к выбывшей таре, в бухгалтерском учете отражается следующим образом:

При дебетовом сальдо счета:

Дебет 25 «Общепроизводственные расходы»

Кредит 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

После соответствующих записей по счету 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» будет отражена разница, относящаяся к остатку тары на конец месяца.

Окончание примера.

В организации по тарным операциям могут иметь место как расходы, так и доходы.

Расходы включают в себя затраты, без которых, как правило, невозможно обойтись, это: перевозка, погрузка, разгрузка, ремонт и тому подобное. Потери от боя, лома порчи тары составляют убытки.

К доходам по таре относятся: стоимость тары, полученной от поставщиков бесплатно, превышение стоимости тары по сдаточным ценам над стоимостью тары по учетным ценам и тому подобное.

Расходы по таре в бухгалтерском учете отражаются на счете 25 «Общепроизводственные расходы», а доходы от операций с тарой на счете 91 «Прочие доходы и расходы», как внереализационные прибыли или убытки соответственно.

Аналитический учет тары в организации ведется по материально ответственным лицам, по наименованиям, по количеству и стоимости тары.

Рассмотрим, какими проводками отражаются в бухгалтерском учете операции с тарой:

Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
10-4 60 Принята к учету тара от поставщика
19 60 Учтен НДС по принятой к учету таре
60 10-4 Возвращена тара поставщику
94 10-4 Выявлена недостача по таре

При поступлении тары (вместе с товаром) поставщики часто взимают с покупателя залог, что отражается в обычном порядке через счета учета денежных средств:

Принятие к учету тары, поступившей от поставщика без оплаты, или выявленной по результатам инвентаризации в соответствии с Налоговым кодексом считается внереализационным доходом:

Дебет 10 «Материалы» субсчет «Тара и тарные материалы»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие доходы».

Тара в организации может изготавливаться собственными силами, при этом ее учет проводится через счет 23 «Вспомогательное производство»

Инвентарная тара, служащая для производственных или хозяйственных нужд, учитывается на счете 10 «Материалы».

В условиях постоянно меняющихся нормативно-правовых актов в области бухгалтерского учета и налогообложения одной из проблем, возникающих у бухгалтеров организаций, является отражение в учете операций с тарой. Ситуация усугубляется, если письменный договор с поставщиком отсутствует и условие об обязательном возврате тары не очевидно. Это приводит к возникновению ошибок, зачастую с налоговыми последствиями.

Гражданским законодательством установлено, что сделки юридических лиц между собой и с гражданами должны заключаться в простой письменной форме (пункт 1 статьи 161 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ)). Исключение составляют сделки, исполняемые, в соответствии с пунктом 2 статьи 159 ГК РФ, при самом их совершении (например, договор розничной купли-продажи).

К каким последствиям приводит отсутствие договора? Согласно пункту 1 статьи 162 ГК РФ, при несоблюдении простой письменной формы сделки стороны лишаются права, в случае спора, ссылаться в подтверждение сделки и ее условий на свидетельские показания, но не лишаются права приводить письменные и другие доказательства.

Письменными доказательствами будут являться документы, содержащие информацию необходимую для дела: акты, договоры, справки, деловая корреспонденция, иные документы и материалы, в том числе полученные посредством факсимильной, электронной или иной связи либо иным способом, позволяющим установить достоверность документа.

В качестве доказательств, подтверждающих условия сделки в случае отсутствия договора, могут быть приведены документы на поставку товаров (счета, счета-фактуры, накладные). При этом в таких документах поставщиком могут быть обозначены различные условия поставки товаров в таре.

Так, в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 24 декабря 2004 года по делу №А11-2519/2004-К1-6/88, суд принял решение об удовлетворении иска о взыскании неустойки по договору поставки, поскольку был установлен факт передачи ответчиком продукции в ненадлежащей таре.

Пример 2.

Организация приобретает у поставщика материалы на общую сумму 360 000 рублей (в том числе НДС 54 915 рублей). В документах поставщика стоимость тары (50 000 рублей) выделена отдельной строкой.

Во всех случаях по истечении недели организация возвращает поставщику часть тары в размере половины ее стоимости.

Рассмотрим три ситуации решения данного примера.

Ситуация 1.

Тара обозначена в качестве возвратной. НДС по таре не выделен.

Ситуация 2.

Ссылки на возвратный характер тары не сделано. НДС по таре выделен отдельной строкой.

Ситуация 3.

Тара обозначена как возвратная. НДС по таре выделен отдельной строкой.

Очевидно, что порядок отражения на счетах бухгалтерского учета поступления и выбытия тары будет отличаться.

Рассмотрим на условном примере основные ошибки, которые могут быть допущены в каждом варианте.

Ситуация 1.

Тара обозначена в качестве возвратной. НДС по таре не выделен.

В бухгалтерском учете организации сделаны записи:

Корреспонденция счетов Сумма, рублей
Дебет Кредит
10 60 305 085 Приняты к учету материалы от поставщика
19 60 54 915 Учтен НДС по принятым к учету материалам
10-4 60 50 000 Принята к учету тара от поставщика;
В момент возврата тары поставщику
60 10-4 25 000 Возвращена часть тары поставщику

Ошибки, допущенные организацией.

Обратимся к требованиям нормативно-правовых актов, регулирующих операции с тарой.

Согласно статье 517 ГК РФ, если иное не установлено договором поставки, покупатель (получатель) обязан возвратить поставщику многооборотную тару и средства пакетирования, в которых поступил товар, в порядке и в сроки, установленные законом, иными правовыми актами, принятыми в соответствии с ними обязательными правилами или договором.

Документом, регулирующим вопросы бухгалтерского учета операций с тарой, являются «Основные положения по учету тары на предприятиях, в производственных объединениях и организациях», утвержденные Минфином СССР от 30 сентября 1985 года №166. В пункте 21 Положений приведены товарно-материальные ценности, относящиеся к возвратной таре по условиям поставки и многократности использования:

«К возвратной таре по условиям поставки и многократности использования для затаривания в нее товарно-материальных ценностей относятся: деревянная тара (ящики, бочки, кадки и другая), картонная тара (ящики из гофрированного и плоского склеенного картона и другая), металлическая и пластмассовая тара (бочки, фляги, ящики, бидоны, корзины и другая), стеклянная тара (бутылки, банки, бутыли и другая), тара из тканей и нетканых материалов (мешки тканевые, упаковочные ткани, нетканые упаковочные полотна и другая)».

Данный документ применяется в пределах, не противоречащих действующему законодательству и нормативно-правовым актам, принятым после вступления в силу Конституции Российской Федерации (пункт 2 раздела второго Конституции Российской Федерации).

Таким образом, требования ГК РФ превалируют над требованиями указанных положений. Это означает, что если условиями поставки будет предусмотрен возврат тары, не поименованной в положениях Минфина СССР, тара будет являться возвратной на основании статьи 517 ГК РФ.

Из обязанности возврата поставщику многооборотной тары вытекает отсутствие перехода права собственности на нее к организации, так как право распоряжения, как составляющая права собственности, отсутствует.

Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрен порядок отражения тары на субсчете 10-4 «Тара и тарные материалы» счета 10 «Материалы». Напомним, что счет 10 «Материалы» предназначен для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных для использования в производстве продукции, выполнения работ, оказания услуг. Как уже отмечалось выше, на возвратную тару не переходит право собственности, поэтому учет операций с ней должен осуществляться исходя из требований пункта 14 ПБУ 5/01:

«Материально — производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре».

Так как право собственности на тару при получении товаров не переходит к покупателю, то согласно Плану счетов, такое имущество должно учитываться организацией на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

Таким образом, отражение в бухгалтерском учете операций по приобретению товара должно быть оформлено следующими записями:

Корреспонденция счетов Сумма, рублей
Дебет Кредит
10 60 305 085 Приняты к учету материалы от поставщика
19 60 54 915 Учтен НДС по принятым к учету материалам
002 50 000 Стоимость тары учтена на забалансовом счете
В момент возврата тары поставщику
002 25 000 Возвращена часть тары поставщику

Обратите внимание!

Порядок расчета по налогу на добавленную стоимость в соответствии пунктом 7 статьи 154 части второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) установлен следующий:

«При реализации товаров в многооборотной таре, имеющей залоговые цены, залоговые цены данной тары не включаются в налоговую базу в случае, если указанная тара подлежит возврату продавцу».

Означает ли это, что НДС не облагается только возвратная тара, имеющая залоговые цены?

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ:

«Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу — на безвозмездной основе».

Таким образом, законодатель, прописывая норму указанного пункта 154 статьи НК РФ, вывел из-под налогообложения суммы, перечисляемые покупателем поставщику в качестве залога за возвратную тару и возвращаемые поставщиком покупателю после возврата тары. Если залоговые цены на тару не установлены, то тара подлежит возврату, объекта налогообложения также не возникает.

Чтобы исправить данную ошибку следует на стоимость тары, еще не возвращенной поставщику сделать исправительные бухгалтерские записи:

Корреспонденция счетов Сумма, рублей
Дебет Кредит
10-4 60 25 000 СТОРНО! Сумма невозвращенной тары поставщику
002 25 000 Не возвращенная тара учтена на забалансовом счете

Ситуация 2.

Ссылки на возвратный характер тары не сделано. НДС по таре выделен отдельной строкой.

В бухгалтерском учете организации сделаны записи:

1) В момент приобретения материалов:

Корреспонденция счетов Сумма, рублей
Дебет Кредит
10 60 305 085 Приняты к учету материалы от поставщика
19 60 54 915 Учтен НДС по принятым к учету материалам
10-4 60 42 373 Принята к учету тара от поставщика
19 60 7 627 Учтен НДС по таре
В момент возврата тары поставщику
60 10-4 21 187 Возвращена часть тары поставщику

В данном случае тара выступает в качестве товара в соответствии с пунктом 1 статьи 455 ГК РФ. Соответственно взаимоотношения сторон подпадают под действие пункта 1 статьи 481 ГК РФ:

«Если иное не предусмотрено договором купли — продажи и не вытекает из существа обязательства, продавец обязан передать покупателю товар в таре и (или) упаковке, за исключением товара, который по своему характеру не требует затаривания и (или) упаковки».

Таким образом, право собственности на тару переходит к покупателю одновременно с переходом права собственности на товар. Возврат тары поставщику или ее передача другому контрагенту будет являться реализацией в соответствии со статьей 39 НК РФ, и поэтому, на основании пункта 1 статьи 146 НК РФ, облагаться налогом на добавленную стоимость. Так как реализация товаров для производственной организации не является основным видом деятельности, реализация тары будет являться прочим доходом.

В бухгалтерском учете должны быть сделаны записи по счету 91 «Прочие доходы и расходы»:

Корреспонденция счетов Сумма, рублей
Дебет Кредит
62 91-1 25 000 Отражена реализация тары
91-2 10-4 21 187 Списана на реализацию стоимость тары
91-2 68 3 813 Начислен НДС с оборотов по реализации тары

Для исправления ошибки в организации необходимо сделать проводки:

Корреспонденция счетов Сумма, рублей
Дебет Кредит
60 10-4 21 187 СТОРНО! Сумма по возврату тары
62 91-1 25 000 Отражена реализация по таре
91-2 10-4 21 187 Списана на реализацию стоимость тары;
91-2 68 3 813 Начислен НДС с оборотов по реализации тары

В соответствии со статьями 54 и 81 НК РФ необходимо внести изменения в декларацию по налогу на добавленную стоимость и доплатить сумму НДС и пени.

Ситуация 3.

Тара обозначена как возвратная. НДС по таре выделен отдельной строкой.

В бухгалтерском учете сделаны записи:

1) В момент приобретения материалов:

Корреспонденция счетов Сумма, рублей

Залоговая тара. Особенности учета

Журнал «Учет в строительстве» № 5, май 2010 г.

Елин А. С., генеральный директор, аудиторская компания «Академия аудита»

Договор поставки стройматериалов может предусматривать возврат тары поставщику. При этом для обеспечения возврата поставщик обычно устанавливает залоговые цены. О том, как бухгалтеру строительной компании отразить в учете операции, связанные с оборотом возвратной тары, рассказано в статье.

Правовые аспекты

В большинстве случаев, когда в договор включают условие о возврате тары поставщику, речь идет о так называемой многооборотной таре. То есть об имуществе, которое может быть использовано неоднократно (например, деревянные строительные поддоны или паллеты). Общее правило прямо предусматривает, что покупатель обязан вернуть такую тару поставщику (ст. 517 Гражданского кодекса РФ). И в договоре часто уточняют, что тара должна быть возвращена в исправном состоянии, пригодном для ее повторного использования.
Договор поставки стройматериалов может содержать условие о том, что за многооборотную тару поставщик взимает с покупателя залог (сверх стоимости материалов), который возвращается покупателю после получения от него порожней тары в исправном состоянии. Величина залоговой стоимости также определяется в договоре (или в спецификации к нему). Следует отметить, что установление на многооборотную тару залоговых цен вполне согласуется с нормами гражданского законодательства. Ведь стороны вправе включить в договор любые условия, не противоречащие закону (п. 4 ст. 421 Гражданского кодекса РФ).

Бухгалтерский учет

Порядок отражения операций с тарой определен в разделе 3 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (далее — Методические указания).
Документ утвержден приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.

УЧЕТ ЗАЛОГА

Для учета расчетов с поставщиком по залоговой стоимости тары можно использовать счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Поскольку перечисленная сумма залога за многооборотную тару для покупателя расходом не является (это обеспечительный платеж), ее строительная компания должна отразить в составе дебиторской задолженности на основании пункта 16 ПБУ 10/99:
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
КРЕДИТ 51
— перечислена поставщику залоговая стоимость тары в обеспечение обязательств по ее возврату.
При возврате тары поставщику в исправном состоянии покупателю возмещается ее стоимость по залоговым ценам.
ДЕБЕТ 51
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
— возвращена залоговая сумма.

ПОЛУЧЕНИЕ И ВОЗВРАТ ТАРЫ

Стоимость тары должна отражаться в расчетных документах (счетах и т. д.) отдельно от стоимости затаренных в нее товаров. При этом в пункте 183 Методических указаний прямо записано, что покупатель полученную тару учитывает по залоговым ценам на отдельном субсчете счета 10 «Материалы», например:
ДЕБЕТ 10 субсчет «Залоговая тара»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
— оприходована многооборотная тара по залоговым ценам.
Возврат тары при этом отражают обратной проводкой:
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
КРЕДИТ 10 субсчет «Залоговая тара»
— возвращена многооборотная тара поставщику.
По аналогии с разъяснениями, данными поставщику в письме Минфина России от 14 мая 2002 г. № 16-00-14/177, использование счетов продаж покупателем в данном случае нецелесообразно. По мнению автора, способ учета тары на счете 10 не совсем удобен. Дело в том, что право собственности на многооборотную тару, подлежащую возврату поставщику, к покупателю не переходит. А раз так, правильнее учитывать полученную тару на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» — отдельно от собственного имущества. Именно такой порядок предусмотрен пунктом 2 статьи 8 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ. Поэтому организация может утвердить в учетной политике метод учета возвратной тары по своему выбору (п. 2, 4 ПБУ 1/2008, утвержденного приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н).
Отражение залоговой тары за балансом не только упростит учет, но и позволит избежать лишних вопросов налоговиков о том, почему стоимость выбывающего имущества не проведена через счет учета продаж (прочих доходов и расходов).

Налоговый учет

При налогообложении операций с залоговой тарой также имеются некоторые особенности.
Налог на добавленную стоимость. Обратите внимание: в данном случае (если договором предусмотрено, что многооборотная тара подлежит возврату продавцу) поставщик возвратную тару покупателю не реализует, то есть не предъявляет НДС с ее залоговой стоимости (п. 7 ст. 154 Налогового кодекса РФ). Поэтому строительная компания, покупая материалы в залоговой таре, к вычету принимает НДС только со стоимости материалов в обычном порядке при наличии счета-фактуры.
Поскольку, как мы уже сказали, в собственность покупателя такая тара не переходит, то ее возврат поставщику реализацией для строительной компании не является. Следовательно, у нее, так же как и у поставщика, не возникает и объекта налогообложения по НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ). Этот момент разъяснен в письме Минфина России от 21 марта 2007 г. № 03-07-15/36, правда, для поставщиков, но по аналогии принцип учета можно распространить и на покупателя.
Налог на прибыль. Имущество, переданное в качестве залога, в налоговом учете в расходах не признается (п. 32 ст. 270 Налогового кодекса РФ). Следовательно, залоговую сумму строительная организация при налогообложении прибыли не учитывает.
ПРИМЕР 1
ЗАО «Стройремонт» заключило договор с ООО «Комплект» на покупку 10 паллет гипсокартона (по 50 листов в каждой). Стоимость одного листа — 177 руб. (в том числе НДС — 27 руб.). Общая сумма договора — 88 500 руб. (в том числе НДС — 13 500 руб.). Согласно договору, покупатель в установленный срок обязан возвратить поставщику тару (10 паллет) в исправном состоянии (на нее установлена залоговая цена — 250 руб. за одну паллету).
17 марта 2010 года ЗАО «Стройремонт» перечислило поставщику сумму залога за возвратную тару. 25 марта материалы были получены и в этот же день оплачены. 29 марта исправную тару возвратили ООО «Комплект». 31 марта 2010 года поставщик вернул покупателю залоговую цену. Бухгалтер ЗАО «Стройремонт» отразила эти операции в учете так.
17 марта:
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
КРЕДИТ 51
— 2500 руб. (250 руб. х 10 шт.) — перечислена залоговая стоимость тары поставщику.
25 марта:
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60
— 75 000 руб. (88 500 — 13 500) — приняты к учету материалы;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
— 13 500 руб. — выделен НДС по материалам;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
КРЕДИТ 19
— 13 500 руб. — принят к вычету НДС по материалам;
ДЕБЕТ 002
— 2500 руб. (250 руб. х 10 шт.) — принята к учету по залоговой стоимости тара, подлежащая возврату поставщику;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
— 88 500 руб. — оплачены полученные материалы.
29 марта:
КРЕДИТ 002
— 2500 руб. — возвращена тара поставщику.
31 марта:
ДЕБЕТ 51
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
— 2500 руб. — отражен возврат поставщиком залоговой суммы.

Если тара не возвращена…

Даже если возврат тары предусмотрен договором, в жизни случается так, что это условие соблюдается не всегда. Здесь возможны две ситуации:
— тара не возвращена поставщику по взаимному соглашению сторон;
— тара не возвращена по вине строительной компании (вследствие порчи, утраты и т. д.). Рассмотрим оба варианта.

НЕВОЗВРАТ СОГЛАСОВАН

Если тара не была возвращена поставщику, считается, что покупатель приобрел ее по залоговой цене. А раз так, залоговая стоимость тары, перечисленная поставщику, будет являться для строительной компании расходом на ее приобретение (как в бухгалтерском, так и в налоговом учете). При этом, если стороны оформят документы, подтверждающие, что тара остается в собственности покупателя, а поставщик выпишет на нее счет-фактуру, «входной» НДС, предъявленный поставщиком, строительная компания сможет принять к вычету в общеустановленном порядке. По поводу суммы налога на добавленную стоимость в данном случае существует две точки зрения:
— поскольку, как было отмечено выше, налог в залоговую стоимость тары не включается, поставщик должен предъявить его дополнительно к цене (по ставке 18%);
— налог рассчитывается исходя из суммы оплаты (по став-
ке 18/118).
Официальных разъяснений нет. По мнению автора, следует применять второй вариант — на основании пункта 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ. Дополнительные аргументы следующие.
Изначально предполагается, что возвратная тара не реализуется, а подлежит возврату. В то же время, устанавливая на тару залоговые цены, поставщик включает в них все возможные риски (в том числе и вероятность уплаты налогов в случае невозврата тары покупателем). Кроме того, стороны свободны в заключении договора и могут установить, что сумма, оставшаяся в распоряжении поставщика при невозврате тары покупателем, и есть окончательная стоимость тары (включающая в себя НДС). Именно такой вариант чаще всего встречается на практике. Конечно, поставщик может в случае невозврата тары покупателем выставить ему счет, накрутив на залоговую стоимость тары еще и сумму НДС. Но в реальности эта ситуация гораздо менее вероятна, поскольку покупатель, скорее всего, просто не захочет доплачивать. Хотя и исключить ее полностью нельзя, скажем, если покупатель заинтересован в вычете, ведь при невозврате тары (когда никаких допсоглашений о переходе ее в собственность покупателя не оформляется) выписывать ему счет-фактуру поставщик не обязан.
ПРИМЕР 2
Вернемся к примеру 1, но несколько изменим его условия. Предположим, по просьбе покупателя стороны договорились о том, что тара возвращена не будет. 29 марта 2010 года было подписано соответствующее дополнение к договору поставки, согласно которому тара остается в собственности ЗАО «Стройремонт». Кроме того, ООО «Комплект» выписало покупателю счет-фактуру на переданную ему тару на сумму 2500 руб. (в том числе НДС — 381,36 руб.).
Бухгалтер ЗАО «Стройремонт» 29 марта 2010 года записал:
КРЕДИТ 002
— 2500 руб. — списана стоимость залоговой тары;
ДЕБЕТ 10 субсчет «Тара и тарные материалы»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
— 2118,64 руб. (2500 — 381,36) — оприходована тара (10 паллет) в составе собственных материалов;
ДЕБЕТ 19
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
— 381,36 руб. — выделен НДС со стоимости тары на основании счета-фактуры, полученного от поставщика;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
КРЕДИТ 19
— 381,36 руб. — принят к вычету НДС со стоимости тары.
В последующем стоимость тары, учтенная на счете 10, будет списана на расходы строительной организации (в зависимости от целей ее дальнейшего использования).

ВОЗВРАТ НЕВОЗМОЖЕН

Тара может быть просто утеряна, испорчена, то есть отсутствовать в наличии. В этой ситуации сумма залога покупателю (строительной компании) возвращена не будет. Помимо этого в договоре могут быть предусмотрены дополнительные санкции за невыполнение обязательств по возврату залоговой тары.
В бухгалтерском и налоговом учете соответствующие расходы должны быть списаны либо за счет виновных лиц, либо — при их отсутствии или если во взыскании отказано — как прочие (внереализационные) расходы соответственно.
ПРИМЕР 3
Вновь воспользуемся условиями примера 1, дополнив их.
Вследствие подтопления склада паллеты были безвозвратно испорчены. Сумму залога поставщик не вернул. Договор предусматривал дополнительные санкции за невыполнение обязательств по возврату залоговой тары — 20 процентов от ее залоговой стоимости. В нашем случае — это 500 руб. (2500 руб. х 20%). Покупатель санкции признал и перечислил указанную сумму на расчетный счет поставщика. Рассмотрим, как соответствующие операции были отражены в учете ЗАО «Стройремонт» (при наличии виновников и при их отсутствии).
Вариант 1. Виновным в порче имущества был признан завскладом компании Лапин А.А. — он вовремя не принял меры по перемещению паллет в безопасное место. Лапин свою вину признал, и с него была взыскана сумма причиненных компании убытков (залоговая стоимость тары и штрафные санкции). Записи будут такими:
КРЕДИТ 002
— 2500 руб. — отражено выбытие испорченной тары;
ДЕБЕТ 73 субсчет «Расчеты по взысканию материального ущерба»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
— 2500 руб. — списана залоговая сумма за счет виновного лица;
ДЕБЕТ 73 субсчет «Расчеты по взысканию материального ущерба»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по претензиям»
— 500 руб. — отражено обязательство виновного лица по уплате неустойки;
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по претензиям»
КРЕДИТ 51
— 500 руб. — перечислена поставщику неустойка;
ДЕБЕТ 50 (70)
КРЕДИТ 73 субсчет «Расчеты по взысканию материального ущерба»
— 3000 руб. (2500 + 500) — удержанная сумма причиненного ущерба.
Вариант 2. Виновные в порче тары не установлены. Созданная в компании комиссия пришла к выводу, что тара была утрачена в результате чрезвычайных обстоятельств. В учете сделаны записи:
КРЕДИТ 002
— 2500 руб. — отражено выбытие испорченной тары;
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по залоговой стоимости тары»
— 2500 руб. — списана залоговая сумма;
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по претензиям»
— 500 руб. — признана покупателем неустойка;
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по претензиям»
КРЕДИТ 51
— 500 руб. — перечислена поставщику сумма неустойки.
Обратите внимание: чтобы в подобной ситуации (при отсутствии виновных лиц) компания смогла без проблем учесть списание залоговой суммы и неустойки в уменьшение налогооблагаемой прибыли, помимо акта комиссии потребуются дополнительные подтверждающие документы (например, справка органа МЧС или коммунальных служб о факте подтопления склада). Данные затраты включаются в состав внереализационных расходов на основании подпунктов 12, 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ.

Как учитывается возвратная тара у поставщика и покупателя

Некоторые товары просто невозможно реализовать без тары, не навредив при этом их качеству. Производитель может упаковать их при подготовке к продаже и включить цену тары в себестоимость. Но если тару можно использовать повторно без ущерба для товара, часто покупателей просят вернуть ее назад. Хозяйка, идущая на рынок с бидончиком для молока, как раз имеет дело с возвратной (многооборотной) тарой.

Рассмотрим, как учитываются операции с возвратной тарой на производстве, каким образом эта динамика отражается в бухгалтерских проводках и в налоговом учете.

Что такое тара

Тара – это основной элемент упаковочного комплекса для товара, предназначенный для сбережения товарного качества при перемещении, хранении и реализации продукции.

СПРАВКА! Итальянское слово «tara» происходит от арабского «tarha», в переводе означающего «нечто отброшенное».

Термины «тара» и «упаковка» не дублируют друг друга, несмотря на то что Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Минфина России от 28 декабря 2001 года № 119н, называют тару «внешней упаковкой». ГОСТ 17527-2003 «Упаковка: термины и определения» прямо призывает не считать их синонимами.

Согласно законодательным разъяснениям, тара отличается от упаковки тем, что без тары продукция в принципе не может быть реализована, тогда как упаковка только облегчает этот процесс и делает его более удобным.

НАПРИМЕР. Стиральная машина теоретически может быть доставлена в магазин и потребителю без каких-то дополнительных действий с ней. Однако, поскольку она дорогостоящая, а внешний вид изделия может пострадать при транспортировке, корпус и его элементы защищают картонной коробкой, пенопластовыми прокладками, полиэтиленовой пленкой. Все это и представляет собой упаковку.

Лимонад нельзя продать без какой-либо емкости, в которую его помещают при розливе. Пластиковая или стеклянная бутылка будут являться тарой, а пленка, в которую упаковано сразу 6 бутылок или ящик, – упаковкой.

Классификация тары

Тару подразделяют на виды по нескольким основаниям:

  1. Применение в процессе производства:
    • тара, которую используют в самом технологическом процессе;
    • тара для складского хранения;
    • тара для помещения в нее продаваемых товаров.
  2. По материалу изготовления:
    • металлическая;
    • картонная;
    • стеклянная;
    • полиэтиленовая;
    • пластмассовая;
    • керамическая;
    • тканевая и др.
  3. По форме:
    • бутылки;
    • коробки;
    • бочки;
    • ящики;
    • банки;
    • пакеты;
    • канистры;
    • фляги;
    • тубы;
    • мешки и др.
  4. По назначению:
    • потребительская – та, в которой товар попадет к конечному покупателю (может быть индивидуальной и групповой);
    • производственная – тара, применяемая для хранения сырья и элементов изделия, а также для его перемещения внутри производства;
    • транспортная – для облегчения перевозки и хранения (может быть малогабаритной или крупногабаритной);
    • специальная (консервирующая) – для обеспечения сохранности продукции.
  5. По кратности применения:
    • разовая;
    • многооборотная (возвратная);
    • специальная – является частью самого товара, оборудованием для него.

ВАЖНО! Когда говорят о виде тары, чаще всего имеют в виду ее форму, а когда о типе тары, то материал.

Особенности понятия возвратной тары

Возвратная (многооборотная) тара – обязательный элемент упаковки, наличие которого гарантировано договором поставки. Он может быть возвращен производителю в неповрежденном виде и повторно использован без ущерба для качества упаковки товара. Примерами возвратной тары могут служить стеклянные банки и бутылки, мешки из ткани, ящики, контейнеры и пр.

Согласно ст. 481 Гражданского Кодекса РФ, для некоторых видов товаров поставка в таре является обязательной. Нарушение этого пункта может стать основанием для признания товара некачественным, что может вызвать претензии со стороны покупателя или даже возврат товара.

Тара признается возвратной в тексте договора купли-продажи (п. 3 ст. 254 НК РФ). Это значит, что она должна быть возвращена поставщику в исходном состоянии, если стороны не договорились об ином (ст. 517 ГК РФ). Продавец берет у покупателя залог за возвратную тару, а после доставки ее обратно возвращает залог.

Нюансы учета возвратной тары

Возможные сложности учета вызваны особым статусом возвратной тары: несмотря на то что она доставляется покупателю вместе с товаром, право собственности на нее остается у продавца. Важным моментом, определяющим учет, является отнесение многоразовой тары к разным видам активов:

  • материально-производственным запасам;
  • основным средствам.

Учет возвратной тары как запаса

Провести по бухгалтерии возвратную тару в качестве материальных запасов можно, если срок ее полезного использования не превышает 1 года или одного операционного цикла (если он превышает 12 месяцев).

Для отражения операций с такой тарой применяются:

  • счет 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»;
  • субсчет 10.4 «Тара и тарные материалы» – для складского и внутрипроизводственного хранения и перемещения;
  • субсчет 284 «Тара под товарами» – в основном применяется торговыми предприятиями.

Учет возвратной тары как основного средства производства

Если срок применения тары будет большим, чем 12 месяцев, а стоимость – входить в установленный для ОС лимит, она подпадает под определение основного фонда и должна проводиться соответствующим счетом 115 «Необоротные активы». Как все ОС, она подлежит амортизации и последующему списанию.

Учет тары у поставщика

Поставщик отдает тару вместе с товаром, сохраняя на нее право собственности. В приходных документах для учета стоимости приобретения такой тары выделена отдельная строчка, она не плюсуется к стоимости остальных запасов, а считается по чистой реализационной стоимости. Когда она поступает вместе с товаром, для нее будет отдельная строка в товарно-транспортной накладной или счете-фактуре.

Тара-запас фиксируется на счете 41 «Тара под товаром и порожняя», а специальная тара – на счете 01 как основное средство.

Учет тары у покупателя

Сохранность возвратной тары и ее возврат могут быть гарантированы текстом договора, в этом случае залог не вносится, но оговариваются санкции за порчу или утрату тары. Учитывать такую процедуру придется на забалансовом счете 002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение».

Покупатель, внесший залог за возвратную тару, обязуется вернуть ее продавцу в неповрежденном состоянии, после чего получит залоговую сумму обратно. Эта процедура подлежит учету на балансовых счетах 10 «Тара» (если товар прибыл для собственного использования) и 41 «Тара под товаром» (если планируется перепродажа).

Пример проводок динамики возвратной тары

ООО «Учкудук» заключило с компанией-поставщиком «Жажда» 2 договора:

  1. Договор на поставку лимонада для его последующей перепродажи потребителю. Лимонад в стеклянных бутылках находится в пластмассовых ящиках по 6 шт. Ящики являются многоборотной тарой, за невозврат которой предусмотрена штрафная сумма в 5 000 руб. – возмещение стоимости ящиков.
  2. Договор на поставку питьевой воды для сотрудников ООО «Учкудук». Канистры для воды предоставляются поставщиком на возвратной основе с внесением залога в 2 000 руб.

Проводки относительно тары по договору 1, сделанные ООО «Учкудук» (покупателем):

  • дебет 002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение» – 5 000 руб. – приняты пластмассовые ящики, в которых поставляется лимонад;
  • кредит 002 – 5 000 руб. – пластмассовые ящики возвращены поставщику.

Проводки относительно тары по договору 1, сделанные ООО «Жажда» (продавцом):

  • дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», кредит 41 «Тара» – 5 000 руб. – переданы пластмассовые ящики, в которые упакованы бутылки с лимонадом;
  • дебет 41 «Тара», кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – 5 000 руб. – пластмассовые ящики возвращены покупателем.

Проводки относительно тары по договору 2, сделанные ООО «Учкудук» (покупателем):

  • дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит 51 «Расчетные счета» – 2 000 руб. – внесен залог за канистры для питьевой воды;
  • дебет 10 «Тара», кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»– 2 000 руб. – получены канистры с питьевой водой;
  • дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит 10 «Тара» – 2 000 руб.– канистры из-под питьевой воды возвращены поставщику;
  • дебет 51 «Расчетные счета», кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 2 000 руб. – получена залоговая сумма за водяные канистры.

Проводки относительно тары по договору 2, сделанные ООО «Жажда» (продавцом):

  • дебет 51″Расчетные счета», кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – 2 000 руб. – принят залог за канистры для питьевой воды;
  • дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», кредит 41 «Тара» – 2 000 руб. – переданы покупателю канистры с питьевой водой;
  • дебет 41 «Тара», кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – 2 000 руб.– возвращены канистры из-под питьевой воды;
  • дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», кредит 51 «Расчетные счета» – 2 000 руб. – возвращена залоговая сумма за водяные канистры.

Возвратная тара в ракурсе налогов

НК РФ в п.7 ст. 154 регламентирует налогообложение при операциях с возвратной тарой:

  1. При внесении за тару залога эта сумма не входит в базу по исчислению НДС.
  2. Если многооборотную тару не возвратили, считается, что ее приобрели за залоговую стоимость, а эта операция уже подлежит обложению НДС (после истечения сроков возврата и получения/направления соответствующего уведомления от бывшего хозяина тары).
  3. Поставщик, не получивший свою тару назад, должен выделить из ее стоимости НДС, включить остальную сумму в налоговую базу, а на выделенный НДС направить покупателю, ставшему собственником тары, счет-фактуру.
  4. Если покупатель оставляет тару себе, то нужно будет списать НДС на «прочие доходы», а если перепродает – принять к вычету.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Все документы относительно многооборотной тары, которая не была возвращена, утрачивают силу, вместо них актуальными становятся документальные свидетельства купли-продажи тары, облагаемой обычными для этой операции налогами.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *