Возврат товара

Базовые положения гражданского законодательства и их налоговые последствия

В соответствии с п. 2 ст. 317 ГК РФ в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно оплачивается в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, «специальных правах заимствования» (далее — СПЗ) и др.). В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма исчисляется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон (п. 2 ст. 317 ГК РФ).

В этом определении обращают на себя внимание два обстоятельства, необходимые для лучшего понимания происхождения и сути соответствующих правил и проблем, связанных с налогообложением расчетов по договорам в условных единицах. Во-первых, условные единицы согласно ГК РФ — это не иностранная валюта, а экю (предшественник нынешнего евро) и СПЗ, которые, будучи «виртуальным» инструментом Международного валютного фонда, служат средством исчисления сумм межгосударственных расчетов, и по отношению к ним Банк России также определял (а для СПЗ и сейчас определяет) курс рубля. Именно эта формулировка касательно условных единиц воспроизведена в п. 4 ст. 153 НК РФ.

Однако в настоящее время на практике под условной единицей понимается только «реальная» иностранная валюта — доллар, евро и т. д., по курсу которой исчисляется рублевая сумма расчетов. В этом современном смысле нами и будет использоваться термин «условные единицы».

Во-вторых, рублевая сумма платежа может определяться не только по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц и не только на день платежа, но и на иную дату и по иному курсу, установленному договором. На основании данной нормы ГК РФ возможность использовать при расчетах по договорам в условных единицах отличающийся от официального курс, определенный сторонами, зафиксирована в п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утвержденного приказом Минфина России от 27.11.06 г. № 154н, а с 2015 г. — и в главе 25 НК РФ (п. 2 ст. 250, п.п. 1.6 п. 1 ст. 265, п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 НК РФ). В то же время при исчислении НДС по договорам в условных единицах разрешается применять только курс ЦБ РФ (п. 4 ст. 153 НК РФ), что порождает расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом, с одной стороны, и расчетами по НДС — с другой.

Важные положения о расчетах в рублях по договорам, цена которых определена в иностранной валюте, сформулированы в информационном письме Президиума ВАС РФ от 4.11.02 г. № 70 «О применении арбитражными судами статей 140 и 317 Гражданского кодекса Российской Федерации» (далее — Информационное письмо № 70). В данном документе различаются понятия «валюта долга» и «валюта платежа» (п. 1 Информационного письма № 70). Валюта долга — это то, в чем номинально выражено обязательство по договору. Например, в договоре указано, что стоимость поставляемого товара составляет 1000 долл. США. Доллары — это и есть валюта долга независимо от того, в долларах, евро или рублях будет производиться оплата товара согласно условиям договора, т. е. от того, что будет являться валютой платежа.

Таким образом, валютой долга по договорам, в которых иностранная валюта лишь выполняет функцию условных единиц, т. е. не является валютой реального платежа, в любом случае должна считаться иностранная валюта. Именно в соответствии с таким пониманием в п. 3 ст. 12 Федерального закона от 6.12.11 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и в ПБУ 3/2006 (начиная с его названия) выраженной в иностранной валюте является стоимость, оплачиваемая как в иностранной валюте, так и в рублях. В то же время в главе 25 НК РФ различаются доходы, стоимость которых выражена и в иностранной валюте, и в условных единицах (п. 3 ст. 248 НК РФ). Иными словами, для целей налога на прибыль под выраженными в иностранной валюте будут пониматься только договоры, оплачиваемые в иностранной валюте.

Правило, полезное для налогового учета, сформулировано в п. 9 Информационного письма № 70: предусмотренные законодательством или договором проценты на сумму денежного обязательства, выраженного в иностранной валюте, но подлежащего оплате в российских рублях, начисляются на сумму в иностранной валюте (условных денежных единицах), выражаются в этой валюте (единицах) и взыскиваются в рублях по правилам п. 2 ст. 317 ГК РФ. Аналогичные правила применяются судом при начислении и взыскании неустойки по указанному денежному обязательству. Этот вывод использован Минфином России применительно к налогу на прибыль (письмо от 14.07.15 г. № 03-03-06/40299). Дополнительную актуальность ему придают налоговые последствия введения с 1 июня 2015 г. в ГК РФ ст. 317.1 о законных процентах, пояснения по которым дал Минфин России в письме от 9.12.15 г. № 03-03-РЗ/67486.

Пример 1

По договору купли-продажи стоимостью в 1000 у.е. (НДС не облагается), в котором условная единица равна доллару США по курсу ЦБ РФ на дату оплаты, покупателю предоставлена отсрочка платежа за отгруженные товары сроком на полгода. При этом покупатель, заинтересованный в увеличении суммы налоговых расходов, отказался устанавливать в договоре, что к правоотношениям сторон по нему не применяются нормы ст. 317.1 ГК РФ.

На конец марта, с первого числа которого покупателю предоставлена рассрочка, продавец должен начислить в налоговом учете доходы, а покупатель — расходы в виде процентов за пользование денежными средствами продавца. Официальный курс рубля к доллару США на последний день месяца составляет 75 руб./долл. Ставка рефинансирования, равная ключевой ставке ЦБ РФ, равна 11%. Сумма процентов рассчитывается следующим образом: 1000 руб./долл. х 11% : 365 дн. х 31 дн. х 75 руб./долл.

Как видим, формально в расчете не участвует рублевая сумма задолженности, определенная на конец месяца.

Как определить сумму задолженности на дату оплаты

Как известно, договоры в условных единицах содержат потенциальные финансовые риски для обеих сторон, реальность которых зависит от направления движения курса рубля по отношению к иностранной валюте, выбранной в качестве условной единицы. В соответствии с п. 1 ст. 168 НК РФ цена договора по реализации облагаемых НДС товаров (работ, услуг), имущественных прав состоит из двух частей: стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав и начисляемого на эту стоимость (предъявляемого покупателю) НДС. При этом счета-фактуры по договорам в условных единицах выставляются в рублях согласно п.п. «м» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее — Правила заполнения счета-фактуры), содержащихся в разделе II приложения № 1 к постановлению Правительства РФ от 26.12.11 г. № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее — постановление Правительства РФ № 1137). Другими словами, рублевая сумма НДС определяется один раз исходя из налоговой базы, рассчитанной по официальному курсу условной единицы на дату отгрузки (п. 4 ст. 153 НК РФ), и в дальнейшем не изменяется.

В связи с этим возникает вопрос, распространять ли финансовые риски изменения цены по договору в условных единицах на фиксированную, т. е. не подверженную влиянию курсовых колебаний, сумму НДС, которая подлежит оплате в бюджет продавцом (в общем случае — за счет средств, полученных от покупателя). Поясним на примере.

Пример 2

Стоимость договора купли-продажи составляет 1800 у.е., в том числе НДС — 1800 у.е. Одна у.е. равна 1 долл. США, цена договора определяется по курсу у.е. на дату оплаты. Курс у.е. на дату отгрузки равен 75 руб./долл., на дату оплаты — 80 (70) руб./долл. Сумма НДС, которая указана в счете-фактуре, выставленном при отгрузке, составляет 135 000 руб. (10 000 долл. х 75 руб./долл. х 18%, или 1800 долл. х 75 руб./долл.). Отгрузка товара продавцом и принятие товара к учету покупателем происходят в один и тот же день.

Если стороны не установили в договоре никаких дополнительных условий к порядку определения цены договора «по курсу у.е. на дату оплаты», то сумма оплаты будет равна при курсе 80 руб./долл. 944 000 руб. (11 800 долл. х 80 руб./долл.), а при 70 руб. долл. — 826 000 руб. (11 800 долл. х 70 руб./долл.) В этих суммах доля НДС составляет соответственно 144 000 руб. (10 000 долл. х 80 руб./долл. х 18%, или 1800 долл. х 80 руб./долл.) и 126 000 руб. (10 000 долл. х 70 руб./долл. х 18%, или 1800 долл. х 70 руб./долл.) Продавец же в любом случае должен перечислить (или уже перечислил полностью или частично) в бюджет 135 000 руб. НДС.

Таким образом, если на дату оплаты курс у.е. превышает курс на дату отгрузки, то продавец получает от покупателя сумму НДС большую, чем должен отдать в бюджет, на 9000 руб. (144 000 руб. — 135 000 руб.). Когда же, напротив, курс у.е. на дату оплаты ниже курса на дату отгрузки, продавец получает от покупателя сумму НДС меньшую, чем должен перечислить в бюджет, на те же 9000 руб. (135 000 руб. — 126 000 руб.), т. е. платит эти 9000 руб. за свой счет. Назвать полученную одной из сторон выгоду (в первом случае — продавцом, во втором — покупателем) неосновательным обогащением вряд ли можно, поскольку она явилась следствием договора, добровольно заключенного сторонами — и не под влиянием, как предполагается, заблуждения. Более того, такой способ расчета цены договора возможен согласно п. 4 ст. 153 НК РФ, поскольку в нем говорится о разницах (до 1 апреля 2014 г. — суммовых разницах) в сумме налога, т. е. о разницах, возникающих при переоценке той части стоимости договора в условных единицах, которая приходится на сумму НДС. Однако отметим, что эта норма вступила в силу с 1 октября 2011 г., когда еще не было принято постановление Правительства РФ № 1137, в соответствии с которым стало невозможным выставлять счета-фактуры не в рублях по договорам в условных единицах.

Тем не менее, чтобы исключить возникновение гражданско-правовых споров по вопросу неосновательного обогащения, стоит указать в договоре, что его стоимость определяется путем оценки на дату оплаты по курсу ЦБ РФ всей суммы условных единиц, включая НДС.

В то же время несовпадение суммы НДС, полученной продавцом от покупателя, с суммой НДС, предъявленной первым второму и подлежащей перечислению продавцом в бюджет, не соответствует экономической природе НДС как косвенного налога. А соответствовать ей будет другой вариант определения цены договора на дату оплаты, для чего в договоре должно быть в той или иной форме указано, что оценке по курсу у.е. на дату оплаты подлежит только сумма у.е., относящаяся к стоимости товара (работ, услуг), имущественных прав, а сумма НДС, предъявленная покупателю в счете-фактуре, пересчету не подлежит.

Тогда покупатель должен будет уплатить продавцу при курсе 80 руб./долл. 935 000 руб. (10 000 долл. х 80 руб./долл. + 135 000 руб.), а при 70 руб./долл. — 835 000 руб. (10 000 долл. х 70 руб./долл. + 135 000 руб.). И этот порядок будет более соответствовать п. 4 ст. 153 НК РФ. Во-первых, о применении курса условной единицы на дату отгрузки напрямую там сказано только по отношению налоговой базы, а во-вторых, с отменой возможности выставлять счет-фактуру по договору в у. е. утратила налоговое основание и формулировка о суммовых (или просто) разницах в сумме налога. Тем не менее, в связи с тем что в большинстве случаев при оплате стороны пересчитывают и сумму НДС в у. е., то в приводимых примерах будет применяться этот же порядок.

Договоры — хамелеоны

Нередко стороны договора в условных единицах устанавливают, что при достижении курса рубля по отношению к иностранной валюте, выполняющей роль условной единицы, определенной верхней или нижней границы цена договора в рублях перестает быть привязанной к изменениям курса рубля по отношению к данной иностранной валюте и определяется исключительно по «пограничному» курсу до тех пор, пока он не вернется в установленный договором диапазон. В этом случае возникает вопрос о том, на основании каких норм — общей или специальной (пп. 2 или 4 ст. 153 НК РФ соответственно) — должна рассчитываться налоговая база по НДС в те периоды, когда расчеты по договору осуществляются на основе неизменного «пограничного» курса рубля.

Для этого надо ответить на вопрос о том, остается ли договор при таких расчетах договором в условных единицах, и тогда к нему должна применяться норма п. 4 ст. 153 НК РФ, или он становится договором, цена которого выражена не в условных единицах, а в рублях, в связи с чем к нему данная норма неприменима?

Пример 3

Цена договора в условных единицах равна 11 800 долл. в рублевом эквиваленте (в том числе НДС — 1800 долл.) по курсу ЦБ РФ на дату оплаты. При этом в договоре установлено, что если курс становится равным или ниже 50 руб./долл. либо равным или выше 70 руб./долл., то цена договора в рублях определяется соответственно по курсу 50 руб./долл., или 70 руб./долл. На дату отгрузки и принятия к учету товара курс ЦБ РФ составляет 77 руб./долл.

Если считать, что в случае достижения указанных границ и их превышения договор продолжает быть договором в условных единицах, то на основании п. 4 ст. 153 НК РФ продавец при отгрузке должен начислить НДС с налоговой базы, рассчитанной по официальному курсу ЦБ РФ, т. е. 77 000 руб. (10 000 долл. х 77 руб./долл.), притом что реально он получит за товар 70 000 руб. И, возможно, налоговый инспектор будет настаивать именно на таком варианте, аргументируя тем, что он не знает таких договоров, которые могут каждый день менять свой статус в зависимости от курса рубль-доллар — быть то договором в условных единицах, то договором не в условных единицах.

Продавец же будет возражать, мотивируя тем, что согласно пп. 3 и 7 ст. 3 НК РФ налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными, а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). Следовательно, в момент достижения курсом рубля установленных границ в договоре он перестает быть договором в условных единицах, и соответственно налоговая база по отгрузке должна определяться на основании п. 2 ст. 153 НК РФ исходя из всех доходов, связанных с расчетами по оплате отгруженных товаров, насколько их можно оценить на дату отгрузки. Согласно условиям договора эти доходы оцениваются в 70 000 руб.

Если же во избежание этих споров продавец начислит НДС с налоговой базы 77 000 руб. и выставит соответствующий счет-фактуру покупателю, то при проверке последнего налоговый инспектор будет отстаивать уже мнение, что договор перестал быть договором в условных единицах, и продавец должен выставлять счет-фактуру с НДС, начисленным с налоговой базы 70 000 руб. Поэтому в лучшем случае инспектор позволит покупателю принять к вычету НДС только в сумме, соответствующей этому размеру налоговой базы, а в худшем (что более вероятно) вообще не разрешит применить вычет, ссылаясь на ошибочное указание в счете-фактуре стоимости товаров и суммы налога, т. е. на наличие в нем неточностей, которые согласно п. 2 ст. 169 НК РФ лишают налогоплательщика права на вычет НДС. Если такая же стоимость товаров в размере 77 000 руб. будет отражена в первичном документе, на основании которого должен составляться счет-фактура, то такой документ может стать поводом для налогового инспектора отказать в принятии расходов на приобретение товара для целей исчисления налога на прибыль (письмо ФНС России от 12.02.15 г. № ГД-4-3/2104@).

Но когда курс рубля станет ниже 50 руб./долл., возможная позиция налогового инспектора и содержание споров изменятся на противоположные. Продавцу налоговый инспектор будет доказывать, что договор перестал быть договором в условных единицах, в связи с чем налоговую базу по НДС надо исчислять в общем порядке согласно п. 2 ст. 153 НК РФ, т. е. с налоговой базы, сформированной по курсу 50 руб./долл., а не по более низкому курсу ЦБ РФ, как это позволяет сделать норма п. 4 ст. 153 НК РФ.

Покупателя же, применившего вычет НДС, начисленного с налоговой базы 50 000 руб., налоговый инспектор будет убеждать в том, что договор остается договором в условных единицах, и поэтому в имеющемся у него счете-фактуре стоимость товаров и сумма НДС завышены (с указанными выше вариантами отказа в применении вычетов).

Чтобы снизить указанные налоговые риски, сторонам подобного договора с фиксированными границами курса рубля по отношению к условной единице стоит заранее получить заключение юристов о том, что при достижении курсом рубля установленных границ договор перестает быть выраженным в иностранной валюте (условных единицах), а становится выраженным в рублях, являясь таковым до тех пор, пока расчеты по договору производятся по фиксированному курсу независимо от его колебаний. Соответственно налоговая база по НДС в этот период должна определяться по правилам п. 2, а не п. 4 ст.153 НК РФ.

Возвраты и зачеты

Возврат товаров

Рассмотрим практическую ситуацию. По договору купли-продажи товаров в условных единицах продавцом в один день отгружены две партии товаров, в тот же день принятые покупателем к учету. Первую партию товара покупатель оплатил согласно договору по курсу условной единицы на дату оплаты, вторую — не оплатил. Обе организации применяют общую систему налогообложения.

Из каждой партии одна часть товара была возвращена продавцу как бракованная на основании п. 2 ст. 475 ГК РФ, т. е. по причинам, предусмотренным в законодательстве, другая — ввиду наступления условий, установленных договором (например, в связи с истечением срока годности).

Возникает вопрос, по какому курсу условной единицы покупатель должен оформить документы на возврат товаров (товарную накладную и счет-фактуру), чтобы у него была правильно исчислена налоговая база, а у первоначального продавца не возникли проблемы с вычетом НДС по возвращенным товарам (на практике встречались ситуации, когда применяемый курс зависел от того, из какой партии — оплаченной или неоплаченной и/или по какой из указанных причин возвращались товары).

Чтобы ответить на этот вопрос, по нашему мнению, надо иметь в виду следующее. Во-первых, при возврате покупателем товаров, принятых им к учету, документы на продажу оформляются на основании норм п. 5 ст. 171, п. 4 ст. 172 НК РФ и постановления Правительства РФ № 1137 (п.п. «а» п. 7 Правил ведения журнала, п. 3 Правил ведения книги продаж).

Напомним, что правомерность требования о составлении счетов-фактур возвращающим товар покупателем (без чего не может быть реализовано установленное НК РФ право продавца на вычет) была подтверждена решением ВАС РФ от 19.05.11 г. № 3943/11, при этом не имеет значения, что принято оно было в условиях действия постановления Правительства РФ от 2.12.2000 г. № 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость», поскольку указанные нормы НК РФ с тех пор не изменились. В самих же этих нормах не содержатся какие-либо различия в зависимости от факта оплаты и причин возврата товаров, поэтому в случае возврата как оплаченных, так и неоплаченных товаров, возврата их как на основании норм ГК РФ (бракованных), так и в соответствии с условиями договора (например, просроченных) документы оформляются по единым правилам, в данном случае — по одному и тому же курсу условной единицы.

Во-вторых, никаких специальных правил определения налоговой базы при составлении счетов-фактур на возврат товаров ни НК РФ, ни постановление Правительства РФ № 1137 не содержат, поэтому при возврате товаров она исчисляется по общим правилам, которые для договоров в условных единицах установлены в п. 4 ст. 153 НК РФ и п.п. «м» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры. Соответственно независимо от факта оплаты и причин возврата товара налоговая база по НДС определяется по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки возвращаемого товара.

Изменить указанный порядок условиями договора невозможно, в то время как порядок расчетов в связи с возвратом товара можно регулировать, например, установить в договоре, что цена возвращаемого товара, если он оплачен, определяется в размере оплаты. Однако на порядок исчисления НДС это не повлияет.

Понятно, что в любом случае, соблюдая нормы НК РФ, какая-либо из сторон договора может понести финансовые потери в части НДС: если на дату возврата курс условной единицы будет выше, чем на дату отгрузки первоначальным продавцом, то покупатель должен будет начислить сумму НДС большую, чем он принял к вычету при принятии товара к учету, и, наоборот, — при снижении курса условной единицы в период между указанными датами первоначальный продавец примет к вычету сумму НДС меньшую, чем он начислил при отгрузке товара. Такова природа договора в условных единицах, следствием которой неизбежно становятся финансовые риски. Минимизировать их можно, включая в договор положения об определении стоимости возвращаемого товара для целей осуществления расчетов, которые могут обеспечить компенсацию потерь в части НДС.

Однако всегда надо помнить, что НДС исчисляется и уплачивается не только с сумм, формирующих налоговую базу согласно ст. 153–158 НК РФ, но и с реально полученных продавцом сумм, увеличивающих ее в соответствии со ст. 162 НК РФ. Поэтому, например, если возвращающий товары покупатель получит за них от продавца сумму большую, чем величина налоговой базы, определенная по курсу условной единицы на дату отгрузки возвращаемого товара плюс начисленный на нее НДС, то с суммы превышения покупатель также должен будет исчислить НДС по расчетной ставке.

Пример 4

По договору купли-продажи в условных единицах продавец отгрузил, а покупатель оплатил и принял к учету 10 единиц товара каждая стоимостью 1180 у.е., в том числе НДС — 180 у.е. Впоследствии покупатель возвратил продавцу 3 единицы товара по причине брака, а 2 — в связи с истечением срока годности.

Одна у.е. равна 1 долл. США, цена договора определяется путем оценки всей его стоимости, включая НДС по курсу ЦБ РФ на дату оплаты. Курс условной единицы на дату отгрузки — 75 руб./долл., дату возврата — 80 руб./долл. Договором установлено, что в подобной ситуации первоначальный продавец возвращает покупателю оплаченную им за товар сумму, а также положительную разницу между суммой НДС, начисленной покупателем при возврате товара и принятой им к вычету при оприходовании товара.

Приобретая товар, покупатель заплатил продавцу за 5 единиц 442 500 руб. (1180 долл. х 75 руб./долл. х 5 ед.), приняв к вычету 67 500 руб. НДС (1000 долл. х 75 руб./долл. 5 ед. х 18%, или 180 долл. х 75 руб./долл. х 5 ед.).

При отгрузке возвращаемого товара покупатель начислит 72 000 руб. НДС (1000 долл. х 80 руб./долл. х 5 ед. х 18%, или 180 долл. х 80 руб./долл. х 5 ед.), что на 4500 руб. больше, чем принял к вычету при оприходовании возвращаемых товаров (72 000 руб. — 67 500 руб.). Первоначальный продавец при оприходовании возвращенных товаров примет к вычету сумму НДС, на те же 4500 руб. превышающую сумму НДС, начисленную им при отгрузке этих товаров.

В соответствии с условиями договора первоначальный продавец возвращает покупателю оплаченную последним стоимость товаров (442 500 руб.) и сумму потерь (а своего «выигрыша») в части НДС в размере 4500 руб., всего — 447 000 руб. С суммы 4500 тыс. руб., поскольку с нее не был исчислен НДС при отгрузке возвращаемых товаров, покупатель должен рассчитать НДС по ставке 18%/118%.

Возврат авансов

В случае возврата аванса в связи с расторжением или изменением договора продавец имеет право принять к вычету НДС, исчисленный и уплаченный в бюджет с суммы аванса, а покупатель должен восстановить НДС, принятый к вычету с суммы перечисленного аванса (п. 5 ст. 171 и п. 4 ст. 172, п.п. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).

На практике нередко возникает спор по вопросу о том, каким образом должна определяться сумма возвращаемого аванса — по курсу условной единицы на дату возврата или в той же сумме рублей, которая перечислена покупателем и получена продавцом и была определена по курсу условной единицы на дату перечисления. Ответ будет практически идентичным тому, что было сказано относительно общего случая возврата товаров: в договоре можно установить любые правила расчета возвращаемой суммы аванса, но на порядок исчисления суммы НДС сторонами договора это никак не повлияет.

В случае возврата меньшей, чем полученный аванс, суммы продавец сможет зачесть только соответствующую (пропорциональную) часть НДС, начисленного и уплаченного при получении аванса, и ни при каких условиях не сможет зачесть сумму НДС большую, чем начислил и уплатил в бюджет с аванса. Покупатель при получении в порядке возврата аванса суммы меньшей, чем перечисленный аванс, должен будет восстановить только соответствующую (пропорциональную) часть НДС, принятого к вычету с суммы аванса, и ни при каких условиях не должен будет восстанавливать (по сути, доначислять) сумму НДС, превышающую принятую к вычету с аванса.

Аналогичным образом решается вопрос и в отношении обеспечительного платежа, официально применяемого в системе гражданско-правовых отношений с 1 июня 2015 г. согласно ст. 381.1 ГК РФ, если договор предусматривает зачет данного платежа в счет оплаты товаров (работ, услуг). Как указал Минфин России в письме от 3.11.15 г. № 03-03-06/2/63360, сумма такого обеспечительного платежа включается в налоговую базу по НДС.

По нашему мнению, после перечисления/получения по договору в условных единицах определенной суммы рублей уже не имеет никакого значения, что стоимость договора была определена в условных единицах, и в последующих «реверсивных» отношениях только этой суммой должны оперировать стороны без обращения к курсу условной единицы на дату реверсивной операции. Если же стороны захотят путем привязки к курсу условной единицы на дату возврата аванса увеличить сумму возвращаемого аванса на размер платы за пользования продавцом средствами аванса или почему-либо уменьшить данную сумму, то к природе договора в условных единицах это никакого отношения не имеет.

Продолжение следует.

Налоговые проверки становятся жестче. Научитесь защищать себя в онлайн-курсе «Клерка» — «Налоговые проверки. Тактика защиты».

Посмотрите рассказ о курсе от его автора Ивана Кузнецова, налогового эксперта, который раньше работал в ОБЭП.

Заходите, регистрируйтесь и обучайтесь. Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.

Источник: https://www.klerk.ru/law/articles/442278/

Российская организация осуществляет торговлю импортными товарами, бывают случаи, когда товар оказывается бракованным, но выясняется это на этапе, когда предмет торговли уже продан конечному покупателю. Покупатель, обнаружив брак возвращает его продавцу, в свою очередь российский продавец, который ранее приобрел этот товар у иностранного поставщика, возвращает его иностранной организации.

Разберемся как такой возврат импортного бракованного товара найдет отражение в налоговом и бухгалтерском учете.

Возврат товара покупателем

Налог на прибыль

В письме УФНС России по г. Москве от 21.09.2012 N 16-15/089421@ указано, что в соответствии с п. 2 ст. 475 ГК РФ покупатель, которому продан товар ненадлежащего качества, вправе отказаться от исполнения договора поставки и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы. Операция по возврату покупателю бракованной продукции может быть отражена в налоговом учете:

  • осуществлением пересчета налоговый базы по налогу на прибыль за период, в котором был реализован товар с существенными нарушениями требований к его качеству.

В соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Учитывая изложенное, ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, выявленные в текущем (отчетном) налоговом периоде, приводят к необходимости перерасчета налоговой базы за предыдущие налоговые (отчетные) периоды и представления в налоговые органы уточненной декларации по налогу на прибыль организаций.

НДС

Если возврат товара осуществляет организация, то по возвращенным товарам, ранее принятым на учет покупателем, соответствующий счет-фактуру продавцу этих товаров выставляет покупатель, являющийся налогоплательщиком налога на добавленную стоимость. Такой счет-фактура, полученный продавцом товаров от покупателя, является документом, служащим основанием для принятия к вычету налога на добавленную стоимость у продавца в порядке, установленном ст. 172 НК РФ.

Что касается возврата товаров, не принятых указанным покупателем на учет, то в этих случаях Правилами выставление счетов-фактур покупателями не предусмотрено (Письмо Минфина России от 07.04.2015 N 03-07-09/19392).

В письме ФНС России от 14.05.2013 N ЕД-4-3/8562@ указано, что исключений из общего порядка применения вычетов сумм налога на добавленную стоимость при возврате товаров лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, положениям гл. 21 НК РФ не предусмотрено, при возврате такими лицами всей партии отгруженных товаров, как принятых, так и не принятых на учет, следует руководствоваться п. 5 ст. 171 НК РФ. При этом счет-фактура, зарегистрированный продавцом в книге продаж при отгрузке товаров, регистрируется им в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты с учетом положений п. 4 ст. 172 НК РФ.

Таким образом, в налоговом учете в целях налога на прибыль возврат покупателем некачественного товара учитывается у поставщика как исправление ошибки. Доходы уменьшаются на выручку от реализации некачественного товара, а расходы — на его себестоимость. Для корректировки реализации прошлых периодов необходимо подать уточненную декларацию.

При возврате товара покупатель плательщик НДС должен выставить в адрес поставщика счет-фактуру. Полученный от покупателя счет-фактура регистрируется в книге покупок.

Если товар возвращает неплательщик НДС, то при возврате товара в книге покупок регистрируется счет-фактура, выставленный при отгрузке.

Возвращаем товар иностранному поставщику

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 135 «Таможенного кодекса Евразийского экономического союза» (приложение N 1 к Договору о Таможенном кодексе Евразийского экономического союза) (далее ТК ЕЭС) условиями помещения товаров под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления являются, в частности уплата ввозных таможенных пошлин, налогов в ТК ЕЭС.

Согласно п. 1, пп.1, 6 п. 2 ст. 238 ТК ЕЭС таможенная процедура реэкспорта — таможенная процедура, применяемая в отношении иностранных товаров и товаров Союза, в соответствии с которой иностранные товары вывозятся с таможенной территории Союза без уплаты ввозных таможенных пошлин, налогов, специальных, антидемпинговых, компенсационных пошлин и (или) с возвратом (зачетом) сумм таких пошлин и налогов в соответствии со ст. 242 ТК ЕЭС, а товары Союза — без уплаты вывозных таможенных пошлин при соблюдении условий помещения товаров под эту таможенную процедуру.

Таможенная процедура реэкспорта применяется в отношении:

иностранных товаров, ввезенных на таможенную территорию Союза и находящихся на таможенной территории Союза, в том числе иностранных товаров, помещенных под таможенные процедуры;

товаров Союза, в отношении которых применена таможенная процедура выпуска для внутреннего потребления, если товары вывозятся с таможенной территории Союза по причине неисполнения условий сделки, на основании которой товары перемещались через таможенную границу Союза, в том числе по количеству, качеству, описанию или упаковке, при соблюдении условий, установленных п. 2 ст. 239 ТК ЕАС.

Наряду с этим п. 2 ст. 239 ТК ЕЭС установлено, что условиями помещения товаров, указанных в пп. 6 и 7 п. 2 ст. 238 ТК ЕЭС под таможенную процедуру реэкспорта являются:

  • помещение товаров под таможенную процедуру реэкспорта в течение 1 года со дня, следующего за днем их помещения под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления;
  • представление таможенному органу сведений об обстоятельствах ввоза товаров на таможенную территорию Союза, неисполнении условий сделки, на основании которой товары перемещались через таможенную границу Союза, помещении этих товаров под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления, использовании этих товаров после помещения под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления, которые подтверждаются представлением таможенных и (или) иных документов либо сведений о таких документах. Для целей подтверждения неисполнения условий сделки, на основании которой товары перемещались через таможенную границу Союза, таможенному органу могут представляться документы, выдаваемые уполномоченными организациями в соответствии с законодательством государств-членов.

В силу п. 2 ст. 67 ТК ЕЭС возврат (зачет) сумм излишне уплаченных и (или) излишне взысканных таможенных пошлин, налогов осуществляется таможенным органом при условии внесения в установленном порядке изменений (дополнений) в сведения об исчисленных таможенных пошлинах, налогах, заявленные в декларации на товары, либо корректировки в установленном порядке сведений об исчисленных таможенных платежах в таможенном приходном ордере либо ином таможенном документе, определенном Комиссией в соответствии с п. 24 ст. 266 ТК ЕЭС или в таможенных документах, указанных в п. 4 ст. 52 и абз. втором п. 4 ст. 277 ТК ЕЭС, и при соблюдении иных условий для возврата (зачета) сумм излишне уплаченных и (или) излишне взысканных таможенных пошлин, налогов, устанавливаемых законодательством государства-члена, в котором произведены уплата и (или) взыскание таможенных пошлин, налогов.

Излишне уплаченные или излишне взысканные суммы таможенных пошлин, налогов подлежат возврату по решению таможенного органа по заявлению плательщика (его правопреемника). Указанное заявление и прилагаемые к нему документы подаются в таможенный орган, в котором произведено декларирование товаров, а в случае применения централизованного порядка уплаты таможенных пошлин, налогов в таможенный орган, с которым заключено соглашение о его применении, либо в таможенный орган, которым было произведено взыскание, не позднее трех лет со дня их уплаты либо взыскания (п. 1 ст. 147 ТК ЕЭС).

Согласно п. 1 ст. 139 ТК ЕЭС таможенная процедура экспорта — таможенная процедура, применяемая в отношении товаров Союза, в соответствии с которой такие товары вывозятся с таможенной территории Союза для постоянного нахождения за ее пределами.

В силу ст. 140 ТК ЕЭС условиями помещения товаров под таможенную процедуру экспорта являются: уплата вывозных таможенных пошлин в соответствии с ТК ЕЭС; соблюдение запретов и ограничений в соответствии со ст. 7 ТК ЕЭС; соблюдение иных условий, предусмотренных международными договорами в рамках Союза, двусторонними международными договорами между государствами-членами и международными договорами государств-членов с третьей стороной.

Обязанность по уплате вывозных таможенных пошлин в отношении товаров, помещаемых под таможенную процедуру реэкспорта, у декларанта не возникает (п. 9 ст. 241 ТК ЕАС).

При вывозе товаров за пределы территории Российской Федерации и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией, в таможенной процедуре реэкспорта налог не уплачивается, а уплаченные при ввозе на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, суммы налога возвращаются налогоплательщику в порядке, предусмотренном таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле (пп. 2 п. 2 ст. 151 НК РФ).

В письме Минфина России от 20.08.2014 N 03-07-08/41606 указано, что поскольку товар, вывозимый с территории Российской Федерации в связи с возвратом иностранному поставщику по причине ненадлежащего качества, не используется в операциях, облагаемых налогом на добавленную стоимость, суммы налога, уплаченные таможенным органам при ввозе товара и ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ при реализации товаров вывезенных в таможенной процедуре экспорта применяется ставка НДС 0 процентов.

Таким образом, возврат товара иностранному поставщику может быть осуществлен в режиме процедуры реэкспорта, при этом следует учесть, что если возврат товара иностранному поставщику будет осуществлен по истечении 1 года со дня, следующего за днем их помещения под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления, то возврат некачественного товара может быть возвращен только в процедуре экспорта.

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 6 Приказа Минфина России от 09.06.2001 N 44н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учет материально-производственных запасов“ ПБУ 5/01» фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

К фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов относятся, в частности, суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), таможенные пошлины.

1. Товары приняты на учет по цене внешнеторгового договора

Д 41 «Товары» К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Таможенная пошлина включена с стоимость товара

Д 41 «Товары» К 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Уплачен импортный НДС

Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» К 51 «Расчетные счета»

Принят к вычету импортный НДС

Д 68 «Расчеты по налогам и сборам» К 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»

2. Товар реализован покупателю

Д 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К 90-1 «Продажи»

Сумма НДС, начисленная на реализацию

Д 90-3 «Продажи» К 68 «Расчеты по налогам и сборам»

Списана в расходы фактическая себестоимости товара

Д 90-2 «Продажи» К 41 «Товары»

3. Если возврат товара относится к одному календарному году

СТОРНО на сумму выручки от реализации товара

Д 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К 90-1 «Продажи»

СТОРНО на сумму НДС, начисленную при реализации товара

Д 90-3 «Продажи» К 68 «Расчеты по налогам и сборам»

СТОРНО на фактическую себестоимость возвращенных товаров

Д 90-2 «Продажи» К 41 «Товары»

Возвращены денежные средства покупателю товара

Д 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К 51 «Расчетные счета»

4. Если возврат товара в другом календарном году

Сумма, подлежащая возврату покупателю, отражается в прочих расходах

Д 91-2 «Прочие доходы и расходы» К 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Сумма фактической себестоимости возвращаемого товара отражается в прочих доходах

Д 41 «Товары» К 91-1 «Прочие доходы и расходы»

Отражен налоговый вычет по НДС

Д 68 «Расчеты по налогам и сборам» К 91-1 «Прочие доходы и расходы»

Возвращены денежные средства покупателю товара

Д 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К 51 «Расчетные счета»

5. Возврат некачественного товара иностранному поставщику (реэкспорт)

Отражена стоимость некачественного товара, возвращаемого товара

Д 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К 41 «Товары»

Восстановлен НДС ранее правомерно принятый к вычету

Д 68 «Расчеты по налогам и сборам» К 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»

Претензия удовлетворена иностранным поставщиком

Д 51(52) «Расчетные счета» («Валютные счета») К 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

6. Возврат некачественного товара иностранному поставщику (экспорт)

Признана выручка от продажи товара на экспорт

Д 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К 90-1 «Продажи»

Списана себестоимость возвращенного товара

Д 90-2 «Продажи» К 41″Товары»

Претензия удовлетворена иностранным поставщиком

Д 51 (52) «Расчетные счета» («Валютные счета») К 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Таким образом, возврат бракованного товара покупателем может осуществляться поставщику на основании претензии путем оформления накладной на передачу товара. При возврате товара иностранному поставщику оформляются документы, предусмотренные таможенным законодательством, а также производится декларирование бракованных товаров в таможенных процедурах экспорта или реэкспорта.

Налоговые проверки становятся жестче. Научитесь защищать себя в онлайн-курсе «Клерка» — «Налоговые проверки. Тактика защиты».

Посмотрите рассказ о курсе от его автора Ивана Кузнецова, налогового эксперта, который раньше работал в ОБЭП.

Заходите, регистрируйтесь и обучайтесь. Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.

Источник: https://www.klerk.ru/buh/articles/480748/

О восстановлении принятого к вычету НДС

Ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, является одним из объектов обложения налога на добавленную стоимость (подп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ). Порядок исчисления и уплаты НДС при ввозе товаров на таможенную территорию нашей страны регулируется одновременно Налоговым и Таможенным кодексами РФ.

Согласно пункту 1 статьи 160 Налогового кодекса РФ (далее – Кодекс), при ввозе товаров (за исключением продуктов переработки товаров, ранее вывезенных с нее для переработки вне таможенной территории и с учетом ст. 150 и ст. 151 НК РФ) на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, налоговая база определяется как сумма:

  • таможенной стоимости этих товаров;
  • подлежащей уплате таможенной пошлины;
  • подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам).

Таможенная стоимость товаров определяется декларантом или его таможенным представителем, а в случаях, установленных Таможенным кодексом Таможенного Союза (далее – ТК ТС), – таможенным органом (п. 3 ст. 64 ТК ТС). Порядок определения таможенной стоимости товаров, ввозимых на территорию РФ, независимо от страны происхождения этих товаров, определяется в соответствии с Соглашением об определении таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу таможенного союза.

НДС исчисляется в зависимости от вида ввозимого товара по ставке 10 или 18 процентов (в зависимости от вида ввозимых ценностей) и не уплачивается при ввозе товаров, поименованных в статье 150 и статье 151 Налогового кодекса РФ (п. 2, п. 3 ст. 164 НК РФ). НДС начислятся в рублях и округляется до второго знака после запятой (п. 3 ст. 324 ТК РФ).

Обратите внимание: в отношении товаров, ввозимых из Республики Беларусь, следует руководствоваться Соглашением между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг от 15.09.2004, а точнее – приложением к нему. В соответствии с данным Соглашением ввоз товаров из Республики Беларусь производится без таможенного контроля и таможенного оформления.

Сумма налога, которую необходимо уплатить на таможне, определяется по формуле:

НДС = (ТС + ТП + А) х С

где:
ТС – таможенная стоимость ввозимого товара;
ТП – сумма ввозной таможенной пошлины;
А – сумма акциза;
С – ставка НДС в процентах (10 или 18%).
Сумма (ТС + ТП + А) будет являться налоговой базой.

О восстановлении и возврате НДС

При возврате иностранному поставщику товара ненадлежащего качества НДС, ранее принятый к вычету при ввозе товара, нужно восстановить. Об этом, кстати, и напоминают работники Минфина России в опубликованном письме от 20.08.2014 № 03-07-08/41606, ссылаясь на статью 171 Налогового кодекса РФ.

Финансисты пояснили, что НДС, уплаченный при импорте товаров, можно принять к вычету при условии, что данные товары будут использованы в операциях, облагаемых НДС (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). Поскольку товар, вывозимый с территории РФ в связи с возвратом иностранному поставщику по причине ненадлежащего качества, не используется в операциях, облагаемых НДС, суммы налога, уплаченные таможенным органам при ввозе товара и ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению.

Вместе с тем, возврат через границу некачественного товара относится к реэкспорту, и уплаченный при ввозе на территорию РФ НДС также возвращается налогоплательщику. В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 151 Налогового кодекса РФ при вывозе товаров за пределы территории РФ в таможенной процедуре реэкспорта налог не уплачивается, а уплаченные при ввозе на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, суммы налога возвращаются налогоплательщику в порядке, предусмотренном таможенным законодательством ТС и законодательством РФ о таможенном деле.

Таким образом, для возврата ввезенных из-за рубежа товаров и восстановления НДС, предприятию придется пройти процедуру реэкспорта. Что это за таможенная процедура? Какие условия нужно соблюсти российскому покупателю, чтобы реэкспортировать некачественный товар и при этом возвратить «таможенный» НДС?

Справка

Реэкспорт – это один из видов таможенной процедуры, при котором товары, ранее ввезенные на территорию Таможенного союза (далее – ТС), вывозятся с этой территории без уплаты и (или) с возвратом уплаченных сумм ввозных таможенных пошлин, налогов и без применения мер нетарифного регулирования (ст. 202, 296 ТК ТС).

Под таможенную процедуру реэкспорта в соответствии со статьей 297 ТК ТС могут попадать не все ввезенные товары, а только:

  • иностранные товары, находящиеся на территории ТС;
  • товары, помещенные под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления, если они возвращаются по причине неисполнения условий внешнеэкономической сделки.

Процедура возврата налога

Согласно статье 301 ТК ТС, в отношении товаров, реэкспортируемых по причине неисполнения условий внешнеэкономической сделки, возврат (зачет) уплаченных сумм налога производится в соответствии с главой 13 ТК ТС.

Согласно статье 90 ТК ТС, возврат ранее уплаченного «ввозного» НДС осуществляется только в отношении фактически вывезенных с территории ТС товаров и в порядке, установленном законодательством государства – члена ТС, в котором произведена уплата и (или) взыскание таких таможенных пошлин с учетом особенностей, установленных международным договором государств – членов ТС.

…для возврата «таможенного» НДС реэкспортеру необходимо подать соответствующее заявление до истечения годичного срока, исчисляемого со дня, следующего за датой фактического вывоза товара, помещенного под таможенный режим реэкспорта.

Итак, согласно статье 356 Таможенного кодекса РФ, законодатель выделил отдельные (иные) случаи возврата таможенных пошлин и установил специальный срок их возврата. К ним, в частности, относится случай, когда при вывозе иностранных товаров с таможенной территории РФ предусмотрен возврат уплаченных при ввозе налогов (подп. 5 п. 1 ст. 356 ТК РФ).

С учетом того, что при вывозе иностранных товаров с территории РФ в режиме реэкспорта предусмотрен возврат «таможенного» НДС, данный режим подпадает под отдельные случаи возврата налога, перечисленные в статье 356 ТК РФ. Для возврата уплаченного «таможенного» НДС статьей 356 Таможенного кодекса РФ установлен специальный срок – один год.

Таким образом, для возврата «таможенного» НДС реэкспортеру необходимо подать соответствующее заявление до истечения годичного срока, исчисляемого со дня, следующего за датой фактического вывоза товара, помещенного под таможенный режим реэкспорта.

Важно! В случае, когда товар ввозят на территорию РФ через один таможенный пост, а реэкспортируют через другой, заявление на возврат таможенного НДС должно направляться в адрес таможенного поста, на счет которого были перечислены суммы налога.

Как вернуть возмещенный НДС

Для возврата возмещенного ранее НДС необходимо отразить его в очередной декларации. Форма декларации не предусматривает отдельной строки, специально предусмотренной для отражения восстановленного НДС для случаев вывоза товаров с территории РФ в режиме реэкспорта.

К данной строке предусмотрены только две расшифровочные строки: строка 100 (восстановленная сумма, относящаяся к операциям, облагаемым по ставке 0 процентов) и 110 (сумма НДС, принятая покупателем к вычету с перечисленного аванса, которая в момент оприходования товаров (работ, услуг) подлежит восстановлению, согласно подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Таким образом, восстанавливаемую сумму НДС необходимо просто включить в строку 090 в составе других восстановленных сумм за соответствующий налоговый период.

Справка

Форма декларации по НДС утверждена приказом Минфина России от 15.10.2009 № 104н.

И еще один вопрос – в каком налоговом периоде следует восстанавливать налог? Это нужно сделать в том налоговом периоде, на который приходится фактический вывоз реэкспортных товаров с территории РФ (письмо ФНС от 10.05.2006 № 03-4-03/892).

Можно дождаться и требований налоговиков. После камеральной проверки налоговый орган пришлет в письменной форме налогоплательщику требование о возврате ранее возмещенного НДС. Организация обязана самостоятельно уплатить суммы, указанные в требовании о возврате, в течение пяти дней с даты его получения (ст. 176.1 НК РФ).

Итак, в заключение скажем, что Минфин и раньше придерживался аналогичной точки зрения. Ранее эта тема рассматривалась в письмах Минфина от 08.08.2008 № 03-07- 08/197 и от 28.10.2009 № 16-15/113543. Финансовое ведомство в очередной раз разъяснило, что в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ налог на добавленную стоимость, уплаченный при ввозе товаров на территорию РФ, подлежит вычету при условии приобретения этих товаров для операций, облагаемых НДС. Поскольку товар, ввозимый на территорию РФ в связи с возвратом иностранному поставщику по причине ненадлежащего качества, не используется в названных операциях, НДС, уплаченный таможенным органам при ввозе этого товара и принятый к вычету, подлежит восстановлению.

Консультант по налогам Ю.В. Голубева, для журнала «Нормативные акты для бухгалтера»

Путеводитель для УСН

С этой электронной книгой вы с легкостью разберетесь во всех премудростях упрощенной системы налогообложения, грамотно составите бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах. Электронное издание Вы получаете сразу после оплаты на ваш email. Узнайте об издании больше >>

Источник: http://www.buhgalteria.ru/article/n134571

>Возврат товара иностранному поставщику

Возврат брака иностранному поставщику

При этом продавец несет ответственность по договору и по настоящей Конвенции за любое несоответствие товара, которое существует в момент перехода риска на покупателя, даже если это несоответствие становится очевидным только позднее. Продавец также несет ответственность за любое несоответствие товара, которое возникает после перехода риска на покупателя и является следствием нарушения им любого своего обязательства, включая нарушение любой гарантии того, что в течение того или иного срока товар будет оставаться пригодным для обычных целей или какой-либо конкретной цели либо будет сохранять обусловленные качества или свойства.

Возврат товара в правовом смысле является отказом покупателя от исполнения своих обязательств в части принятия этого товара, хотя этот товар и был ранее фактически получен покупателем. За отказом от принятия товара следует и правомерный отказ от оплаты, даже если ранее фактически денежные средства и были перечислены продавцу. Если денежные средства не были перечислены поставщику, возврат товара влечет уменьшение кредиторской задолженности перед поставщиком по оплате импортного товара.

Возврат товара иностранному поставщику

1 ответ. Москва Просмотрен 72 раза. Задан 2013-02-28 10:30:48 +0400 в тематике «Защита прав потребителей» Какие документы необходимо предоставить для продления патента на работу в России иностранному гражданину — Какие документы необходимо предоставить для продления патента на работу в России иностранному гражданину. далее

Ситуации, при наступлении которых покупатель может на законных основаниях вернуть товар продавцу, перечислены в ГК РФ. Все они связаны с неисполнением продавцом тех или иных обязанностей. Например, покупатель может вернуть товар, если продавец передал меньшее количество товара, чем это предусмотрено в договоре, либо при нарушении условий об ассортименте продукции (статьи 466 и 468 ГК РФ).

Поэтому важно, чтобы в разделе контракта «Качество товара» поставщик принимална себя обязательства гарантирующие качество, которое должно подтверждатьсядокументами фирмы-производителя и соответствовать международным стандартам,а также, то что он обязуется удовлетворить возникающие претензии к качествув течение гарантийного срока.

Случаи возврата импортного товара поставщику

Для выявления возможных производственных или конструктивных недостатков импортных товаров, не соответствующих требованиям заключенного договора (контракта), условия их приемки получателем должны быть четко прописаны, включая место приемки, состав комиссии и другие организационные моменты.

Случаи возврата могут быть весьма разнообразными, включая также и отправку товара надлежащего качества (например, при пересортице). Причин может быть множество, в том числе:

  • при несоответствии веса брутто весу, указанному в сопроводительных документах;
  • при несоответствии номенклатуры поставки ассортименту, указанному в сопроводительных документах;
  • при получении товаров в поврежденной, открытой, немаркированной таре, в таре, не обеспечивающей их сохранность, а также с поврежденной пломбой, повреждением других вспомогательных упаковочных средств и материалов (ленты, пленки и т. п.) или наличии признаков повреждения (потеки, слышимый бой и т. п.).

Причем выявление указанных проблем возможно еще в ходе процедур оформления ввоза иностранного товара на территорию стран Евразийского экономического союза (далее – ЕАЭС). В таких случаях документирование выявленных несоответствий, помещение груза под соответствующий режим выпуска (применимый к иностранным товарам), другие необходимые действия – все это таможня осуществляет совместно с грузополучателем и (или) декларантом, экспедитором, иным представителем грузополучателя.

Если же выявление расхождений по наличию, комплектности и качеству осуществляется после прохождения таможни – при приемке импортных товаров непосредственно на складе получателя (например, когда товар прибыл в контейнере с ненарушенной пломбой отправителя), то подобные расхождения должны быть оформлены в соответствии с условиями внешнеторгового контракта. А если порядок и сроки приемки в нем не были специально оговорены, то можно руководствоваться положениями действующей до сих пор «Инструкции о порядке и сроках приемки импортных товаров по количеству и качеству, составление и направления рекламационных актов», утв. Госарбитражем СССР от 15.10.1990, конечно же – в части, не противоречащей действующему законодательству России.

Режим возврата импортного товара поставщику

Для правильного оформления такого возврата нужно определиться с походящим таможенным режимом, который должен удовлетворять как требованиям Таможенного кодекса ЕАЭС (далее — ТК ЕАЭС), так и условиям исходного внешнеторгового контракта. Это может быть:

  • возврат поставщику импортного товара в режиме экспорта;
  • возврат поставщику импортного товара в режиме реэкспорта.

Выбор приоритетного режима зависит от происхождения и способа выпуска ранее импортированных товаров. Если это были товары ЕАЭС, которые необходимо вывезти за территорию Союза, то применим режим экспорта (глава 21 ТК ЕАЭС).

Если же были ввезены иностранные товары, произведенные за пределами ЕАЭС, то возврат импортного товара в России можно оформить в режиме реэкспорта (глава 32 ТК ЕАЭС), в том числе без необходимости уплачивать налоги, ввозные и спецпошлины, с возможностью последующего перерасчета (зачета) части сумм, которые были уплачены ранее, при ввозе.

Условия реэкспорта особо оговорены пп. 7 п. 2 ст. 238 ТК ЕАЭС для иноземных товаров, которые вывозятся за границы ЕАЭС ввиду нарушения внешнеторгового договора (контракта), по которому они были поставлены в ЕАЭС, в т. ч. по количеству, описанию или упаковке, по качеству. Но для его применения необходимо выполнить ряд требований, оговоренных п. 2 ст. 239 ТК ЕАЭС, а именно:

  • уложиться в срок одного года, начиная с момента помещения груза под выпуск для внутреннего потребления;
  • представить таможне сведения о факте ввоза товаров и причин невыполнения условий договора;
  • не использовать и не ремонтировать эти товары в пределах ЕАЭС, кроме тех эпизодов, когда их использование было необходимо для обнаружения дефектов;
  • создать возможность идентификации товаров таможенным органом.

Последнее из перечисленных условий является наиболее значимым. Ведь если при ввозе такой товар не был прямо поименован, а поступал в составе партии с обобщенным наименованием (артикулом), то отправить его обратно в режиме реэкспорта станет практически невозможно.

Возврат импортного товара – НДС

В зависимости от режима возврата товаров, порядок их налогообложения должен различаться. Однако, так как рассматриваемый случай прямо поименован в п. 2 ст. 238 ТК ЕАЭС, то выбор режима реэкспорта может стать приоритетным.

В этом случае обязанность уплачивать НДС не возникает. Его суммы, оплаченные при растаможивании, могут быть возвращены импортеру на условиях, предусмотренных требованиями таможенного законодательства ЕАЭС (пп. 2 п. 2 ст. 151 НК РФ, п. 1 ст. 242 ТК ЕАЭС). Причем, согласно п. 3 ст. 67 ТК ЕАЭС, такой перерасчет ранее оплаченных налоговых и таможенных платежей будет осуществлен при подтверждении таможенному органу наступления соответствующих обстоятельств, в т. ч. с помощью документов:

  • об условиях импорта товаров в страны ЕАЭС;
  • о причинах невыполнения договора, на основании которого осуществлялся ввоз;
  • об использовании в указанных случаях процедуры выпуска для внутреннего потребления;
  • об обстоятельствах применения импортных товаров после их растаможивания.

В таких случаях для доказывания фактов неисполнения условий договора налогоплательщик может представить документы, выданные компетентными организациями государств-членов ЕАЭС.

Еще одной особенностью возврата товаров через процедуру реэкспорта является возникновение у налогоплательщика обязанности по восстановлению сумм НДС, перечисленных таможенному органу при их декларировании и ранее принятых к вычету, в части, приходящейся на возвращаемый товар. Минфин РФ объясняет это тем, что вывоз товаров за границы России, в т. ч. в таможенной процедуре реэкспорта, в перечень (п. 1 ст. 146 НК РФ) объектов налогообложения не включен (см. письмо от 22.10.2013 № 03-07-08/44105), поэтому после реэкспорта полученный ранее вычет становится необоснованным. После восстановления сумм налога по нему возникает переплата, которая возвращается налогоплательщику на условиях главы 10 ТК ЕАЭС.

Источник: https://glavbuh2000.ru/vozvrat-importnogo-tovara-postavshhiku-nds/

Возврат бракованного импортного товара

О. А. Шлычкова, начальник консультационного отдела
ООО «Аудиторская служба «СТЕК»

На практике достаточно часто возникают ситуации обнаружения брака уже после поступления товара на склад. О том, как в таком случае осуществить возврат бракованного товара иностранному поставщику, если с момента поставки до момента обнаружения прошло более года, мы рассмотрим в данной статье.
Вопросы, касающиеся исполнения договора международной купли-продажи товаров, регулируются Конвенцией Организации Объединенных Наций о договорах международной купли-продажи товаров, заключенной в Вене 11.04.1980 (далее — Конвенция).
В соответствии со статьей 35 Конвенции продавец должен поставить товар, который по количеству, качеству и описанию соответствует требованиям договора и который затарирован или упакован так, как это требуется по договору. Товар не соответствует договору в случаях, указанных в подпунктах «а»-«d» пункта 2 статьи 35 Конвенции, за исключением случаев, когда стороны договорились об ином.
В соответствии со ст. 45 и ст. 46 Конвенции, если продавец не исполняет какого-либо из своих обязательств по договору или по Конвенции, то покупатель может потребовать: исполнения продавцом своих обязательств, в частности, если товар не соответствует договору; замены товара, когда это несоответствие составляет существенное нарушение договора, и (или) может потребовать от продавца устранить это несоответствие путем исправления. Кроме того, покупатель также вправе потребовать возмещения убытков. При этом продавцу должно быть заявлено требование, соответственно, о замене товара и (или) об устранении несоответствия товара договору.
Таким образом, исходя из смысла положений Конвенции, при наличии названных обстоятельств покупатель вправе возвратить продавцу поставленные им товары, не соответствующие предусмотренному условиями договора ассортименту, описанию, ненадлежащего качества и (или) потребовать их замены.
Аналогичные нормы о последствиях поставки некачественного товара предусмотрены в ст.ст. 469, 518 ГК РФ. Возврат некачественного товара оформляется следующими документами:
— двусторонний акт о выявлении скрытых дефектов (рекламационный акт) в произвольной форме;
— претензионное письмо;
— документ на возврат некачественного товара, в котором необходимо четко указывать, что осуществляется возврат товара по причине брака;
— обращение в обслуживающий паспорт сделки банк.
Для возврата импортных товаров с выявленными впоследствии скрытыми дефектами Таможенным кодексом Таможенного союза (ТК ТС) предусмотрена процедура реэкспорта.
Согласно положениям ст. 297 ТК ТС возможность вывоза некачественного товара по процедуре реэкспорта может быть реализована участником внешнеэкономической деятельности только в течение года со дня, следующего за днем выпуска для внутреннего потребления, при соблюдении определенных условий, предусмотренных этой статьей. При этом на основании ст.ст. 300, 301 ТК ТС организации по заявлению производится возврат ранее уплаченных при ввозе сумм ввозных таможенных пошлин и налогов.
Если возврат некачественного товара производится по прошествии года, то процедура реэкспорта при его вывозе не может быть применена. Поэтому его вывоз осуществляется в таможенной процедуре экспорта, при которой товары таможенного союза вывозятся за пределы таможенной территории таможенного союза и предназначаются для постоянного нахождения за ее пределами (ст. 212 ТК ТС, письмо УФНС России по г. Москве от 28.10.2009 N 16-15/113543). В данном случае возврат ранее уплаченных при ввозе налогов, предусмотренный для процедуры реэкспорта, не осуществляется.
Так, в письме УФНС России по г. Москве от 28.10.2009 N 16-15/113543 разъяснено, что если по каким-то причинам покупатель, являющийся собственником приобретенного товара, возвращает данный товар продавцу, то при таком возврате происходит переход права собственности, что влечет возникновение обязанностей по уплате налогов, а также необходимость отражения в учете операций по реализации товара. При этом налоговый орган указал, что если таможенный режим реэкспорта не может быть применен, товары вывозятся в режиме экспорта.
В случае применения при вывозе бракованного товара таможенной процедуры экспорта данная операция будет признаваться объектом налогообложения по ставке 0% (пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ) при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.
При реализации товаров, помещенных под таможенную процедуру экспорта, для подтверждения права применения нулевой налоговой ставки налоговым органам предоставляются:
1) контракт (копия контракта) с иностранным лицом на поставку товара (в рассматриваемом случае копия контракта на поставку товаров иностранного поставщика и документы обосновывающие возврат бракованного товара (акта о выявлении скрытых дефектов, претензионное письмо, соглашение о возврате некачественного товара);
2) таможенная декларация (ее копия) с отметками таможенных органов;
3) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками таможенных органов.
Пакет подтверждающих документов нужно сдать в течение 180 дней, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта (п.9 ст.165 НК РФ).
В момент возврата бракованного товара в процедуре экспорта необходимо восстановить НДС, ранее принятый к вычету по данному товару (пп.5 п.3 ст.170 НК РФ).
В дальнейшем в момент определения налоговой базы, установленный ст.167 НК РФ, НДС по такому товару будет принят к вычету.
В случае, если соглашением с поставщиком достигнута договоренность о возврате стоимости бракованного товара, то организация обеспечит условия зачисления валютной выручки на свой банковский счет (пп.1 п.1 ст.19 Федерального закона от 10.12.2003 г. № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле»). В случае полной оплаты стоимости поставленного товара старый паспорт сделки уже закрыт. И в случае выявления брака и его возврата, а также возврата уплаченных денежных средств поставщиком, организации скорее всего придется открыть новый паспорт сделки, так как внесение изменения в уже закрытый паспорт сделки действующим законодательством не предусмотрено.
В случае, если соглашением с поставщиком достигнута договоренность о замене некачественного товара, то в этом случае оформление паспорта сделки в порядке, предусмотренном п.5.1 инструкции 138-И не предусмотрено. Однако мы не можем исключить возможность применения в данном случае порядка, предусмотренного для оформления паспортов сделок при осуществлении внешнеэкономических бартерных сделок, утвержденного МВЭС РФ, ГТК РФ, Минфином РФ 3 декабря 1996 г. NN 10-83/3225, 01-23/21497, 01-14/197.
В любом случае, при возникновении ситуаций, требующих внесений изменений в паспорт сделки или оформления нового паспорта сделки, за разъяснениями целесообразно обращаться в обслуживающий паспорт сделки банк.
Однако вывод налоговых органов в части признания возврата бракованного товара реализацией не является на наш взгляд бесспорным.
Возврат поставщику бракованного товара не может квалифицироваться для целей налогообложения как реализация товаров (п.1 ст.39 НК РФ), так как реализацией товаров в целях НК РФ признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами) права собственности на товары, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары — на безвозмездной основе. При этом товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (ст. 38 НК РФ).
При одностороннем отказе покупателя от исполнения договора купли-продажи происходит его расторжение (ст. 49 Конвенции и п. 3 ст. 450 ГК РФ). При этом переход права собственности на бракованный товар не может быть признан состоявшимся (в том числе при обнаружении брака после оприходования товара), так как при отказе от исполнения договора стороны возвращаются в исходное положение.
Следовательно, возврат бракованного товара не будет признаваться объектом обложения НДС в данном случае по ставке 0%.
В этом случае, налоговые органы считают, что при возврате поставщику товара ненадлежащего качества покупатель должен восстановить к уплате в бюджет сумму налога, приходящуюся на возвращаемый товар, ранее правомерно принятую к вычету и отраженную в декларации по НДС (письмо ФНС России от 9 августа 2006 г. N ШТ-6-03/786@, письмо УФНС России по г. Москве от 28.10.2009 N 16-15/113543).
Таким образом, в настоящее время единственно верной позиции в отношении исчисления НДС при возврате бракованного импортного товара поставщику нет.

Источник: https://www.audit-it.ru/articles/account/assets/a12/773953.html

Импорт с браком: решаем вопросы возврата

Возврат поставщику некачественного товара всегда несет для бухгалтера дополнительные заботы: надо и документы правильно оформить, и с налогами разобраться. Но если недостатки были обнаружены в импортном товаре, количество таких забот увеличивается многократно — ведь предстоит еще организовать вывоз товара за пределы РФ.

Специалисты по тайм-менеджменту и организации бизнес-процессов рекомендуют все глобальные и кажущиеся неподъемными задачи разделять на более простые и понятные. Так их решение оказывается более прогнозируемым и быстрым. Подобный метод решения сложных задач получил название «метод швейцарского сыра», поскольку в большой задаче как бы выгрызаются дырки в виде маленьких подзадач, как в сыре.

Именно такой метод мы сегодня и применим к ситуации, когда бухгалтеру необходимо оформить возврат некачественного товара, полученного организацией из-за границы. Эту глобальную задачу можно разделить на несколько подзадач: взаимоотношения с таможней в связи с фактическим перемещением этого товара за пределы РФ, налогообложение самого факта возврата и вывоза бракованного товара за пределы РФ и, наконец, решение вопроса с налогами, ранее уплаченными при ввозе товара, оказавшегося некондиционным. И отдельную подзадачу составит ситуация, когда товар был ввезен из страны — участницы Договора о Евразийском экономическом союзе, с которой действует особый порядок таможенного оформления и уплаты таможенных платежей, в том числе НДС. Остановимся на каждой из этих подзадач детальнее.

Экспорт или реэкспорт?

С точки зрения таможенных правил российский покупатель, выступавший в роли импортера при получении товара, возвращая его даже в связи с обнаружением брака, все равно осуществляет вывоз товара с территории РФ. А значит, эта операция должна проводиться в определенном таможенном режиме. Этот режим в свою очередь определяет состав документов, которые необходимо предъявить на таможне при фактическом перемещении товара через границу, а также влияет на режим налогообложения. Причем как самой операции по вывозу, так и в части налогов и сборов, уплаченных при ввозе товара, который оказался бракованным.

По таможенному законодательству вывоз товара (в том числе бракованного) с таможенной территории Российской Федерации может проходить в двух таможенных режимах — экспорта и реэкспорта. Основное их различие с точки зрения Таможенного кодекса Таможенного союза состоит в следующем. Таможенный режим экспорта, исходя из ст. 212 ТК ТС, предназначен для вывоза товаров, которые изначально произведены на территории Таможенного союза (проще говоря, являются российскими изначально). Также этот режим применим в отношении ранее ввезенных товаров, но которые были оформлены и выпущены в свободное обращение (то есть потеряли статус иностранных) с уплатой всех необходимых таможенных платежей.

В режиме же реэкспорта, как следует из ст. 296 ТК ТС, вывозятся именно иностранные товары, то есть не прошедшие таможенного оформления. К примеру, этот режим применяется, если получатель, принимая партию товара у перевозчика во внутренней таможне, выявил брак. В этом случае, не начиная процедуры оформления, товар вывозят за пределы таможенной территории РФ именно в режиме реэкспорта.

А если брак (как это чаще всего и бывает) выявлен уже после таможенного оформления товара и получения его покупателем? Какой режим применить? Так, в ст. 297 ТК ТС указано: под таможенную процедуру реэкспорта также можно поместить товары, к которым ранее была применена таможенная процедура выпуска для внутреннего потребления, в случае их возврата по причине неисполнения условий внешнеэкономической сделки (в том числе по количеству, качеству, описанию или упаковке). То есть в рассматриваемой нами ситуации (когда брак выявлен уже после прохождения товаром таможни) тоже возможно применение режима реэкспорта для вывоза некондиционного товара.

Но для этого должны выполняться следующие условия. Первое — со дня, следующего за днем выпуска товара для внутреннего потребления, прошло менее года (абз. 2 п. 2 ст. 297 ТК ТС). На практике этот срок отсчитывается со дня проставления отметки таможней на «ввозной» таможенной декларации о том, что выпуск разрешен.

Второе условие — товары не должны были использоваться и ремонтироваться на таможенной территории Таможенного союза (абз. 4 п. 2 ст. 297 ТК ТС). Исключение составляют случаи, когда использование товаров было необходимо для обнаружения брака. Соответственно, если у вас именно такая ситуация (брак не мог быть выявлен ранее начала использования товара), можно рекомендовать сделать об этом специальную отметку в акте, фиксирующем обнаруженные дефекты товара.

Третье условие — таможенный орган должен иметь возможность идентифицировать товар. При кажущейся простоте именно это условие в реальной жизни чаще всего и является препятствием для реэкспорта. Особенно когда речь идет о ввозе больших партий однотипных товаров, предназначенных для дальнейшей перепродажи (игрушки, бижутерия, канцелярские принадлежности и т.п.). Ведь в таком случае при ввозе товаров документы составляются на всю партию в целом. И для таможенных целей идентифицируется не каждый товар в отдельности, а именно партия товаров в определенном количестве.

Но при выявлении брака в этой партии возврату подлежит не весь ввезенный товар (не вся партия), а только часть. И здесь таможня зачастую занимает формально-бюрократическую позицию и, ссылаясь на п. 2 ст. 297 ТК ТС, настаивает на идентификации каждого возвращаемого товара, входившего ранее во ввезенную партию, что делает таможенную процедуру реэкспорта практически нереальной (о том, как поступить в подобных ситуациях, мы поговорим чуть позже).

В абзаце 3 п. 2 ст. 297 ТК ТС названо и четвертое условие для применения в рассматриваемой нами ситуации процедуры реэкспорта. Но это условие носит уже технический характер — определяет, какой именно пакет документов необходимо будет представить на таможне. В частности, в него включаются документы, содержащие информацию об обстоятельствах ввоза товаров (это документы, подтверждающие совершение внешнеэкономической сделки), о том, что эти товары были помещены под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления, а также о том, использовались или нет эти товары после помещения под данную процедуру. Наконец, понадобится документ, подтверждающий факт брака.

Товар сдан за рубеж: что с налогами?

Очевидно, что, как и при ввозе товара, при его вывозе выбранный организацией таможенный режим будет влиять на порядок налогообложения. Сразу скажем, что с точки зрения налогообложения наиболее комфортным для организации является режим реэкспорта.

Так, в этом случае при вывозе товара за пределы таможенной территории РФ НДС не уплачивается в силу прямого указания подп. 2 п. 2 ст. 151 НК РФ. Напомним, что согласно этой норме Кодекса при вывозе товаров за пределы территории РФ в таможенной процедуре реэкспорта налог не уплачивается, а уплаченные при ввозе на территорию РФ суммы налога возвращаются налогоплательщику в порядке, предусмотренном таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством РФ о таможенном деле.

Но, как мы помним, вопрос об уплате налогов при вывозе товара — это лишь часть всей «налоговой головоломки», которая возникает в рассматриваемом случае. Ведь при ввозе в Россию товара, в том числе и того, который потом оказался некондиционным, на таможне был уплачен НДС. Более того, в большинстве случаев к моменту обратного пересечения границы бракованным товаром этот налог уже принят организацией к вычету.

С этими суммами также предстоит разобраться. Во-первых, нужно помнить, что НДС, уплаченный при ввозе товара на территорию РФ, так же как и обычный «внутренний» НДС, принимается к вычету. Поэтому первым делом организации, осуществившей вывоз бракованного товара в режиме реэкспорта, предстоит этот налог восстановить.

Связано это с тем, что для вычета НДС, уплаченного на таможне при ввозе товара, в п. 2 ст. 171 НК РФ установлены ровно те же условия, что и для обычных «внутренних» вычетов. Право на вычет «таможенного» НДС есть только в отношении товаров, приобретаемых для перепродажи или для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Вывоз товаров с территории РФ в таможенной процедуре реэкспорта в ст. 146 НК РФ не поименован. Следовательно, такая операция не признается объектом налогообложения по НДС. Соответственно, после реэкспорта проведенный вычет становится необоснованным. И сумма налога подлежит восстановлению (см., например, письмо Минфина России от 22.10.2013 № 03-07-08/44105). Сделать это надо в том налоговом периоде, в котором, согласно таможенным документам, осуществлен реэкспорт, так как именно в этот момент товары начинают использоваться в операциях, не признаваемых объектом налогообложения по НДС (абз. 4 подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Итак, принятый к вычету налог нужно восстановить в периоде вывоза в режиме реэкспорта. Но одновременно в момент реэкспорта суммы НДС, уплаченные на таможне при ввозе товара, который впоследствии оказался бракованным, становятся излишне уплаченными. Подтверждает это и формулировка ст. 296 ТК ТС, где прямо указано, что товары, помещенные под таможенную процедуру реэкспорта, вывозятся с территории России с возвратом уплаченных сумм ввозных таможенных пошлин и налогов.

Переплата по НДС возвращается организации по правилам, установленным таможенным законодательством. Это следует из подп. 2 п. 2 ст. 151 НК РФ. Правила эти заключаются в следующем. После вывоза товара с территории Таможенного союза налогоплательщик будет располагать официальным документом — таможенной декларацией, подтверждающей реэкспорт. Этот документ, а также заявление организации и документы, подтверждающие уплату налога при ввозе товара, и будут основанием для возврата или зачета таможенными органами сумм НДС (ст. 147 Федерального закона от 27.11.2010 № 311-ФЗ «О таможенном регулировании в Российской Федерации», далее — Закон № 311-ФЗ). Налог возвращается в течение месяца после представления указанных документов. Обратиться в таможенный орган за возвратом «таможенного» НДС, так же как и в случае с другими налогами, можно в течение трех лет с момента уплаты (п. 1 ст. 147 Закона № 311-ФЗ). При этом прямо предусмотрена возможность повторного обращения, если таможенники вернули заявление из-за непредставления того или иного подтверждающего документа (п. 4 ст. 147 Закона № 311-ФЗ).

Неподтвержденный режим

Как уже отмечалось, зачастую на практике организации при необходимости вывезти за границу бракованный товар сталкиваются с ситуацией, когда таможенную процедуру реэкспорта применить не получается по объективным обстоятельствам: нет нужных документов либо получен отказ от таможенных органов.

В таком случае (поскольку бракованный товар по условиям договора все же нужно вернуть поставщику) ничего не остается, как применить для вывоза таможенный режим экспорта. Означает ли это, что организация автоматически становится экспортером, подпадает под действие ст. 165 НК РФ и обязана собирать подтверждающие экспорт документы, подавать декларацию по ставке 0%, а также применять вычеты в особом порядке?

Как известно, возврат российскому поставщику некачественного товара, принятого покупателем на учет, налоговые органы приравнивают к обратной реализации (см., например, письма Минфина России от 07.04.2015 № 03-07-09/19392, от 01.04.2015 № 03-07-09/18053 и ФНС России от 05.07.2012 № АС-4-3/11044@). Обычно при возврате импортного товара от такого фискального подхода чиновников налогоплательщика как раз защищает таможенный режим реэкспорта, подтверждая, что обратной реализации не происходит. А так как в рассматриваемом случае организация вынуждена поместить товар под режим экспорта, то вопрос применения нулевой ставки к данной операции становится совсем не праздным. И тянет за собой множество других вопросов: какими документами подтверждать такой вынужденный экспорт? Необходимо ли определять налоговую базу по особым правилам с учетом 180 дней, отведенных ст. 165 НК РФ на сбор подтверждающих экспорт документов? Надо ли применять вычеты на момент определения налоговой базы? Если да, то какого именно НДС? Имеет ли отношение к данной операции «таможенный» НДС, уплаченный ранее при ввозе этого товара?

К счастью, ФНС России избавила бухгалтеров от всех этих проблем, разъяснив, что возврат товара иностранному поставщику не признается объектом налогообложения по НДС. Следовательно, налоговая ставка в размере 0% к данной операции применяться не будет (письмо от 10.05.2006 № 03-4-03/892@). Так что возврат брака продавцу, который находится за пределами РФ, нельзя квалифицировать как экспортную операцию (подп. 1 п. 1 ст. 164, ст. 165 НК РФ), сопровождающуюся сбором документов, подтверждающих нулевую ставку, а также особыми правилами применения вычетов.

При этом сама операция по вывозу товара в режиме экспорта НДС также не облагается (подп. 1 п. 2 ст. 151 НК РФ). Соответственно, в этой части изменение таможенного режима для организации фактически никаких последствий не влечет: так же как и в случае с реэкспортом, товар будет вывезен без уплаты дополнительных налогов.

А вот во второй части нашего «налогового ребуса» все не так оптимистично. Изменение режима вывоза товара не отменяет необходимости решения вопросов с налогом, уплаченным при ввозе. И здесь, в отличие от реэкспорта, возврат (зачет) ранее уплаченного «ввозного» НДС таможенным законодательством не предусмотрен (ст. 212 и 214 ТК ТС). То есть налог, уплаченный при ввозе товара, который оказался бракованным, в случае его вывоза в режиме экспорта останется в бюджете.

Но при этом от обязанности по восстановлению принятой к вычету суммы этого налога организация не освобождается. Ведь сам экспорт НДС не облагается (п. 1 ст. 146, подп. 1 п. 2 ст. 151 НК РФ), а право на вычет «ввозного» налога, как мы уже отмечали, дается, только если товары приобретены для перепродажи или использования в операциях, облагаемых НДС (письмо Минфина России от 20.08.2014 № 03-07-08/41606). Так что налог придется восстановить в периоде экспорта (абз. 4 подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Заметим, что оснований для включения восстановленной суммы в расходы, учитываемые для целей налогообложения прибыли, в соответствии со ст. 170 НК РФ, в рассматриваемой ситуации также нет.

Таким образом, с точки зрения налогообложения вариант вывоза бракованных товаров в режиме экспорта оказывается крайне не выгодным для организации-покупателя, что, несомненно, нужно учитывать при решении рекламационных вопросов с иностранным поставщиком.

Итак, подведем итог:

1. Налог, уплаченный при ввозе бракованного товара, подлежит возврату из бюджета только в режиме реэкспорта.

2. Принятый к вычету «таможенный» НДС по этим товарам нужно восстановить в периоде вывоза вне зависимости от использованного таможенного режима.

3. Возврат некачественного товара не является отдельной сделкой, он происходит в рамках первоначального договора поставки.

4. Возврат бракованного товара продавцу, который находится за пределами РФ, нельзя квалифицировать как экспортную операцию (подп. 1 п. 1 ст. 164, ст. 165 НК РФ), даже если вывоз осуществляется в режиме экспорта.

5. Обязанностей по сбору документов, подтверждающих нулевую ставку (ст. 165 НК РФ), у покупателя, применившего режим экспорта, не возникает.

Евразийский союз

Отдельные правила оформления и налогообложения возврата бракованных товаров действуют для ситуаций, когда поставщик находится в стране — участнице Договора о евразийском экономическом союзе (ЕАЭС). Напомним, в этот Союз, помимо России, входят Белоруссия, Казахстан, Армения и Киргизия.

Отношения по уплате НДС по операциям, связанным с перемещением товаров в рамках ЕАЭС, регулируются Протоколом о порядке взимания косвенных налогов, который является Приложением № 18 к Договору о ЕАЭС (подписан в г. Астане 29 мая 2014 г.). В нем возврату брака посвящен отдельный пункт — 23, согласно которому если покупатель успевает вернуть бракованный товар в том же месяце, когда он был принят на учет, то в налоговой декларации просто не отражаются операции по импорту некондиционных товаров. То есть в декларации нужно будет показать только качественный товар.

Для того чтобы такое занижение количества товара было законным, факт брака должен быть подтвержден документально. Среди таких документов Протокол называет согласованную участниками договора претензию, акты приема-передачи товаров, транспортные (товаросопроводительные) документы.

Схожий порядок применяется и при возврате бракованных товаров по истечении месяца, в котором они были приняты на учет. В декларации и заявлении о ввозе все равно должно быть отражено уже скорректированное количество товара. Но для этого придется уже представить соответствующие уточненные (дополнительные) налоговые декларации и заявление.

Источник: https://www.eg-online.ru/article/323841/

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *