Расходы за прошлый год в текущем периоде

Содержание

Расходы прошлых налоговых периодов могут быть учтены в текущем только при наличии прибыли

nattanan726 / Shutterstock.com

Минфин России разъяснил, что организация вправе включить в налоговую базу текущего отчетного периода сумму выявленной ошибки, которая привела к излишней уплате налога в предыдущем отчетном периоде, только в том случае, если в текущем отчетном периоде получена прибыль. Если же по итогам текущего отчетного периода получен убыток, то необходимо произвести перерасчет налоговой базы за период, в котором произошла ошибка (письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 24 марта 2017 г. № 03-03-06/1/17177).
Напомним, что при обнаружении ошибок в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым периодам, в текущем налоговом периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены данные ошибки (п. 1 ст. 54 Налогового кодекса).
Представители Минфина России подчеркнули, что это возможно в двух случаях: когда невозможно определить период совершения ошибок (искажений) и когда допущенные ошибки привели к излишней уплате налога.

В каком налоговом периоде необходимо отразить неучтенный доход прошлого налогового периода, узнайте из материала «Учет доходов прошлых лет, выявленных в отчетном (налоговом) периоде» в «Энциклопедии решений. Налоги и взносы» интернет-версии системы ГАРАНТ. Получите бесплатный доступ на 3 дня!
Получить доступ

Так, налогоплательщик, допустивший ошибки, которые привели к излишней уплате налога в предыдущем налоговом периоде, имеет право скорректировать налоговую базу за налоговый период, в котором выявлены ошибки.
Неотражение в целях налогообложения прибыли организаций расходов, возникших в прошлых налоговых периодах, но выявленных в текущем отчетном периоде в результате получения первичных документов, является искажением налоговой базы предыдущего налогового периода, следовательно, на указанные операции распространяются положения ст. 54 НК РФ.
В свою очередь налоговой базой при исчислении налога на прибыль признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению (п. 1 ст. 274 НК РФ).
В случае, если в отчетном периоде налогоплательщик получил убыток, то в данном отчетном периоде налоговая база признается равной нулю (п. 8 ст. 274 НК РФ). В связи с этим перерасчет налоговой базы текущего отчетного периода невозможен.
Следовательно, расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, выявленные в результате получения первичных документов в текущем отчетном периоде, могут быть учтены в налоговом периоде их обнаружения при соблюдении условий, установленных ст. 54 НК РФ с учетом положений ст. 78 НК РФ.

В качестве примера можно привести ситуацию, когда первичные документы по услугам связи, оказанным в октябре предыдущего года, получены организацией только в феврале текущего года, после того, как годовая бухгалтерская и налоговая отчетность за предыдущий год были сданы. Сумма выявленного неучтенного расхода привела к излишней уплате налога на прибыль в предыдущем году. Соответственно, исправление в налоговом учете можно произвести в текущем налоговом периоде путем отражения неучтенного расхода в налоговой отчетности за I квартал текущего года.
Финансисты также обратили внимание на то, что заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога, в том числе вследствие перерасчета налоговой базы, повлекшей излишнюю уплату налога, может быть подано в течение трех лет со дня уплаты налога (п. 7 ст. 78 НК РФ).

Источник: https://www.garant.ru/news/1110265/

Можно ли учесть расходы, связанные с юбилеем фирмы?

Скоро грядет празднование 15 — тилетия со дня основания нашей организации. В связи с этим планируются следующие расходы: аренда и украшение зала, оплата угощения, музыкального сопровождения. внесение изменений на сайт компании в связи с юбилеем, заказ конвертов с логотипом, постеров, юбилейных приглашений, курьерская доставка приглашений на праздник, изготовление бейджиков. Как следует учесть данные расходы в целях исчисления налога на прибыль, если часть расходов явно носит рекламный и представительский характер?

Представительские расходы — это расходы налогоплательщика на официальный прием и обслуживание представителей других организаций, которые участвуют в переговорах для установления или поддержания взаимного сотрудничества. К этим расходам также относятся расходы по приему участников, которые прибыли на заседание совета директоров (правления) налогоплательщика.

Согласно пункту 2 статьи 264 НК РФ к представительским расходам относятся затраты:

  • на проведение официального приема (завтрак, обед или иное аналогичное мероприятие);
  • на буфетное обслуживание во время переговоров;
  • на транспортное обеспечение доставки участвующих в переговорах лиц, к месту проведения мероприятия и обратно;
  • на оплату услуг переводчиков, не состоящих в штате, по обеспечению перевода во время представительских мероприятий.

К представительским расходам не относятся расходы на организацию:

  • развлечений;
  • отдыха;
  • профилактики и лечения заболеваний.

Минфин РФ в письме от 11.09.2006 № 03-03-04/2/206 разъяснил, что расходы, понесенные в связи с проведением организацией юбилейных, торжественных мероприятий, в принципе не являются расходами, связанными с осуществлением деятельности, исключительно направленной на получение дохода.

Расходы, связанные с празднованием юбилея организации, не учитываются для целей налогообложения прибыли на основании пункту 49 статьи 270 НК РФ, как не удовлетворяющие критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 НК РФ.

Данные расходы неправомерно также рассматривать в качестве расходов на рекламные мероприятия, как не отвечающие требованиям пункта 4 статьи 264 НК РФ и понятию «реклама», установленному Федеральным законом от 13.03.2006 № 38-ФЗ «О рекламе».

В связи с чем расходы, связанные с организацией и проведением юбилейных мероприятий, в целях налогообложения прибыли расходами не признаются.

По нашему мнению, расходы на проведение празднования 15 — тилетия организации не относятся к представительским расходам, так как данное мероприятие проводится не с целью поддержания сотрудничества с партнерами, а в целях празднования юбилея организации.

Подробнее о расходах, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, читайте в справочнике по Налогу на прибыль в разделе»Налоги и взносы» на ИТС.

Подписчики ИТС ПРОФ имеют возможность получать письменные консультации аудиторов по сложным вопросам учета и налогообложения.

Свои вопросы Вы можете направлять по адресу itsprof@1c.ru.

В письме с вопросом необходимо указать название организации-подписчика и регистрационный номер программы «1С:Предприятие», на который оформлена платная подписка ИТС ПРОФ.

Ознакомиться с другими ответами на вопросы подписчиков ИТС можно

Оформить подписку на ИТС вы можете у рекомендованного сервис-партнера фирмы «1С».

Источник: https://buh.ru/articles/faq/916/

Можно ли учесть затраты на приобретение продуктов для кофе-брейка?

В бизнес-тренинге, проводимом организацией, участвуют только лица, являющиеся сотрудниками организации. В ходе проведения обучения сотрудников между занятиями организовывается кофе-брейк. Для организации кофе-брейка приобретаются только продукты (услуги по организации кофе-брейка не приобретаются). Затраты на приобретение продуктов для кофе-брейка документально подтверждены. Можно ли учесть?

Налог на прибыль

Затраты уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организации при условии, если они экономически обоснованы (связаны с осуществлением организацией деятельности, направленной на получение дохода) и документально подтверждены (требования ст. 252 НК РФ). В то же время для целей налогообложения прибыли не учитываются расходы, указанные в ст. 270 НК РФ.
Расходы на бесплатное питание работников могут быть признаны в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль в соответствии со ст. 255 НК РФ как расходы на оплату труда, только в случае, если такие расходы являются частью системы оплаты труда и предусмотрены трудовыми и (или) коллективными договорами (пп. 25 ст. 270 НК РФ, смотрите также письма Минфина России от 04.06.2012 N 03-03-06/1/292, от 31.03.2011 N 03-03-06/4/26, от 04.03.2008 N 03-03-06/1/133). Следовательно, в рассматриваемой ситуации расходы на приобретение продуктов питания с целью организации бесплатного кофе-брейка при проведении бизнес-тренинга для работников не могут быть учтены для целей налогообложения по основаниям, предусмотренным ст. 255 НК РФ.
Кроме того, затраты на организацию кофе-брейка могут быть учтены при налогообложении прибыли, если указанные расходы можно отнести к представительским расходам, связанным с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества, в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 264 НК РФ (пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ). По мнению Минфина России (письмо от 03.06.2013 N 03-03-06/2/20149), к представительским также могут быть отнесены расходы на проведение переговоров с физическими лицами, являющимися как фактическими, так и потенциальными клиентами организации. Однако поскольку в данном случае кофе-брейк был организован при проведении организацией бизнес-тренинга, участниками которого являлись только сотрудники организации, указанные затраты для целей налогообложения не могут быть признаны представительскими расходами, учитываемыми в соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ.
На наш взгляд, указанные в вопросе расходы, с учетом положений ст. 163 ТК РФ, не могут быть отнесены и к расходам, связанным с созданием сотрудникам нормальных условий труда, учитываемым на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ (поскольку рассматриваемые расходы не связаны с исполнением работниками своих трудовых обязанностей).
В то же время для целей налогообложения прибыли не учитываются расходы, указанные в ст. 270 НК РФ. Так, налогоплательщики не могут уменьшать полученные доходы на расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества и затраты, связанные с такой передачей (п. 16 ст. 270 НК РФ). Поэтому в данной ситуации продукты питания, приобретенные с целью организации для работников бесплатного кофе-брейка при проведении бизнес-тренинга, следует рассматривать в качестве безвозмездно переданных, стоимость которых не будет уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль организации на основании п. 16 ст. 270 НК РФ. Подобные разъяснения были представлены и для организации, являющейся организатором семинаров и тренингов и организующей кофе-паузы для сотрудников компаний заказчиков (письмо Минфина России от 01.06.2011 N 03-11-06/2/86). По мнению ведомства, такие расходы не соответствуют критериям ст. 252 НК РФ (смотрите также письмо Минфина России от 04.09.2013 N 03-11-06/2/36387). Судебные органы, правда, в таких ситуациях считают иначе (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 06.04.2011 N 09АП-4825/11).
А в постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.04.2013 N 13АП-4213/13 было рассмотрено два эпизода, связанных с признанием расходов на приобретение продуктов питания:
— в ходе проведения обучения сотрудников для учащихся между занятиями организовывается кофе-брейк. Вынося решение в пользу организации, суд привел следующие доводы. Перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, установленный ст. 264 НК РФ, является открытым, то есть к таким расходам могут быть отнесены любые расходы, связанные с производством и (или) реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Поскольку расходы, связанные с обучением работников (речь шла о сумме, потраченной на кофе-брейк), напрямую связаны с производством и реализацией, указанные затраты подлежат учету в составе прочих расходов;
— организация несла расходы на питание глав представительств, филиалов, членов правления, принимающих участие в межрегиональных совещаниях, проведение фуршетов при проведении региональных совещаний, закуп продуктов для мероприятий, проводимых в самой организации и ее отделениях. Судом было установлено, что, поскольку по условиям коллективного договора налогоплательщик обязался обеспечивать работников бесплатным питанием один раз в течение рабочего дня, расходы на организацию питания относятся к расходам на оплату труда.
Поэтому мы полагаем, если организация будет в состоянии доказать экономическую обоснованность расходов и их направленность на получение доходов, она может учесть затраты на кофе-брейк на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Однако очевидно, что судебный спор не исключен.

Налог на доходы физических лиц

В случае оплаты предприятием продуктов питания с целью организации бесплатного кофе-брейка для своих работников суммы таких оплат должны включаться в доход физических лиц (работников), участвующих в мероприятии, облагаемый НДФЛ (доход в натуральной форме, определяемый на основании п. 1 ст. 210, п. 2 ст. 211 НК РФ), при возможности персонифицировать понесенные расходы (то есть при возможности исчислить доход каждого физического лица).
Если при организации бесплатного кофе-брейка персонифицировать и оценить экономическую выгоду, которую получил каждый сотрудник, невозможно, то дохода, подлежащего обложению НДФЛ, не возникает (письмо Минфина России от 15.04.2008 N 03-04-06-01/86). Например, если питание было организовано по принципу шведского стола, то размер натурального дохода по конкретному работнику установить невозможно, соответственно, невозможно определить налогооблагаемую базу и исчислить сумму НДФЛ.
Аналогичного мнения придерживаются и суды (постановления ФАС Московского округа от 23.03.2011 N КА-А40/1464-11, ФАС Уральского округа от 20.08.2009 N Ф09-5950/09-С2, ФАС Дальневосточного округа от 15.06.2009 N Ф03-2484/2009, ФАС Северо-Кавказского округа от 12.03.2008 N Ф08-478/08-265А).
В то же время Минфин России в письмах от 14.08.2013 N 03-04-06/33039, от 06.03.2013 N 03-04-06/6715, от 30.01.2013 N 03-04-06/6-29, от 30.08.2012 N 03-04-06/6-262, от 15.04.2008 N 03-04-06-01/86 разъясняет, что организация должна принимать все меры по оценке и учету дохода работников. А в письме Минфина России от 18.04.2012 N 03-04-06/6-117 в отношении питания по принципу «шведский стол» были даны рекомендации определить доход каждого налогоплательщика на основе общей стоимости предоставляемого питания и данных из табеля учета рабочего времени или других аналогичных документов.
В случае возможности исчислить доход каждого физического лица (например, сопоставив количество участников кофе-брейка и стоимость закупленных продуктов) у организатора бизнес-тренинга (организатора бесплатного кофе-брейка) на основании положений ст. 226 НК РФ возникают обязанности налогового агента, связанные с исчислением, удержанием и перечислением в бюджет НДФЛ.
Здесь же напомним, что согласно п. 28 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ доходы, не превышающие 4 000 рублей, полученные по каждому из перечисленных в этой норме оснований за налоговый период. В частности, стоимость подарков*(1), полученных налогоплательщиками от организаций или индивидуальных предпринимателей. Однако расходы на передачу подарка при исчислении налога на прибыль не учитываются (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Налог на добавленную стоимость

Передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается для целей исчисления НДС реализацией товаров (работ, услуг) (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). На основании указанного пункта стоимость бесплатно передаваемых работникам продуктов питания подлежит включению в налоговую базу по НДС (письмо Минфина России от 05.07.2007 N 03-07-11/212).
По мнению налоговых органов, стоимость бесплатного питания, предоставляемого работникам, включается в налоговую базу по НДС независимо от того, является предоставление питания обязанностью работодателя или нет (письмо УФНС России по г. Москве от 03.03.2010 N 16-15/22410). При этом суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении данных товаров, принимаются к вычету в порядке и на условиях, определенных в ст.ст. 171 и 172 НК РФ (письмо Минфина России от 27.08.2012 N 03-07-11/325).
В то же время Минфин России сообщал: когда условие о компенсации расходов на питание включено в трудовой (коллективный) договор, данные суммы могут быть отнесены в соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда, поэтому такие суммы компенсации расходов на питание объектом обложения НДС не являются (письмо Минфина России от 02.09.2010 N 03-07-11/376).
Арбитражная практика показывает, что судьи при решении вопроса о начислении НДС исходят из того, на каком основании организация предоставляет своим сотрудникам бесплатное питание. Если предоставление бесплатного питания не является обязанностью работодателя (как в рассматриваемом случае), то есть ни Трудовой кодекс, ни трудовые соглашения с работниками не обязывают работодателя предоставлять такое питание, то суды признают правомерным требования налоговых органов о включении стоимости такого питания в налоговую базу по НДС (постановление ФАС Московского округа от 27.04.2009 N КА-А40/3229-09-2).
При этом обращаем внимание на письмо Минфина России от 12.05.2010 N 03-03-06/1/327, в котором финансовое ведомство указало, что объект обложения НДС возникает в случае передачи организацией права собственности на приобретенные товары конкретным лицам. Минфин России уточнил, что при приобретении товаров для нужд организации, не связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), без последующей передачи права собственности на них, норма пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ не применяется. Аналогичный вывод содержится в письмах Минфина России от 13.12.2012 N 03-07-07/133, от 16.06.2005 N 03-04-11/132. По мнению ведомства, при предоставлении посетителям и сотрудникам организации в общедоступных помещениях офиса кофе, чая, печенья, в том числе в случае их передачи структурным подразделениям организации, не являющимся самостоятельными плательщиками НДС, объекта обложения этим налогом не возникает. Соответственно, НДС, уплаченный при приобретении указанных товаров, к вычету не принимается. С указанной позицией соглашаются и некоторые суды (постановление ФАС Центрального округа от 06.03.2007 по делу N А68-АП-635/11-04).
Таким образом, вопрос, связанный с исчислением НДС при передаче питания сотрудникам, является спорным. Если организация примет решение не включать стоимость бесплатно предоставляемых работникам продуктов питания в налоговую базу по НДС, свою позицию, скорее всего, придется отстаивать в судебном порядке.

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Алексеева Анна, Мельникова Елена

Источник: http://NalogKodeks.ru/mozhno-li-uchest-zatraty-na-priobretenie-produktov-dlya-kofe-brejka/

Ответ от 30.01.2018

Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях регулируется инструкцией, утв. приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (далее – Инструкция № 174н), а также инструкцией, утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее – Инструкция № 157н).

Из вопроса понятно, что по данным бухгалтерского учета взаиморасчеты учреждения с контрагентом закрыты. Вместе с тем, из акта контрольно-счетной палаты следует, что учреждение приняло к учету расходов больше, чем следовало, на сумму 9700 руб.

Согласно абз. 3 п. 18 Инструкции № 157н учреждению необходимо скорректировать принятые к учету расходы бухгалтерской записью по способу «красное сторно». При этом возврат дебиторской задолженности прошлых лет отражается на лицевом счете учреждения как восстановление кассового расхода с указанием тех же составных частей классификации расходов бюджетов, по которым ранее была отражена выплата.

В соответствии с законодательством у бюджетных учреждений не возникает обязанности по перечислению в доход бюджета сумм возврата дебиторской задолженности, образовавшейся за счет субсидии на выполнение задания (ч. 17 ст. 30 Федерального закона от 08.05.2010 № 83-ФЗ). Если же в учреждении будет принято решение о перечислении этих средств в бюджет, это приведет к увеличению расходных обязательств по статье 290 КОСГУ.

Таким образом, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения рассматриваемая ситуация отражается следующим образом:

Дебет КРБ Х 109 ХХ 225 (Х 401 20 225) Кредит КРБ Х 302 25 730 – уменьшен методом «красное сторно» объем выполненных работ на сумму 9700 руб. (п. 128 Инструкции № 174н);

Дебет КИФ Х 201 11 510 (увеличение счета 17, КОСГУ 225) Кредит КРБ Х 302 25 730 – отражено поступление средств на лицевой счет в погашение выявленной дебиторской задолженности (данная операция отсутствует в Инструкции № 174н, поэтому ее следует согласовать с учредителем).

Согласно п. 365 Инструкции № 157н для учета возвратов дебиторской задолженности по расходам (поступлений от восстановления расходов) прошлых лет используется забалансовый счет 17.

Если возврат дебиторской задолженности осуществляется в рамках деятельности по выполнению задания, перечисление этой суммы в бюджет отражается записями:

Дебет КРБ 4 401 20 290 Кредит КРБ 4 303 05 730 – начислена задолженность перед бюджетом (п. 131 Инструкции № 174н);

Дебет КРБ 4 303 05 830 Кредит КИФ 4 201 11 610 (увеличение счета 18, КОСГУ 290) – погашена задолженность перед бюджетом (п. 133 Инструкции № 174н).

Если возврат дебиторской задолженности осуществляется за счет субсидии на иные цели, перечисление этих сумм в бюджет отражается записями:

Дебет КДБ 5 401 10 180 Кредит КДБ 5 303 05 730 – начислена задолженность перед бюджетом (п. 152 Инструкции № 174н);

Дебет КДБ 5 303 05 830 Кредит КИФ 5 201 11 610 (увеличение счета 18, КОСГУ 180) – денежные средства перечислены в доход бюджета (п. 73 Инструкции № 174н). Забалансовый счет 18 используется в соответствии с п. 367 Инструкции № 157н для обособления этой суммы в Отчете (ф. 0503737).

Разъяснения порядка отражения в учете возврата остатков целевых субсидий, в т.ч. в случае нарушений их использования, даны в письме Минфина России от 15.12.2017 № 02-07-10/84803.

Источник: https://its.1c.ru/db/content/budquest/src/30_01_2018_%E2%EE%E7%E2%F0%E0%F2%20%F1%F3%E1%F1%E8%E4%E8%E8.htm

Бюджетное учреждение в 2018 году получило сумму возврата по дебиторской задолженности прошлых лет, образовавшуюся за счет средств субсидии на выполнение государственного задания. Задолженность по состоянию на 01.01.2018 числилась на счетах 4 206 00 и 4 303 02. Поступившие от дебиторов денежные средства учреждение отправило учредителю (администратору доходов бюджета) для перечисления их в бюджет. Средства зачислены в бюджет по коду 113 «Доходы от оказания платных услуг (работ) и компенсации затрат государства» КОСГУ.
Какими бухгалтерскими проводками отразить возврат дебиторской задолженности прошлых лет у бюджетного учреждения и учредителя (казенное учреждение — администратор доходов бюджета)? Какие проводки необходимо сделать у казенного учреждения — администратора доходов?

1 августа 2018

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В соответствии с действующим законодательством у бюджетных учреждений не возникает обязанности по перечислению в доход бюджета сумм возврата дебиторской задолженности (в том числе дебиторской задолженности прошлых лет), образовавшейся за счет средств субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания.
В связи с этим нормативными актами не предусмотрены корреспонденции счетов для отражения таких операций — их следует согласовать и утвердить в установленном порядке в рамках учетной политики.

Обоснование вывода:
Субсидия, предоставляемая учреждениям согласно положениям абзаца первого п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса РФ (далее — БК РФ), имеет строгое целевое назначение — она предназначена для финансового обеспечения выполнения государственного (муниципального) задания.
При условии полного выполнения задания (с учетом установленного отклонения), не использованные в текущем финансовом году остатки средств субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания (экономия) используются учреждением в очередном финансовом году для достижения целей, ради которых оно создано (ч. 17 ст. 30 Федерального закона от 08.05.2010 N 83-ФЗ, далее — Закон N 83-ФЗ). Иными словами, если задание выполнено, уменьшение субсидии в объеме неиспользованных остатков на начало очередного финансового года противоречит требованиям законодательства Российской Федерации (смотрите также письмо Минфина России от 11.01.2013 N 02-13-10/28).
И только в случае неполного выполнения задания (с учетом установленного отклонения) в доход бюджета должны быть перечислены остатки субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания, но только в сумме, соответствующей не достигнутым показателям задания, характеризующим объем государственных (муниципальных) услуг (работ), если такое требование предусмотрено в публично-правовом образовании (ч. 17 ст. 30 Закона N 83-ФЗ).
Подчеркнем: недостижение объемных показателей госзадания является единственным основанием для возврата остатка субсидии на госзадание прошлых лет, предусмотренным положениями ч. 17 ст. 30 Закона N 83-ФЗ. Показатели качества услуги (работы) учитываются только в случае, если учредитель установил такое требование.
В соответствии с действующим законодательством у бюджетных учреждений не возникает обязанности по перечислению в доход бюджета сумм возврата дебиторской задолженности (в том числе дебиторской задолженности прошлых лет), образовавшейся за счет средств субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания (смотрите также письмо Минфина России от 20.12.2017 N 02-07-10/85225). В доход бюджета в текущем финансовом году должны перечисляться суммы, поступающие в бюджетные учреждения в качестве возврата дебиторской задолженности прошлых лет, образовавшейся в рамках исполнения бюджетных смет.
В связи с отсутствием обязанности у бюджетных учреждений по перечислению в доход бюджета сумм возврата дебиторской задолженности, образовавшейся за счет средств субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания, порядок отражения в бухгалтерском (бюджетном) учете указанных операций Инструкцией, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н, Инструкцией, утвержденной приказом Минфина от 16.12.2010 N 174н (далее — Инструкция N 174н), и Инструкцией, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 162н (далее — Инструкция N 162н), не предусмотрен.
Однако если в силу объективных обстоятельств учреждением и его учредителем принято решение о возврате остатка субсидии в доход бюджета, порядок организации бухгалтерского (бюджетного) учета в данном случае следует определить в учетной политике бюджетного учреждения и администратора доходов бюджета, согласовав также необходимые корреспонденции счетов в порядке, установленном п. 4 Инструкции N 174н и п. 2 Инструкции N 162н.
Одним из вариантов отражения в учете рассматриваемых операций, на наш взгляд, могут быть корреспонденции, аналогичные применяемым при отражении операций по возврату в доход бюджета остатка субсидии прошлых лет при недостижении показателей задания.
При выборе кодов видов доходов и статей (подстатей) КОСГУ организации госсектора руководствуются положениями Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденных приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н (далее — Указания N 65н). Однако в прямом описании Указаний N 65н нет статьи (подстатьи) для отражения учредителем (администратором доходов бюджета) возврата остатка субсидии на выполнение задания. В то же время для целей отражения дебиторской задолженности прошлых лет в части расчетов по доходам бюджета предназначен код КОСГУ 136. В связи с чем считаем, что в данной ситуации администратор бюджетных доходов для отражения поступления остатка субсидии от бюджетного учреждения может использовать код 136 «Доходы бюджета от возврата дебиторской задолженности прошлых лет» КОСГУ. В свою очередь, Инструкцией N 162н предусмотрен счет 0 209 36 000 «Расчеты по доходам бюджета от возврата дебиторской задолженности прошлых лет», соответствующий подстатье 136 КОСГУ.
Учитывая изложенное, мы полагаем, что рассматриваемая ситуация может быть отражена в учете следующими корреспонденциями счетов:
1. У бюджетного учреждения
1.1. Дебет 4 201 11 510 Кредит 4 206 хх 660 (4 303 02 730)
Увеличение забалансового счета 17 (АнКВИ 510, КОСГУ 510)*(1)
1.2. Дебет 4 401 10 130 Кредит 4 303 05 730
— учтена задолженность по возврату части субсидии прошлых лет в бюджет;
1.3. Дебет 4 303 05 830 Кредит 4 201 11 610
Увеличение забалансового счета 18 (АнКВД 130, КОСГУ 610)
— перечислены средства части субсидии прошлых лет в бюджет;
2. У администратора доходов бюджета:
2.1. Дебет КДБ 1 209 36 560 Кредит КДБ 1 401 10 136
— начислен доход от поступления в бюджет суммы возврата субсидии от бюджетного учреждения;
2.2. Дебет КДБ 1 210 02 136 Кредит КДБ 1 209 36 660
— денежные средства поступили в бюджет.

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
— Энциклопедия решений. Учет операций по возврату бюджетному и автономному учреждению дебиторской задолженности;
— Энциклопедия решений. Субсидия на выполнение задания;
— Энциклопедия решений. Учет возврата остатка средств субсидии на выполнение задания (для госсектора).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Сапетина Ирина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Суховерхова Антонина

10 июля 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

————————————————————————-
*(1) Применение аналитического кода 510 в данном случае основано на разъяснениях финансового ведомства (письмо Минфина России от 20.12.2017 N 02-07-10/85225).

Источник: https://www.garant.ru/consult/budget/1210594/

Исправление ошибок в налоговом учете

Причины возникновения неучтенных доходов или расходов могут быть самыми разными. Это и несвоевременно присланные документы, подтверждающие осуществленные расходы (акты выполненных работ или оказанных услуг), и технические ошибки при ведении бухгалтерского учета, и некорректная оценка фактов хозяйственной деятельности и т.д.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

Если определить период совершения ошибок (искажений) невозможно, то налоговая база и сумма налога пересчитываются за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе пересчитать налоговую базу и сумму налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога (Письмо Минфина России от 25.08.2011 N 03-03-10/82).

По мнению ФНС России, если в результате допущенной ошибки налогоплательщик переплатил налог, перерасчет налоговой базы и суммы налога в периоде выявления ошибки (искажения) может быть произведен только в том случае, когда невозможно определить период совершения ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы (Письмо от 17.08.2011 N АС-4-3/13421).

Между тем при принятии решения о порядке исправления ошибки следует иметь в виду, что с 1 января 2012 г. вступила в силу норма п. 1 ст. 34.2 НК РФ о полномочиях Минфина России давать налоговым органам разъяснения по применению законодательства о налогах и сборах.

Осуществляя расчет налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода с учетом обнаруженных расходов, относящихся к прошлым отчетным (налоговым) периодам, Минфин России рекомендовал налогоплательщикам отражать сумму выявленного своевременно не учтенного расхода в составе соответствующей группы (вида) расходов (расходы на оплату труда, амортизация, внереализационные расходы и т.д.) отчетного (налогового) периода, в котором выявлена ошибка (Письма от 13.04.2010 N 03-03-06/1/261, от 18.03.2010 N 03-03-06/1/148).

При обнаружении нескольких ошибок (искажений), повлекших как занижение, так и завышение налоговой базы и суммы налога, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, налоговая база и сумма налога уточняются по каждой обнаруженной ошибке (искажению).

Срок перерасчета налоговой базы в случае выявления ошибок (искажений), приведших к увеличению налоговой базы и суммы налога, ст. 54 НК РФ не ограничивает. Однако заявление о зачете или возврате излишне уплаченного налога, в том числе вследствие перерасчета налоговой базы, повлекшей излишнюю уплату налога, может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.

Исправление ошибок в бухгалтерском учете

В бухгалтерском учете ошибки подразделяются на существенные и обычные, и те и другие подлежат обязательному исправлению (п. 4 ПБУ 22/2010).

Существенная ошибка (в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период) может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности. Обычная (несущественная) ошибка, конечно, искажает информацию, но повлиять на принимаемые по итогам анализа отчетности решения не может. У каждой статьи бухгалтерской отчетности свой размер существенности ошибки. Порог существенности ошибки организация вправе определить самостоятельно, отразив его в учетной политике (п. 7 ПБУ 1/2008, п. 3 ПБУ 22/2010), например, следующим образом: существенной признается ошибка, отношение суммы которой к итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5%.

Не являются ошибками неточности (пропуски) в отражении фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна в момент отражения (неотражения) операций.

После даты представления годовой отчетности прошлые ошибки исправляются в том периоде, в котором они выявлены, и не влияют на показатели утвержденной отчетности, которую уже нельзя заменить пересмотренной отчетностью. Для существенных и обычных ошибок установлены различные правила внесения исправлений.

Ошибка предшествующего отчетного года, не являющаяся существенной, выявленная после даты подписания отчетности, исправляется записями по счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена. Прибыль или убыток, возникшие в результате ее исправления, отражаются в составе прочих доходов или расходов текущего отчетного периода.

Несущественные ошибки исправляются с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы», при этом не имеет значения, была ли утверждена отчетность к моменту выявления ошибки или нет.

Исправления несущественных ошибок затрагивают счета учета финансовых результатов текущего года, поэтому период признания ошибок в бухгалтерском и налоговом учете не совпадает. Возникают постоянные разницы, которые нужно отразить в учете по правилам ПБУ 18/02. Если ошибка привела к неотражению расхода (излишнему отражению дохода) — в учете отражается постоянное налоговое обязательство, если к неотражению дохода (излишнему отражению расхода) — постоянный налоговый актив.

Однако когда допущенная ошибка привела к переплате налога, а организация приняла решение скорректировать налоговую базу и сумму налога в текущем периоде и не подавать уточненную декларацию за период совершения ошибки, постоянные разницы не образуются.

Существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения отчетности за этот год, исправляется по счетам учета в текущем отчетном периоде. Корреспондирующим является счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Исправление существенных ошибок в рамках применения ПБУ 22/2010 не затрагивает счета учета финансовых результатов текущего периода, период признания ошибок в бухгалтерском и налоговом учете в этом случае совпадает. Поэтому нет необходимости отражать постоянные разницы по правилам ПБУ 18/02.

В текущей отчетности следует пересчитать сопоставимые показатели прошлых периодов. Делается это так, как если бы ошибка никогда не совершалась (ретроспективный пересчет).

Пересчитываются сравнительные показатели отчетности за исключением тех, когда невозможно установить связь ошибки с периодом, либо невозможно определить влияние ошибки накопительным итогом.

Исправления в учет вносятся на основании подтверждающих документов. Ими могут быть первичные документы, не отраженные в учете в соответствующем отчетном периоде, а также бухгалтерские справки с обоснованием исправлений (пример 1).

Пример 1. Организация ошибочно не включила в расходы 2009 г. стоимость юридических услуг в размере 20 тыс. руб. (одинаково учитываются в составе расходов как в бухгалтерском, так и в налоговом учете). Ошибка признана несущественной. При исправлении ошибки стоимость юридических услуг в бухгалтерском учете включена в состав прочих расходов в периоде выявления ошибки (2011 г.). По решению организации за 2009 г. была подана уточненная декларация, в результате возникла постоянная разница, которая сформировала ПНО в размере 4 тыс. руб. (20 тыс. руб. x 20%).

В бухгалтерском учете исправление такой ошибки оформлено записями:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. «Прочие расходы»,

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

20 тыс. руб.

отражены юридические услуги, оказанные в 2009 г. (на основании акта);

Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки»

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»

4 тыс. руб.

отражено ПНО;

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки»

4,0 тыс. руб. (20 тыс. x 20%)

отражено уменьшение (восстановление) налога на прибыль за 2009 г.

Первичным документом для отражения исправительных записей является бухгалтерская справка, которая должна содержать обязательные реквизиты (пример 2).

Пример 2. В мае 2011 г. торговая компания получила от контрагента документы, подтверждающие расходы в виде стоимости оказанных услуг в размере 150 000 руб. без НДС. Услуги фактически были оказаны в сентябре 2010 г., этим же месяцем датирован первичный документ (акт об оказанных услугах). Отчетность за 2010 г. утверждена в апреле 2011 г., ошибка признана существенной. Стоимость услуг классифицируется как общехозяйственные расходы, списываемые на себестоимость услуг ежемесячно.

Ошибка, допущенная организацией, состоит в том, что к учету не были своевременно приняты общехозяйственные затраты в размере 150 000 руб. Если бы ошибка не была совершена, в бухгалтерском учете в сентябре 2010 г. были бы составлены записи:

Д-т сч. 44 «Расходы на продажу»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

Д-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж»

К-т сч. 44 «Расходы на продажу».

При исправлении ошибки бухгалтеру необходимо отразить расходы (уменьшение финансового результата) и увеличение кредиторской задолженности. Для этого достаточно произвести следующую запись:

Д-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Поскольку в данном случае ошибки (искажения) при определении налоговой базы и суммы налога на прибыль, допущенные в прошлом периоде и выявленные в текущем, привели к излишней уплате налога, перерасчет налоговой базы и суммы налога может быть произведен за налоговый период, в котором выявлены ошибки (искажения) (Письма Минфина России от 12.05.2010 N 03-03-06/1/322, от 29.03.2010 N 03-02-07/1-131). Налогоплательщик при выявлении неучтенных расходов в 2011 г. мог:

  • пересчитать налоговую базу и сумму налога на прибыль за 2010 г., представить уточненную декларацию;
  • включить расходы, ошибочно не учтенные в 2010 г., в налоговую базу 2011 г. на основании абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ.

Рассмотрим эти варианты детально.

Вариант 1. Организация должна отразить переплату налога на прибыль, образовавшуюся по причине неотражения расходов. Фактически ей следовало доначислить условный доход по налогу на прибыль, который не был начислен в 2010 г.

В рассматриваемой ситуации организация должна руководствоваться положением п. 9 ПБУ 22/2010. В данном случае организация не внесла исправления в показатели бухгалтерской отчетности за 2010 г. (п. 10 ПБУ 22/2010). Для исправления последствий существенной ошибки составлена запись по корректировке расчетов с бюджетом по налогу на прибыль (Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» Кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)») на сумму излишне начисленного налога 30 000 руб. (150 000 руб. x 20%) и пересчитаны показатели.

За 2011 г. исправления отражены в следующих формах бухгалтерской отчетности:

  • в бухгалтерском балансе показатель гр. «На 31 декабря 2010 г.» по стр. 1370 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» уменьшился на 120 000 руб. (150 000 — 30 000), по стр. 1520 «Кредиторская задолженность» — увеличился на 120 000 руб. (150 000 — 30 000);
  • в отчете о прибылях и убытках в гр. «За шесть месяцев 2010 г.» по стр. 2120 «Себестоимость продаж» показатель увеличился на 150 000 руб., а по стр. 2100 «Валовая прибыль (убыток)», 2200 «Прибыль (убыток) от продаж», 2300 «Прибыль (убыток) до налогообложения» показатели уменьшились на 150 000 руб. По стр. 2410 «Текущий налог на прибыль» указанной графы показатель уменьшился на 30 000 руб., а по стр. 2400 «Чистая прибыль (убыток)» — на 120 000 руб. (150 000 — 30 000).

Указанные сравнительные показатели, подвергнутые ретроспективному пересчету, необходимо расшифровывать в приложениях к балансу и отчету о прибылях и убытках.

Вариант 2. В ситуации, когда организация составляет исправительную запись (Дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками») на сумму 150 000 руб., расходы считаются отраженными в 2010 г. Поэтому при включении их в базу по налогу на прибыль 2011 г. возникает временная разница. Следовательно, в 2010 г. в бухгалтерском учете организации нужно было отразить отложенный налоговый актив (Дебет счета 09 «Отложенные налоговые активы» Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам») в размере 30 000 руб., а в 2011 г. (в момент включения расходов в налоговую базу) — погасить его (Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» Кредит счета 09 «Отложенные налоговые активы»). Поскольку исправительные записи предписано вносить по соответствующим счетам бухгалтерского учета в корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», в мае 2011 г. бухгалтер составил несколько записей:

Д-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

150 000 руб.

учтены расходы в виде стоимости оказанных услуг;

Д-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»

30 000 руб.

скорректированы расчеты с бюджетом по налогу на прибыль;

Д-т сч. 09 «Отложенные налоговые активы»

К-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

30 000 руб.

сформирован отложенный налоговый актив;

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»

К-т сч. 09 «Отложенные налоговые активы»

30 000 руб.

погашен отложенный налоговый актив.

В бухгалтерской отчетности за 2011 г. пересчитываются отдельные показатели за 2010 г. (по состоянию на последнее число 2010 г.). Во-первых, в балансе уменьшается показатель нераспределенной прибыли и увеличивается задолженность перед поставщиками и подрядчиками на сумму 150 000 руб. Во-вторых, необходимо увеличить показатель отложенных налоговых активов и кредиторской задолженности перед бюджетом на 30 000 руб. При этом вторая корректировка увеличит валюту баланса (на 30 000 руб.), но не скажется на показателе нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

В отчете о прибылях и убытках следует увеличить показатель общехозяйственных расходов за 2010 г. и уменьшить показатели строк «Прибыль (убыток) от продаж», «Прибыль (убыток) до налогообложения», «Чистая прибыль (убыток)» на одну и ту же сумму — 150 000 руб. Значение в строке «Текущий налог на прибыль» за 2010 г. не должно измениться, поскольку налоговая декларация за 2010 г. не уточняется. Компенсировать разницу (а именно уменьшение условного расхода по налогу на прибыль) должен показатель отложенных налоговых активов за 2010 г., который следует увеличить на 30 000 руб.

В настоящее время в балансе по форме, утвержденной Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н, приводятся показатели уже за три года: по состоянию на отчетную дату отчетного периода, на последнее число предыдущего года и на последнее число года, предшествующего предыдущему. Поэтому в отчетности за 2011 г. может быть отражен сравнительный пересчет показателей 2010 и 2009 гг.

А как исправлять в отчетности ошибки более ранних лет? Ответ на этот вопрос содержится в п. 11 ПБУ 22/2010: в случае если существенная ошибка была допущена до начала самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год предшествующих отчетных периодов, корректировке подлежат вступительные сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из представленных отчетных периодов.

Организации, относящиеся к субъектам малого предпринимательства, вправе исправлять существенные ошибки прошлого года, выявленные после утверждения бухгалтерской отчетности, в том порядке, который предусмотрен для исправления несущественных ошибок, т.е. без ретроспективного пересчета показателей бухгалтерской отчетности (п. 9 ПБУ 22/2010) (пример 3).

Пример 3. Закрытое акционерное общество отвечает требованиям субъекта малого предпринимательства. В марте 2011 г. после утверждения отчетности за 2010 г. бухгалтер выявил ошибку, допущенную в I квартале 2010 г. В учете была отражена стоимость выполненных работ по акту, полученному от подрядчика в марте 2010 г., на сумму 90 000 руб. (без НДС). Фактически же в акте указана сумма 70 000 руб. (без НДС). Выполненные работы были оплачены подрядчику в полном объеме (90 000 руб.) в марте 2010 г. Таким образом, по состоянию на 31 декабря 2010 г. в учете сформировалась кредиторская задолженность в размере излишне списанных расходов — 20 000 руб. В учетной политике отражено, что существенные ошибки прошлых лет, выявленные после утверждения бухгалтерской отчетности, исправляются без ретроспективного пересчета. Излишне списанные расходы должны быть отражены в марте 2011 г. следующим образом:

Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

К-т сч. 91-1 «Прочие доходы»

20 000 руб.

отражена стоимость работ подрядчика, ошибочно отнесенная на расходы в I квартале 2010 г.

Поскольку отчетность за 2010 г. уже утверждена, исправления в нее не вносятся. Исправление ошибки отражается в бухгалтерском учете текущего года, а в налоговом учете не отражается. Так как исправления в налоговом учете вносятся в периоде совершения ошибки, бухгалтер организации подал уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2010 г. ПБУ 18/02 компания не применяет, поэтому разницы, возникшие из-за расхождения данных бухгалтерского и налогового учета, на счетах учета не отражает.

Если ошибки не исправлять

При обнаружении в поданной налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

Систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика признается налоговым правонарушением. Ответственность за него предусмотрена ст. 120 НК РФ.

Если нарушение было допущено в течение одного налогового периода, налоговая инспекция вправе оштрафовать организацию на сумму 10 000 руб. Когда нарушение обнаружено в разных налоговых периодах, размер штрафа — 30 000 руб.

Нарушение, которое привело к занижению налоговой базы, влечет штраф в размере 20% суммы неуплаченного налога, но не менее 40 000 руб.

По КоАП РФ грубым нарушением правил представления бухгалтерской отчетности признается искажение любой строки бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%, за что по заявлению налоговой инспекции суд может применить к должностным лицам организации административную ответственность в виде штрафа на сумму от 2000 до 3000 руб. (ч. 1 ст. 23.1, ст. 15.11 КоАП РФ).

Е.И.Антаненкова

Эксперт

Первого Дома Консалтинга

«Что делать Консалт»

Источник: https://WiseEconomist.ru/poleznoe/80633-doxody-rasxody-proshlyx-periodov

Теоретически даты, на которые выписаны первичные документы, и даты, на которые отражены в учете соответствующие хозяйственные операции, должны совпадать. Но на практике нередки случаи, когда товары, работы или услуги фактически приняты в одном периоде, а документы по ним (накладные или акты) получены в другом. В результате организации заведомо известно о фактически понесенных расходах, но основания для их отражения в учете (как в бухгалтерском, так и в налоговом) отсутствуют. Ситуация становится особенно запутанной, если речь идет о разных налоговых периодах. Полагаем, с подобной проблемой хоть раз в жизни сталкивался каждый налогоплательщик, следовательно, пути ее решения представляют интерес для широкого круга читателей.

Рассматриваемая ситуация Налоговым кодексом прямо не урегулирована. А это, в свою очередь, свидетельствует о наличии как минимум нескольких способов учета расходов, подтверждающие документы по которым поступили налогоплательщику с опозданием. Каждый из них, а также их плюсы и минусы, рассмотрим подробно.

Корректировка налоговой базы прошлого периода

Указанный вариант вполне легитимен и соответствует положениям налогового законодательства, в частности п. 1ст. 54 и п. 1 ст. 272 НК РФ.

Напомним: порядок признания затрат при методе начисления определен п. 1 ст. 272, в соответствии с которым расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл. 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом ст. 318 – 320 НК РФ. Другими словами, расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором возникли исходя из условий сделки. Это так называемый общий принцип признания затрат для целей налогообложения прибыли. Как подчеркнул ФАС ПО в Постановлении от 21.02.2012 № А72-5678/2011, данный принцип не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода для отражения расходов.

Исходя из приведенного принципа, налогоплательщик, получив с опозданием документы, должен скорректировать облагаемую базу по налогу на прибыль прошлого периода на сумму понесенных затрат (и, соответственно, сумму налога к уплате) и представить в инспекцию уточненную декларацию.

В пользу указанного способа отражения ранее не учтенных при налогообложении прибыли расходов можно привести следующие аргументы. Налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения облагаемой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренном налоговым законодательством (ст. 313 НК РФ). Если первичные документы (независимо от их формата – бумажного или электронного) отсутствуют, значит, отсутствует и возможность учета понесенных затрат для целей налогообложения. В результате облагаемая база, отраженная в налоговой декларации за период, когда расходы были фактически понесены налогоплательщиком, оказывается завышенной. Как следствие, завышенной является и сумма налога, исчисленная и заявленная к уплате в бюджет за этот период.

Контролеры обеими руками «за»

Налоговики на местах (на это указывают примеры из арбитражной практики) нередко настаивают именно на таком способе признания в учете рассматриваемых расходов. Обосновывают они свои требования ссылкой на положения п. 1ст. 54 НК РФ (которая корреспондирует с п. 1 ст. 272 НК РФ), определяющей порядок исправления налоговой базы в случае обнаружения ошибок и неточностей, относящихся к прошлым периодам.

Полагаем, в немалой степени на подобную категоричность контролеров повлияли разъяснения, приведенные в Письме ФНС России от 17.08.2011 № АС-4-3/13421.Напомним, в нем специалисты налогового ведомства пришли к выводу о том, что не подавать уточненную декларацию налогоплательщик может только в том случае, когда не ясен период возникновения ошибки. В отношении документов, полученных с опозданием, о подобной неясности речи быть не может, поскольку период, когда были понесены затраты, определен.

Следует отметить: есть судебные акты, в которых арбитры солидарны с такой позицией контролеров. Например, судьи ФАС СКО в Постановлении от 07.08.2013 № А15-1905/2012 пришли к выводу, что отражение в составе налоговой базы понесенных расходов, документы о подтверждении которых не были получены до срока сдачи отчетности, производятся путем представления уточненной декларации. Отнести расходы к периоду их выявления (получения документов от контрагентов) компания может только в том случае, если период возникновения произведенных расходов не известен.

Здесь также уместно добавить, что налоговые инспекторы нередко апеллируют к выводам, сделанным в Постановлении Президиума ВАС РФ от 09.09.2008 № 4894/08 (далее – Постановление № 4894/08), согласно которым расходы, относящиеся к прошлым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований ст. 54 и 272 НК РФ. Между тем спор в указанном судебном акте возник по эпизодам, связанным с доначислением налога на прибыль по внереализационным расходам за период с 2001 по 2003 годы. Иными словами, выводы высших арбитров сделаны в отношении правоотношений, регулируемых прежней редакцией п. 1 ст. 54 НК РФ (до внесения в нее изменений Федеральным законом от 26.11.2008 № 224-ФЗ), которая применялась до 1 января 2010 года. Поэтому ссылка на упомянутый судебный акт при рассмотрении спорных ситуаций, возникших после указанной даты, мягко говоря, некорректна.

Аналогичный вывод сделан в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.10.2013 № 09АП-33336/2013.

Итак, выбирая данный способ отражения в учете расходов по опоздавшим подтверждающим документам, налогоплательщик, скорее всего, избежит претензий со стороны контролирующих органов.

«Ложка дегтя»

Вместе с тем нельзя не отметить наличие у рассмотренного выше варианта отражения расходов одного существенного недостатка. Дело в том, что подача уточненной декларации с меньшей суммой налога к уплате в бюджет, помимо камеральной проверки (проводимой в порядке, установленном ст. 88 НК РФ), может спровоцировать выездную.

Справедливость подобного утверждения подтверждают рекомендации специалистов ФНС по проведению выездных проверок (п. 1.3.2 Письма от 25.07.2013 № АС-4-2/13622). Из указанного документа следует, что налоговый орган в рамках выездной проверки вправе проверить период, за который представлена уточненная декларация (даже если этот период превышает три календарных года, предшествующих году, в котором представлена такая декларация). Исключением является случай, когда соответствующий период ранее был охвачен выездной проверкой (см. также Письмо ФНС России от 29.05.2012 № АС-4-2/8792).

Таким образом, подавая уточненную декларацию, в которой уменьшена сумма налога на прибыль к уплате в бюджет, налогоплательщик рискует тем, что в отношении него может быть назначена внеплановая выездная налоговая проверка. Добавим, риск этот возрастает в случае неоднократного уточнения сведений за один и тот же период.

Вместе с тем (как упоминалось выше) корректировка налоговой базы прошлого периода – далеко не единственный способ отразить в учете ранее не признанные расходы.

Внереализационные расходы

Если речь идет об «опоздавших» документах по внереализационным или прочим расходам (как правило – это затраты, связанные с оплатой сторонним организациям работ или услуг непроизводственного характера), то применению подлежит специальная норма, установленная в пп. 3 п. 7ст. 272 НК РФ. Напомним, данная норма предусматривает право налогоплательщика выбрать самому конкретный способ учета расходов (в том числе подтвержденных «опоздавшими» документами). Это может быть (если иное не установлено ст. 261, 262, 266, 267 НК РФ):

  • дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;
  • дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;
  • последний день отчетного (налогового) периода – для расходов в виде сумм комиссионных сборов, затрат на оплату сторонним организациям выполненных ими работ (предоставленных услуг), арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество, а также иных подобных расходов.

Справедливость подобного подхода подтверждают выводы арбитров, сделанные в постановлениях ФАС СЗО от 05.06.2012 № А44-3816/2011, ФАС СКО от 22.02.2012 № А53-11894/2011. А ФАС МО в Постановлении от 15.03.2013 № А40-54227/12-90-293 уточнил: в налоговом законодательстве отсутствует обязанность налогоплательщика фиксировать свой выбор даты осуществления внереализационных и прочих расходов в виде затрат на оплату сторонним организациям предоставленных ими услуг в учетной политике для целей налогообложения. Если налогоплательщик признает затраты на оплату таких работ не в момент подписания акта, а в период осуществления расчетов за оказанную услугу, данные действия полностью соответствуют требованиям пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.

Существенный момент.В подпункте 3 п. 7 ст. 272 говорится о предъявлении документов. Понятие «предъявить» в толковых словарях русского языка обозначает «показать в подтверждение». Другими словами, использование понятия «предъявление» применительно к документам указывает на то, что эти документы можно увидеть воочию. То есть речь идет о дате, когда документы фактически поступили налогоплательщику. Именно так упомянутое понятие трактуется в правоприменительной практике (см., например, постановления ФАС МО от 14.08.2013 № А40-110013/12-20-566, ФАС СЗО от 31.01.2011 № А56-10165/2010).

Чиновники Минфина, в свою очередь, нередко производят замену понятий в указанной норме. Например, в Письме от 13.12.2010 № 03-03-06/1/774 финансисты указали, что под датой предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, следует понимать дату составления указанных документов. Согласитесь, между составлением и представлением документов есть разница, и немалая.

Производственные расходы

Рассматривая вопрос о специальном порядке признания расходов для целей налогообложения прибыли, нельзя не упомянуть о п. 2 ст. 272 НК РФ, определяющем порядок признания расходов по оплате работ и услуг производственного характера. Напомним, подобные расходы в налоговом учете признаются на дату подписания заказчиком актов сдачи-приема работ и услуг.

В этом случае налогоплательщику право выбора конкретного способа учета материальных затрат не предоставлено. В то же время для включения в состав налоговых расходов стоимости работ (услуг) необходим первичный документ, на основании которого данные работы будут приняты к учету. Поэтому получение информации о затратах, которая на момент составления декларации налогоплательщику не была доступна, не приводит к возникновению обязанности налогоплательщика скорректировать налоговую базу прошлого периода посредством подачи уточненной декларации.

Как сказано в упоминавшемся ранее Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда № 09АП-33336/2013, в ситуации, когда речь идет об «опоздавших» документах, применению подлежит специальная норма – п. 2 ст. 272 НК РФ, а ссылка налоговой инспекции на общий порядок (п. 1 ст. 272 НК РФ) и на положения ст. 54 НК РФ, в которой говорится об обнаруженных ошибках и искажениях (то есть об отражении расходов при отсутствии первичных документов), является неправомерной.

А если признать как убыток?

Не учтенные ранее расходы (из-за отсутствия подтверждающих документов) можно квалифицировать в качестве убытков прошлых периодов, которые выявлены в текущем налоговом периоде. Правда, этот способ не исключает споры с контролирующими органами (напомним, они настаивают на необходимости корректировки налоговой базы прошлого периода).

Кроме того, из Письма Минфина России от 28.12.2010 № 03-03-06/1/814 следует, что не признанные ранее расходы налогоплательщик должен отражать в учете по той же статье и группе расходов (материальные расходы, оплата труда или внереализационные расходы), по которой они учитываются в случае своевременного поступления документов.

Каковы шансы организации отстоять свои интересы в данном случае (в том числе в судебном порядке)? Заранее спрогнозировать исход подобного спора довольно сложно, поскольку судебная практика в этой части весьма противоречива.

Например, в Постановлении от 16.06.2011 № А65-6652/2010 арбитры ФАС ПО сочли правильными действия налогоплательщика, который, руководствуясь пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ,ранее не учтенные расходы отразил в составе внереализационных расходов как убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем налоговом периоде. Несмотря на то, что рассмотренный в деле спор касается признания затрат 2008 года, арбитры к анализируемым правоотношениям применили п. 1 ст. 54 НК РФ в редакции, действующей с 1 января 2010 года. Мотивируя свои действия, судьи сослались на п. 3 ст. 5 НК РФ, согласно которому акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, имеют обратную силу без специального на то указания.

Правда, позднее ФАС ПО (Постановление от 19.12.2013 № А65-30248/2012) пришел к выводу о том, что положения пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ подлежат применению в текущем налоговом периоде, только если период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, не известен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований ст. 54 и 272 НК РФ. (Здесь же указана и причина смены позиции арбитров данного округа – Постановление № 4894/08.)

Представляет интерес и ПостановлениеФАС МО от 05.07.2013 № А40-122173/12-20-621, в котором рассматривался схожий эпизод (документы по ранее понесенным расходам получены в 2008 и 2009 годах). Принимая решение в пользу налогового органа (со ссылкой на ст. 54 (в редакции до 01.01.2010), 272 НК РФ и, разумеется, на Постановление № 4894/08) и отменяя решения нижестоящих инстанций (принявших решение в пользу налогоплательщика), арбитры решили: налогоплательщик не вправе учесть в качестве убытков прошлых лет выявленные в текущем году расходы, связанные с обычной хозяйственной деятельностью.

Делая такие выводы, судьи тем не менее отметили, что в материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие позднее получение первичных документов.

Возможно, если бы налогоплательщик вовремя побеспокоился об указанных доказательствах, исход спора был бы иным. Впрочем, доподлинно это утверждать нельзя. Но! Упомянутая оговорка из Постановления ФАС МО№ А40-122173/12-20-621 лишний раз убеждает нас в том, что подобные доказательства весьма кстати в спорах о периоде отражения ранее не учтенных расходов. Следовательно, об оформлении такого рода документов (например, журналов входящей корреспонденции) налогоплательщикам надо побеспокоиться заранее.

Итак, учитывая вышесказанное, можно сделать вывод: порядок признания в налоговом учете расходов, подтвержденных «опоздавшими» первичными документами, не может быть универсальным. Выбор периода отражения не учтенных ранее расходов (и, как следствие, необходимость корректировки облагаемой базы по налогу на прибыль) напрямую зависит от конкретного вида затрат. При этом налогоплательщику надо соизмерить негативные последствия каждого из возможных вариантов, а также оценить вероятность судебного спора с контролерами. И здесь важно четко понимать, что является ошибкой для целей налогообложения, а что нет.

Что считать ошибкой?

Пункт 1 ст. 54 НК РФ устанавливает общие правила исправления ошибок (искажений) при исчислении облагаемой базы (в том числе по налогу на прибыль):

  • если известно, что ошибка относится к прошлому периоду, то пересчитывают налоговую базу (соответственно, сумму налога) периода совершения ошибки;
  • если момент совершения ошибки определить невозможно, перерасчет налоговой базы (и суммы налога) осуществляется в текущем периоде. Можно не корректировать налоговую базу прошлого периода и в том случае, если допущенная ошибка привела к излишней уплате налога.

Однако действующее законодательство не определяет, что является ошибкой для целей осуществления налогового учета. Поясняя данный момент, Минфин отталкивается от понятия «не ошибки» (письма от 17.10.2013 № 03-03-06/1/43299, от 30.01.2012 № 03-03-06/1/40). Оно определено в абз. 8 п. 2 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»: не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов

Если руководствоваться указанным определением, то получение информации о расходах (например, получение оправдательных документов), которая на момент составления налоговой декларации налогоплательщику была недоступна, не относится к ошибкам, которые нужно исправить согласно ст. 54 НК РФ. Поэтому корректировать налоговую базу прошлых периодов в таких случаях не нужно.

Действительно, не учтенные налогоплательщиком расходы (из-за отсутствия подтверждающих документов) привели в прошлом периоде к завышению облагаемой базы и, соответственно, уплате налога в большем размере. Поскольку бюджет не понес потерь в этом случае, нет необходимости и корректировать налоговую базу и сумму налога (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.03.2013 № 09АП-6639/2013).

Следовательно, для целей налогообложения прибыли данные расходы могут быть учтены в том периоде, когда поступили подтверждающие документы. (О необходимости оформления документов, подтверждающих факт позднего поступления «первички», было сказано ранее.)

Принимая во внимание изложенную позицию финансового ведомства, можно сделать следующий вывод. Ошибка для целей налогового учета – это неправомерное (в нарушение налоговых правил) применение налоговых льгот, налоговых ставок или налоговых вычетов, поскольку в результате всех перечисленных действий облагаемая база исчисляется заведомо неверно. Исправляются такие ошибки по правилам, установленным ст. 54 и 81 НК РФ, то есть посредством подачи уточненной декларации, в том числе на уменьшение суммы налога, предназначенной к уплате в бюджет (см. Постановление ФАС СЗО от 22.01.2013 № А56-16511/2012).

* * *

Что в итоге? Как видим, вариантов для учета расходов по «опоздавшей» первичке несколько, выбор зависит от конкретной ситуации и вида расходов. При этом порядок признания расходов (в том числе не учтенных ранее) является элементом учетной политики для целей налогообложения. Но, закрепляя этот порядок, важно не перестараться и не установить слишком жесткие условия, которые впоследствии ограничат действия налогоплательщика.

Кроме того, при решении вопроса о периоде признания расходов и внесения корректировок в налоговый учет не стоит забывать о следующем нюансе. Если в предыдущем налоговом периоде был получен убыток, признать не учтенные ранее расходы в текущем налоговом периоде нельзя, поскольку в этом случае допущенное искажение налоговой базы не привело к излишней уплате налога. Поэтому перерасчет налоговой базы и суммы налога в соответствии с п. 1ст. 54 НК РФ, по мнению Минфина (письма от 11.08.2011 № 03-03-06/1/476, от 15.03.2010 № 03-02-07/1-105), производится за период, в котором были совершены ошибки (разумеется, если этот период установлен).

  • Постановлением ФАС МО от 13.02.2014 № А40-66604/13-116-146 данное постановление оставлено без изменения.
  • К работам (услугам) производственного характера относятся отдельные операции по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы. К их числу также относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая ИП) (пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ).
  • Упоминание об обратной силе правила, установленного в п. 1 ст. 54 НК РФ, содержится и в других судебных актах, например в Постановлении ФАС МО от 28.11.2013 № Ф05-13700/2013.
  • Утверждено Приказом Минфина России от 28.06.2010 № 63н.
  • Постановлением ФАС МО от 14.08.2013 № А40-110013/12-20-566 данное постановление оставлено без изменения.

Налоговые проверки становятся жестче. Научитесь защищать себя в онлайн-курсе «Клерка» — «Налоговые проверки. Тактика защиты».

Посмотрите рассказ о курсе от его автора Ивана Кузнецова, налогового эксперта, который раньше работал в ОБЭП.

Заходите, регистрируйтесь и обучайтесь. Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.

Источник: https://www.klerk.ru/buh/articles/373768/

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *