Расчеты в условных единицах

Выставление счетов-фактур при расчетах в у.е. и вычеты по ним

Дмитрий Воронов, начальник отдела урегулирования разногласий
и ведения споров с органами государственной власти
АКГ «Интерком-Аудит» (BKR)

Опубликовано в «Финансовой газете» №30, 2010

Выставление счетов-фактур при расчетах в у.е. и вычеты по ним (с учетом письма ФНС РФ от 24.08.09 № 3-1-07/674 и др.).

Реализуя товары (работы, услуги) и передавая имущественные права продавец обязан выставить счет-фактуру в пятидневный срок со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав (п. 3 ст. 168 НК РФ). Надлежащим образом оформленный счет-фактура является обязательным основанием для вычета НДС, поэтому необходимо серьезно относится к оформлению этого документа.

В настоящее время получило широкое распространение закрепление сторонами в контракте условия о том, что цена определяется рублях по курсу иностранной валюты либо условной единицы (у.е.), действующему на дату отгрузки. В этом случае возникает наболевший вопрос: в какой валюте следует выставлять счета-фактуры?

В данной статье рассмотрим правовые аспекты данного вопроса, а также выясним позицию контролирующих и судебных органов.

Счета-фактуры в иностранной валюте (у.е.)

Налоговый кодекс РФ закрепляет положение о том, что в случае, если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, то суммы, указываемые в счете-фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте (п. 7 ст. 169 НК РФ). Исходя из буквального толкования указанной нормы следует, что в счете-фактуре указываются суммы в иностранной валюте только в случае, если по условиям договора обязательство подлежит оплате в иностранной валюте.

Термин «обязательство» или «валюта обязательства» налоговое законодательство не раскрывает, в связи с чем воспользовавшись правилом п. 1 ст. 11 НК РФ можно определить в каком значении данный термин используется в соответствующей отрасли законодательства – гражданском праве. Для этого обратимся к Гражданскому кодексу РФ (далее – ГК РФ).

Так, в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон (п. 2 ст. 317 ГК РФ).

Как мы видим гражданское законодательство также как и налоговое не позволяет ответить на вопрос, в какой валюте выражено обязательство (в иностранной валюте или в рублях). Поскольку на законодательном уровне данный вопрос не разрешен поищем ответ в иных источниках. Для начала обратимся к арбитражной практике, рассмотрим взгляд судей на данный вопрос.

В Постановлении ВАС РФ № 9181/08 от 17.02.2009 содержится любопытная фраза: «… если договором предусмотрена оплата товаров (работ, услуг) в рублевом эквиваленте цены, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах)». Из данной формулировки можно сделать вывод, что ВАС фактически признал, что обязательство выражается именно в иностранной валюте, не смотря на то, что по договору производится оплата рублями.

Такой же вывод можно сделать из пункта 1 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 04.11.2002 № 70. В соответствии с данным письмом необходимо различать валюту, в которой денежное обязательство выражено (валюту долга), и валюту, в которой это денежное обязательство должно быть оплачено (валюту платежа). Иными словами, можно заключить, что обязательства по рассматриваемым договорам выражены в иностранной валюте.

Правомерность выставления счета-фактуры в иностранной валюте (условных единицах) также подтверждается арбитражной практикой федеральных судов в случае, когда счета-фактуры выставляются в условных единицах1. Судьи указывают, что оформление счетов-фактур в условных единицах не противоречит положениям пункта 7 статьи 169 НК РФ. Например, такие выводы изложены в Постановлениях ФАС Северо-Кавказского округа от 17.07.2009 № А53-13793/2008-С5-34 и от 26.02.2007 № Ф08-951/2007-386А; ФАС Северо-Западного округа от 08.04.2008 № А56-16847/2007 и от 22.12.2006 № А56-2921/2006; ФАС Уральского округа от 17.03.2008 № Ф09-1590/08-С2.

Заметим, что в настоящее Минфин РФ признал правомерным указание продавцом в счете-фактуре цены и стоимости товаров (работ, услуг) в условных единицах на основании заключенного договора (Письмо от 24 марта 2010 № 03-07-09/14).

И еще приятная новость для налогоплательщиков, с 01.01.2010 вступили в силу изменения, внесенные в п. 2 ст. 169 НК РФ. Согласно данным изменениям ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товара (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также ставку налога, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм НДС.

Однако, нельзя не остановиться и на противоположной точки зрения по данному вопросу.

Ранее Федеральная налоговая служба России в своем Письме от 24.08.2009 № 3-1-07/674 рассмотрела вопросы о правомерности выставления счетов-фактур в иностранной валюте (условных денежных единицах). Так, при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг), передаче имущественных прав на основании договоров, обязательство об оплате по которым предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте (условной денежной единице), суммы, отражаемые в счетах-фактурах, следует указывать также в рублях. Если же поставщик выставил Вам счет-фактуру в у.е. налоговики предлагают обратиться к поставщику с просьбой переделать счет-фактуру. Однако они не задумываются, что для подтверждения своего права на вычет налогоплательщику придется переделать все счета-фактуры за последние 3 года. Это проблематично даже небольшой организации, чего уж говорить о крупнейших компаниях, для которых исправление всех счетов фактур просто нереально.

В настоящее время указанное письмо ФНС исключено из справочно-правовых систем «Гарант» и «Консультант Плюс», по просьбе самой Федеральной налоговой службы, которая указала, что Письмо 3-1-07/674 угрожает государственной безопасности.

Исходя из изложенного, можно сделать следующий вывод. Несмотря на то, что действующее законодательство прямо не закрепляет возможности выставления счета-фактуры в иностранной валюте (условных денежных единицах), в случае, если договором предусмотрена оплата товаров (работ, услуг) в рублях в сумме эквивалентной иностранной валюте, то выставление счетов-фактур в условных единицах и вычеты НДС по ним правомерны. Данная позиция полностью подтверждается Минфином и арбитражной практикой. Наличие же арбитражной практики и позиции ФНС (содержащейся в письме, которое исключено в настоящее время из справочно-правовых систем) позволяет сделать вывод, что налоговые органы, могут попытаться отказать в вычете по НДС на основании таких счетов-фактур. Однако свою правоту налогоплательщики смогут легко отстоять.

По имеющимся данным на уровне региональных управлений ФНС налогоплательщикам сообщают, что к ним не будут предъявляться претензии, если счет-фактура выставлена в иностранной валюте (у.е.), а не в рублях.

Рассмотрим еще один вопрос, который попросту не можем обойти стороной. Если договором предусмотрена оплата в рублях в сумме эквивалентной иностранной валюте, то при оплате после из принятия на учет товаров (работ, услуг) возникают суммовые (курсовые в бухгалтерском учете) разницы. От того в какой валюте (рублях или у.е.) выставляет счет-фактуру поставщик зависит необходимость:

  • корректировки вычета;
  • период такой корректировки.

Если поставщик выставляет счет-фактуру в иностранной валюте (условных денежных единицах)

Налоговое законодательство не дает разъяснений по данному вопросу, а исходя из арбитражной практики и писем налоговых органов можно выявить два различных подхода.

Первый подход заключается в том, что при возникновении суммовых разниц сумма вычета у покупателя корректируется на дату оплаты (Письмо ФНС России от 19.04.2006 № ШТ-6-03/417@).

Сразу заметим, что воспользоваться предложенным подходом можно только в случае, если курс валюты увеличился по отношению к рублю (вырос). В этом случае, вычеты включаются в налоговую декларацию периода, в котором произошла полная оплата товара, а в книгу покупок включается первичный счет-фактура в сумме, относящейся к возникшей разнице и определенной по расчетной ставке налога (10/110 или 18/118).

Если же напротив курс снизился и суммовая (курсовая) разница является отрицательной, то механизм включения в состав вычетов на дату платежа отрицательной суммы (со знаком «минус») отсутствует. А чиновники про эту ситуацию умалчивают. В таком случае, можно внести исправления в тот налоговый период, в котором первоначально учтен счет-фактура, и подать уточненную налоговую декларацию.

Второй подход основан на том, что покупатель принимает НДС к вычету одновременно с принятием на учет приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав) на основании полученного счета-фактуры в иностранной валюте (условных денежных единицах) путем пересчета в российские рубли на момент реализации товара (работы, услуги, имущественного права). Возникающие впоследствии суммовые разницы из-за разницы курсов на дату оплаты и дату принятия к учету не изменяют ранее заявленный вычет по НДС. Данный вывод можно сделать из арбитражной практики, например, из:

  • Определения ВАС РФ от 15.04.2008 № 4359/08;
  • Постановления ФАС Московского округа от 16.01.2009 № КА-А41/12582-08 по делу № А41-13087/08;
  • Постановления ФАС Московского округа от 27.09.2007 № КА-А40/9966-07 по делу № А40-78410/06-76-497.

По мнению автора, второй подход является наиболее обоснованным и правомерным на основании следующего. Глава 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ не содержит положения, предписывающего покупателю корректировать сумму ранее правомерно примененного налогового вычета в связи с изменением курса иностранной валюты по отношению к рублю на дату оплаты отгруженного товара (работ, услуг).

Более того, с 01.01.2006 г. из главы 21 НК РФ исключено условие о том, что к вычету принимаются суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг). По этому, суммовые разницы, возникающие на момент фактической оплаты приобретенных товаров (работ, услуг), на размер налогового вычета по НДС влияния не оказывают.

Обратите внимание еще на один аспект. По мнению чиновников, регистрировать в книге покупок и книге продаж счет-фактуру, выставленную в у.е., необходимо в соответствующем рублевом эквиваленте (Письмо УФНС России по г. Москве от 06.12.2007 № 19-11/116396, а также п. 2 Письма ФНС России от 19.04.2006 N ШТ-6-03/417@).

Если поставщик выставляет покупателю счет-фактуру в рублях

Напоминаем, что право покупателя на вычет НДС зависит от наличия надлежаще оформленного счета-фактуры. Следовательно, необходимость корректировать налоговые вычеты в случае возникновения суммовых (курсовых) разниц напрямую зависит от факта внесения поставщиком исправлений в счет-фактуру.

ФНС РФ в Письме от 24.08.2009 № 3-1-07/674 (исключенном из справочно-правовых систем) рекомендовал следующий порядок внесения исправлений в счет-фактуру и корректировки вычета.

При выставлении счетов-фактур, составленных в рублях по курсу, действующему на дату отгрузки, не совпадающему с курсом, установленным Банком России на дату осуществления платежа (по договорам, обязательство об оплате по которым предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте), налоговые вычеты производятся после внесения соответствующих исправлений в счета-фактуры. Исправления производятся в порядке, установленном пунктом 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914.

Покупатель вносит изменения в книгу покупок, путем оформления дополнительного листа, и представляет в налоговый орган по месту постановки на учет уточненную налоговую декларацию за тот налоговый период, которым датирован счет-фактура.

Таким образом, независимо от изменения курса иностранной валюты (условной единицы) в большую или меньшую сторону порядок уточнения покупателем вычета по НДС одинаковый, а именно независимо от даты внесения исправлений в счет-фактуру, вычет корректируется в периоде отражения первоначального счета-фактуры.

На наш взгляд, данный подход представляется обоснованным и полностью согласуется с действующим налоговым законодательством.

Хотелось бы добавить, что применение указанной позиции на практике может привести к следующим сложностям, например, если договором предусмотрена оплата товара (работы, услуги) после их принятия к учету и такая оплата происходит частями. В этом случае, после каждой оплаты продавец на основании ст. 162 НК РФ должен учесть изменение курса валюты, внести изменения в налоговый учет и исправления в выставленный счет-фактуру. Одно или два исправления в счете-фактуре приемлемо, но когда их на порядок больше (в зависимости от количества оплат по одному счету-фактуре) тогда в буквальном смысле на счете-фактуре не останется «живого» места.

При этом, покупатель должен будет постоянно править свой вычет по данному счету-фактуре, т.к. контрагент будет регулярно вносить исправления в такой счет-фактуру по каждому платежу. В таком случае, чтобы не запутаться в вычетах и не «засорять» исправлениями счет-фактуру, считаем возможным, дождаться полной оплаты товара (работы, услуги) и на момент последнего платежа (окончательного фиксирования цены) получить от контрагента исправленный счет-фактуру и принять НДС к вычету в полном размере. Моментом принятия к вычету может быть:

  • период, в котором единовременно выполнены все условия для принятия к вычету НДС (статьи 171, 172 НК РФ) – момент получения счета-фактуры до внесения в него исправлений;
  • период, в котором произошла полная оплата товара (работы, услуги) и внесены окончательные исправления в счет-фактуру. Однако такой подход допускается в пределах трехлетнего срока, с того момента как первоначально возникли все условия для принятия НДС к вычету (пункт 2 статьи 173 НК РФ, Письмо от 30.04.2009 N 03-07-08/105).

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ!

1. Если поставщик не вносит исправления в счет-фактуру, то у покупателя нет оснований изменять сумму налогового вычета.

2. При получении покупателем от контрагента счета-фактуры в рублях, при условии перечисления 100% аванса, в счет-фактуру исправления не вносятся, а размер вычета не меняется. Поскольку обязательство по оплате исполнено, и курс валюты на дату оплаты (перечисления аванса) зафиксирован до момента реализации товара (работы, услуги).

1 Схожесть ситуации можно объяснить подходом судей ВАС РФ изложенным в Постановлении № 9181/08 от 17.02.2009, в котором выражение цены (обязательства) в иностранной валюте рассматривается на ряду с выражением цены в условных денежных единицах.

счет фактура в условных единицах 2018

Но, если контрактом предусмотрена оплата по курсу валюты, установленному на дату оплаты, то безизбежно появление суммовых различий.Реализация продуктов, оказание услуг, выполнение работ тянет за собой последствия для обеих сторон контракта. Для одной стороны в виде получения доходов, для другой стороны в виде совершения расходов.

Но можно представить, что к вычету можно предъявить НДС, если соблюдены все условия, в том числе и получен счет-фактура в зарубежной валюте. Как следует, налогоплательщик может отразить ее в книжке покупок на дату принятия продуктов к учету. Создавать какие-либо корректировки в предстоящем действующей редакцией Налогового кодекса РФ не предвидено, потому что с 1 января 2006 года НДС должен приниматься к вычету независимо от факта оплаты. Естественно, имеет место несоответствие: торговец должен перечесть налоговую базу в случае появления положительных суммовых различий и заплатить в бюджет НДС с их, а клиент не имеет право предъявить к вычету ту же сумму из бюджета.

В связи с изложенным в случае, когда по условиям контракта оплата продуктов (работ, услуг) делается в рублях в сумме, эквивалентной сумме в зарубежной валюте (условных валютных единицах), при принятой для целей налогообложения учетной политике „по отгрузке“ ранее начисленные суммы налога на добавленную цена корректируются торговцем на основании практически приобретенной выручки от реализации продуктов (работ, услуг), другими словами с учетом суммовых разниц“.Но, беря во внимание, что на текущий момент налоговые органы должны управляться разъяснениями Минфина, то при проверках они будут учесть первую точку зрения.Таким макаром, выходит, что налогоплательщик должен исчислять НДС с недополученного дохода в случае более низкого курса на момент оплаты по сопоставлению с моментом отгрузки.Что касается предъявления к вычету НДС покупателем при появлении суммовых различий с 1 января 2006 года, то разъясняющих писем по этой теме пока нет.

В согласовании с п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации продуктов (работ, услуг) определяется как цена этих продуктов (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в согласовании со ст. 40 НК РФ с учетом акцизов и без включения в их налога. Таким макаром, в случае если в договоре сторонами предвидено, что курс условной единицы определяется на дату оплаты, то и цена продуктов (работ, услуг) формируется на подобающую дату, другими словами с учетом как положительных, так и отрицательных суммовых различий.Спецами денежного ведомства не один раз давались объяснения, согласно которым предусматривалось только повышение налоговой базы по НДС, в то время как уменьшение ее не разрешалось. Такие объяснения были даны, а именно, в письме Минфина Рф от 08.07.2004 г. № 03-03-11/114: „в согласовании с подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по налогу на добавленную цена возрастает на суммы, связанные с оплатой реализованных продуктов (работ, услуг).

Таким макаром, проще всего представляется сейчас заключение контракта в рублях и составление счетов-фактур по исполненным обязанностям в аналогичной валюте.

ЗАДАТЬ ВОПРОС
ЗАПРОСИТЬ ПРЕДЛОЖЕНИЕ

Правила ведения журналов учета приобретенных и выставленных счетов-фактур, книжек покупок и книжек продаж при расчетах по налогу на добавленную цена, утвержденные постановлением Правительства Русской Федерации от 02.12.2000 г. № 914 и действующие в редакции постановления Правительства РФ от 11.05.2006 г. № 283, не воспрещают составление счетов-фактур в условных единицах либо зарубежной валюте. Право на выставление счетов-фактур в зарубежной валюте, как было отмечено выше, предвидено пт 7 статьи 169 НК РФ. Это значит, что при осуществлении операций купли-продажи счета-фактуры можно составлять как в русских рублях, так и с внедрением условных единиц.

Таким макаром,…в случае, когда по условиям контракта оплата продуктов (работ, услуг) делается в рублях в сумме, эквивалентной сумме в зарубежной валюте, при росте курса рубля и принятой для целей налогообложения учетной политике „по отгрузке“ ранее начисленная сумма налога на добавленную цена возрастает торговцем на основании практически приобретенной выручки от реализации продуктов (работ, услуг), другими словами определяется с учетом положительных суммовых различий. Что касается отрицательных суммовых различий, то уменьшение ранее начисленного налога на добавленную цена на суммы таких различий нормами главы 21 НК РФ не предусмотрено“.Необходимо отметить, что высказывалась и обратная точка зрения. К примеру, в письме МНС Рф от 31.05.2001 г. № 03-1-09/1632/03-П115, говорится, что „согласно пт 4 статьи 166 НК РФ общая сумма налога на добавленную цена исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом всех конфигураций, увеличивающих либо уменьшающих налоговую базу в соответственном налоговом периоде.

А в согласовании с пт 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 г. № 129-ФЗ „О бухгалтерском учете“ все хозяйственные операции оформляются первичными учетными документами, составленными по формам, содержащимся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. При отсутствии форм первичных документов в данных альбомах при оформлении первичных учетных документов должны соблюдаться требования о наличии реквизитов, перечисленных в пт 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете, при этом формы таких документов должны быть утверждены приказом об учетной политики организации на основании пт 3 статьи 6 Закона о бухгалтерском учете.Для принятия на учет продуктов в альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденном постановлением Госкомстата Рф от 25.12.1998 г. № 132, предусмотрена форма товарной затратной ТОРГ-12. В письме Росстата от 31.05.2005 г. № 01-02-9/381 прямо обозначено, что условные валютные единицы в унифицированных формах первичной учетной документации использовать нельзя на основании пт 1 статьи 8 Закона № 129-ФЗ.

При этом доходы и расходы относятся к тому отчетному периоду, в каком они имели место, независимо от фактического времени поступления либо выплаты денег. Согласно пт 6 ПБУ 9/99 выручка торговца принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в валютном выражении, равной величине поступления денег и (либо) величине дебиторской задолженности, а на основании пт 6 ПБУ 10/99 расходы принимаются в сумме, исчисленной в валютном выражении, равной величине оплаты в валютной форме и (либо) величине кредиторской задолженности.Таким макаром, обеим сторонам придется учесть в бухгалтерском учете разницу, обусловленную конфигурацией курса зарубежной валюты (условных валютных единиц) в период меж датами отгрузки (приобретения) продуктов (работ, услуг) и их оплаты.Согласно п. 6.6 ПБУ 9/99 под суммовой различием для торговца (исполнителя) понимается разница меж рублевой оценкой практически поступившего в качестве выручки актива, выраженного в зарубежной валюте (условных валютных единицах), исчисленной по официальному либо иному согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этого актива, исчисленной по официальному либо иному согласованному курсу на дату признания выручки в бухгалтерском учете.

Счет-фактура в условных единицах

Невзирая на то, что платежной валютной единицей на местности Русской Федерации является рубль, многие компании практикуют заключение сделок в так именуемых условных единицах. Штатский кодекс РФ не воспрещает выражать стоимость сделки в зарубежной валюте.Так, на основании пт 2 статьи 317 ГК РФ в валютном обязательстве может быть предвидено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в зарубежной валюте либо в условных валютных единицах (экю, „специальных правах заимствования“ и др.).

В согласовании с пт 1 статьи 172 НК РФ при приобретении за зарубежную валюту продуктов (работ, услуг), имущественных прав зарубежная валюта пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка Русской Федерации на дату принятия на учет продуктов (работ, услуг), имущественных прав. Потому, если в договоре не обозначено другое (к примеру, продукты принимаются к учету по курсу валюты, установленному на денек оплаты при проведении предоплаты), то для принятия продукта к учету принимается курс валюты на дату оприходования. НДС покупателем предъявляется к вычету в налоговом периоде принятия на учет при наличии соответственного счета-фактуры.

Согласно п. 6.6 ПБУ 10/99 под суммовой различием для покупателя (заказчика) понимается разница меж рублевой оценкой практически произведенной оплаты, выраженной в зарубежной валюте (условных валютных единицах), исчисленной по официальному либо иному согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету соответственной кредиторской задолженности, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному либо иному согласованному курсу на дату признания расхода в бухгалтерском учете.

При исчислении НДС по сделкам, заключенным в условных валютных единицах глава 21 НК РФ регламентирует последующее.

На основании пт 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации продуктов (работ, услуг), передачи имущественных прав исчисляется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате обозначенных продуктов (работ, услуг), имущественных прав, приобретенных им в валютной и (либо) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

· принятие продукта на учет и наличие соответственных первичных документов;· наличие надлежаще заполненного счета-фактуры.Для соблюдения первого условия не имеет значения, в какой валюте выражена сумма приобретаемого продукта.

Как следует, наполнение схожей формы при отгрузке продукта в условных единицах приведет к тому, что такие документы могут быть признаны у покупателя не надлежаще оформленными, что приведет к отказу в вычете НДС даже при наличии счета-фактуры, потому что не соблюдается 2-ое условие о наличии соответственных первичных документов. Но наполнение затратной в рублях, а счета-фактуры в валюте приводит к дополнительным сверкам с поставщиками, что может привести к „затягиванию“ возмещения НДС из бюджета. Потому для рационального разрешения данной ситуации можно советовать оформлять затратную и в рублях, и в валюте, что полностью допустимо исходя из убеждений законодательства, потому что введение дополнительных граф и строк разрешено постановлением Госкомстата Рф от 24.03.1999 г. № 20, также пт 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Русской Федерации, утвержденного приказом Минфина Рф от 29.07.1998 г. № 34н.При предоставлении НДС по счету-фактуре, составленному в условных единицах, следует учесть последующее.

Обращаем внимание, что суммы должны быть выражены конкретно в зарубежной валюте, а не в условных единицах. Потому при заключении сделки, стоимость которой будет выражена в условных единицах, которые принимаются сторонами равными единице какой-нибудь валюты по определенному курсу, в счете-фактуре должна быть ссылка, в какой валюте выражена сумма.С 1 января 2006 года согласно новейшей редакции Главы 21 НК РФ по общепринятому правилу критериями предъявления НДС к вычету являются:· приобретение продуктов для облагаемых НДС операций;

В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответственной валюты либо условных валютных единиц на денек платежа, если другой курс либо другая дата его определения не установлены законом либо соглашением сторон.Налоговый кодекс РФ прямо разрешает составлять счет-фактуру с суммами в зарубежной валюте. На это показывает пункт 7 статьи 169 НК РФ. Последующее условие налагает на покупателя обязательство принять к учету продукт по надлежаще заполненным первичным документам. Если сумма сделки выражена в условных единицах, то для соответствия первичных документов заключенному договору логичным бы было составить затратную также в условных единицах. Но пт 1 статьи 8 Федерального закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ „О бухгалтерском учете“ (дальше – Закон № 129-ФЗ) установлено, что бухгалтерский учет имущества, обязанностей и хозяйственных операций ведется в валюте Русской Федерации – в рублях.

ЗАДАТЬ ВОПРОС
ЗАПРОСИТЬ ПРЕДЛОЖЕНИЕ

Расчеты в у.е. и особенности налогообложения

Екатерина Колесникова,
Советник государственной гражданской службы РФ 3 класса
Специально для компании «Такском»

Практика заключения договоров в условных единицах (далее – у.е.) при расчетах за товары, работы, услуги в рублях широко распространена во многих сферах и ни для кого уже не является новинкой. Но, несмотря на привычность таких операций, некоторые моменты при расчетах в у.е. до сих пор вызывают головную боль у бухгалтера. Так, для целей налогообложения НДС стоит рассмотреть особенности учета, когда цена договора устанавливается в иностранной валюте или условных единицах, а оплата производится в рублях по курсу Центрального Банка РФ на дату платежа, а не на дату отгрузки либо цена определяется по согласованному сторонами курсу, а не по курсу Центрального Банка РФ. Несмотря на то, что с 1 января 2015 года из Налогового кодекса исчезло понятие «суммовых разниц» для целей налогообложения прибыли, что было призвано сблизить бухгалтерский и налоговый учет и упростить работу бухгалтера, не стоит забывать об особенностях учета курсовых разницах при отражении операций в у.е.

О расчетах в у.е.

Возможность предусмотреть в договоре с российским контрагентом стоимость товаров, (работ, услуг), выраженную в условных единицах, а не в официальной валюте РФ, представлена в п. 2 ст.317 ГК РФ, согласно которому денежное обязательство может подлежать оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, «специальных правах заимствования» и др.). По общему правилу, сумма, подлежащая уплате в рублях, определяется по официальному курсу Центрального Банка РФ соответствующей валюты, к которой привязана условная единица на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Согласно сложившейся в делопроизводстве практике договоры с обязательствами в у.е. обычно предусматривают следующие варианты оплаты товаров, работ, услуг:

  1. Стоимость в у.е. подлежит оплате в рублях по курсу Центрального Банка РФ на дату оплаты;
  2. Стоимость в у.е. подлежит оплате в рублях по курсу Центрального Банка РФ на дату отгрузки;
  3. Стоимость в у.е. подлежит оплате в рублях по согласованному сторонами курсу, предусмотренному в договоре.

Договором может быть предусмотрен любой курс для пересчета обязательств в рубли, порядок определения такого курса также определяется только волеизъявлением сторон по договору. Никто не может ограничивать свободу договора в данном отношении, что подтверждается выводами, сделанными в пп. 12, 13 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 04.11.2002 № 70.

Однако при свободном определении курса и порядке расчетов сторонам не следует забывать о требованиях Налогового кодекса, предъявляемых к порядку налогообложения операций, выраженных в иностранной валюте и у.е. Особое внимание стоит обратить на операции в у.е. и порядок расчетов при определении налоговой базы по НДС.

Расчеты в у.е. и НДС

Согласно Правилам заполнения счета-фактуры, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость», и разъяснениям Минфина России, приведенным в письме от 06.07.2012 № 03-07-15/70, счет-фактура, если он оплачивается в рублях, должен выставляться в рублях, независимо от того, в какой валюте (у.е.) установлена цена по договору.

При этом для удобства расчетов в счет-фактуру можно ввести дополнительные показатели, добавив графы или строки со стоимостью товаров, работ, услуг в у.е. и курсом пересчета стоимости в рубли. Такие рекомендации даны в письмах Минфина России от 16.06.2014 № 03-07-09/28664, от 10.04.2013 № 03-07-09/11863. Если ваша организация является участником электронного документооборота, вам не составит труда дополнить электронный счет-фактуру всеми необходимыми данными за счет «свободных полей». Новые форматы, утвержденные для счета-фактуры, универсального передаточного акта, содержат все необходимые реквизиты и отвечают требованиям, установленным Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 и ст. 169 НК РФ. Плюсом электронного взаимодействия с контрагентами является тот факт, что электронные форматы документов отличаются гибкостью в своем использовании за счет наличия в них свободных информационных полей, которые организация может заполнять по собственному усмотрению, что позволяет учитывать специфику оформляемого события.

Обмениваться электронными документами с контрагентами намного быстрее, чем бумажными, их удобно хранить, искать и представлять по требованию ФНС. Узнайте о преимуществах использования электронного документооборота для вашей компании.

При определении налоговой базы по НДС на момент оплаты (частичной оплаты) товаров (работ, услуг) конкретного правила для пересчета курса условных единиц в рубли Налоговым кодексом не предусмотрено. При получении аванса не так важен курс, который применялся сторонами для расчета стоимости товаров (работ, услуг), так как в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ НДС в любом случае должен исчисляться с суммы фактически полученных денежных средств по расчетной ставке 18/118%. Стоимость товара, работы, услуги, по которым была получена предоплата, в дальнейшем не пересчитывается для целей налогообложения НДС. Таким образом, расхождений между договорным курсом и курсом Центрального Банка РФ в дальнейшем не возникнет, если в поставке товаров (работ, услуг) имела место 100% предоплата. Необходимо отметить, что такая ситуация значительно облегчит труд бухгалтера, но на деле полная предоплата встречается не так часто, как нам хотелось бы.

А вот при определении налоговой базы по НДС на момент отгрузки ситуация выглядит иначе. Налоговым кодексом в п. 4 ст. 153 прямо предусмотрено, что если при реализации товаров (работ, услуг), обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или условных денежных единицах, моментом определения налоговой базы является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), при определении налоговой базы иностранная валюта или условные денежные единицы пересчитываются в рубли по курсу Центрального банка РФ на дату отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Таким образом, Налоговый кодекс не предусматривает никакой вольности в порядке определения расчетов в у.е., в том числе применения согласованного сторонами курса, отличного от официального курса Центрального Банка РФ. О том, что порядок расчета НДС продавцом не зависит от курса иностранной валюты или условной единицы, установленной договором, свидетельствуют письма Минфина России от 21.02. 2012 № 03-07-11/51, от 06.07.2012 № 03-07-15/70.

При этом при последующей оплате товаров (работ, услуг) налоговая база по НДС не корректируется. Разницы в сумме налога, возникающие у налогоплательщика-продавца при последующей оплате товаров (работ, услуг), учитываются в составе внереализационных доходов в соответствии со ст. 250 НК РФ или в составе внереализационных расходов в соответствии со ст. 265 НК РФ.

Особенную сложность для бухгалтера представляют операции по реализации товаров (работ, услуг), стоимость которых выражена в у.е., а оплата установлена по согласованному, отличному от официального, курсу, при получении частичной предоплаты. Ведь при определении налоговой базы по НДС на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) в счет ранее поступившей частичной оплаты в рублях вышеуказанную норму п. 4 ст. 153 НК РФ следует применять только в отношении части стоимости товаров (работ, услуг), выраженной в иностранной валюте или в условных денежных единицах, не оплаченной покупателем на дату отгрузки товаров (работ, услуг). Таким образом, часть стоимости товаров (работ, услуг), не оплаченная покупателем на дату отгрузки товаров (работ, услуг), должна пересчитываться в рубли по курсу Центрального Банка РФ на дату их отгрузки, а ранее поступившая частичная оплата в рублях пересчету не подлежит. Такое мнение выражено в письмах Минфина России от 23.12.2015 № 03-07-11/75467, от 22.06.2015 № 03-03-06/1/35865, ФНС России от 21.07.2015 № ЕД-4-3/12813.

Расчеты в у.е. и налог на прибыль

При применении метода начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления). При этом выручка от реализации товаров признается в составе доходов от реализации, исходя из договорной стоимости на дату перехода права собственности на товары, работы, услуги от продавца к покупателю, что подтверждается положениями пп. 1 п. 1 ст. 248, п.п. 1 и 2 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ. Соответственно, выручка от реализации должна быть переведена в рубли по тому курсу, который согласован сторонами в договоре, даже, если такой курс будет отличаться от официального курса, установленного Центральным Банком РФ на дату перехода права собственности на товары, работы, услуги.

До 2015 года в налоговом учете существовало два вида разниц, порядок определения которых несколько отличался друг от друга, так:

  • курсовые разницы возникали при расчетах в иностранной валюте, как правило, с иностранными контрагентами;
  • суммовые разницы возникали при расчетах с российскими контрагентами, когда оплата производилась в рублях, а сумма платежа приравнивалась к сумме, выраженной в валюте или условных единицах.

Начиная с 1 января 2015 года из 25 главы НК РФ исчезло понятие «суммовые разницы», что сблизило бухгалтерский и налоговый учет и несколько облегчило работу бухгалтера. Теперь все разницы, возникающие при расчетах как в валюте, так и в рублях с привязкой к некой условной единице, называются курсовыми. При переходе на новый порядок учета таких операций были введены специальные положения, предусматривающие, что доходы (расходы) в виде суммовых разниц, возникших у налогоплательщика по сделкам, заключенным до 1 января 2015 г., должны учитываться в целях налогообложения прибыли в порядке, установленном до этой даты, т.е. по старому порядку.

Сложность тут вызывает понятие «сделка», которое дано нам в переходных положениях. Не до конца внес ясность и Минфин России, когда в своих многочисленных письмах (от 14.05.2015 № 03-03-10/27647, от 18.05.2015 № 03-03-06/1/28283, от 19.05.2015 № 03-03-06/2/28746, 03-03-06/1/28749, от 21.05.2015 № 03-03-06/1/29152, от 25.05.2015 № 03-03-06/1/29921, от 28.05.2015 № 03-03-06/1/30847) отметил, что в соответствии со ст. 153 ГК РФ под сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей. Таким образом, с точки зрения гражданско-правовых отношений сделкой является как заключение соглашения (у поставщика возникает обязательство по поставке товара, а у покупателя – право требовать его поставки), так и отгрузка (у поставщика появляется право требовать оплаты товара, а у покупателя – обязанность его оплаты).

Таким образом, если ваша организация заключила договор или отгрузила товар (выполнила работу, оказала услугу) до 1 января 2015 года, то разницы, возникшие по таким операциям, стоит учитывать по старому порядку в виде суммовых разниц.

При заключении договора и/или отгрузке после 1 января 2015 года возникшие разницы уже будут признаваться курсовыми. При этом для целей бухгалтерского и налогового учета курсовые разницы рассчитываются одинаково и порядок их расчёта нам уже давно известен. На конец месяца и при прекращении обязательства положительные курсовые разницы включаются в соответствии с п. 11 ст. 250 НК РФ в состав внереализационных доходов; отрицательные курсовые разницы – в соответствии с подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ во внереализационные расходы.

Поделитесь с друзьями:

Расчеты в условных единицах

«Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)» от 05.08.2000 N 117-ФЗ
(ред. от 29.09.2019)
(с изм. и доп., вступ. в силу с 01.11.2019)4. Если при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или условных денежных единицах, моментом определения налоговой базы является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав, при определении налоговой базы иностранная валюта или условные денежные единицы пересчитываются в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. При последующей оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав налоговая база не корректируется. Разницы в сумме налога, возникающие у налогоплательщика-продавца при последующей оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываются в составе внереализационных доходов в соответствии со статьей 250 настоящего Кодекса или в составе внереализационных расходов в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса.

Оформление сделки в условных единицах

С переходом к рыночной экономике в России закрепилась практика заключать договоры в условных единицах. Как в этом случае вести учет расчетов с покупателями и продавцами, мы расскажем в статье.

К.С. Таравков, эксперт АГ «РАДА» Согласно статье 317 Гражданского кодекса, допускается установление цены договора в рублях, эквивалентной сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах (далее у. е.).

Подлежащая уплате в рублях сумма определяется по курсу Банка России соответствующей валюты или условных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Договор купли-продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг можно заключить как в письменной, так и в устной форме, если последнее не запрещено законодательством.ООО «Консалтинговое бюро «Эврика!» 📌 РекламаВсе оттенки белого или как выжить бизнесу после черного Приглашаем Вас на семинар от практикующего адвоката Натальи Скобкиной Узнать больше

Если работа или услуга разовая, то договор оформлять необязательно. В этом случае для оплаты можно выставить счет. Подтверждением согласия будет являться получение денег на расчетный счет или в кассу фирмы.

Оформление первичных документов и счетов-фактур

Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций должен вестись в рублях. Об этом говорится в пункте 1 статьи 8 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ (далее – Закон). Все факты хозяйственной деятельности подлежат отражению в бухгалтерском учете организации на основании первичных документов. В унифицированных формах бланков первичных документов предусмотрено их заполнение в отечественной валюте. Вместе с тем такие документы можно заполнять в у. е., если добавить дополнительные графы, суммы в которых будут указаны в у.е. Это разрешено пунктом 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности РФ, утвержденного приказом Минфина от 29 июля 1998 г. № 34н. Платформа ОФД 📌 Реклама ОФД со скидкой 30%. Новогодняя акция на подключение касс ОФД поможет бухгалтеру сдать отчеты + аналитика продаж + работа с Честным ЗНАКом Узнать больше

Если организация является плательщиком НДС, то покупателю товаров, работ или услуг необходимо выставить счет-фактуру. Он не является первичным документом для целей бухгалтерского учета. Правила его составления определены положениями статьи 169 Налогового кодекса.

Согласно пункту 7 этой статьи, счет-фактура может быть выставлен в иностранной валюте, если это предусмотрено условиями договора. Например, такое правило установлено для валютных контрактов. Также Налоговый кодекс не запрещает выставлять счет-фактуру и в у. е.

Суммовые разницы

Если курс у. е. на дату оплаты отличается от курса на дату реализации товаров (работ и услуг), в учете у продавца возникают суммовые разницы. Они могут быть как положительными, так и отрицательными.

Если счет-фактура выставлен покупателю в рублях, у продавца появляется необходимость выписывать дополнительные счета-фактуры на суммовые разницы. Порядок регистрации счетов-фактур в книге продаж будет зависеть от выбранного метода определения налоговой базы по НДС: по отгрузке или по оплате.

Если выручка определяется по отгрузке, выписанный счет-фактура регистрируется в книге продаж в рублях по курсу у. е. на день реализации. Счета-фактуры на суммовые разницы выставляются и регистрируются в книге продаж в момент оплаты.

Когда выручка определяется по оплате, момент регистрации в книге продаж счетов-фактур на реализацию товаров (работ, услуг) и на суммовые разницы совпадает с датой оплаты.

Обратите внимание, что при выставлении счета-фактуры в у. е., не нужно заполнять документы на суммовые разницы. Если выручка определяется по отгрузке, то в книге продаж счет-фактура будет отражаться в рублях по курсу у. е. на день отгрузки. По мере возникновения суммовых разниц этот же счет-фактура будет регистрироваться в книге продаж в момент оплаты. Если выручка определяется по оплате, то счет-фактура будет регистрироваться в книге продаж только в моменты оплаты. В этом случае суммовые разницы в книге продаж отражаться не будут.

Учет у продавца

Положительная суммовая разница у продавца образуется, если курс у. е. на дату оплаты выше курса у. е. на дату реализации. Если курс у. е. на дату погашения обязательства ниже курса у. е. на дату отгрузки, у организации-продавца возникает отрицательная суммовая разница.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете продавца отрицательные суммовые разницы уменьшают выручку по обычным видам деятельности. Это следует из пункта 6.6 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденному приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 32н. Положительные суммовые разницы в бухгалтерском учете продавца увеличивают выручку от обычных видов деятельности.

Налоговый учет

В налоговом учете положительные суммовые разницы относятся к внереализационным доходам согласно подпункту 11.1 пункта 1 статьи 250 Налогового кодекса. Отрицательные суммовые разницы являются внереализационными расходами. Об этом говорится в подпункте 5.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса.

Согласно положениям пункта 5 статьи 273 Налогового кодекса, организации, исчисляющие доходы и расходы кассовым методом, не учитывают суммовые разницы по обязательствам, выраженным в у. е.

Пример

ЗАО «Ахиллес» заключило со строительной фирмой ООО «Гектор» договор купли-продажи песка. Количество товара – 1000 тонн. Цена одной тонны без НДС равна 100 у. е. (по условиям договора 1 у. е. = 1 долл. США). Итого стоимость товара составила 120 000 у. е.

По условиям договора оплата производится в рублях по курсу Банка России на день оплаты.

Товар был отгружен покупателю 3 сентября 2003 года (1 долл. США = 30,5547 руб.). Выручка составила 3 666 564 рубля (120 000 х 30,5547), в том числе НДС – 611 094 рубля. В этот же день были выставлены товарная накладная по форме № ТОРГ-12 (в рублях) и счет-фактура (в у. е.).

ЗАО «Ахиллес» выручку для целей исчисления НДС определяет по отгрузке. Учет доходов и расходов по налогу на прибыль ведется методом начисления.

Учет доходов и расходов по налогу на прибыль ООО «Гектор» ведет методом начисления.

На расчетный счет ЗАО «Ахиллес» 5 сентября 2003 года поступили деньги в сумме 3 676 752 рубля (1 долл. США = 30,6396 руб.).

При этом суммовая разница составила 9108 рублей (120 000 х (30,6306 – 30,5547), в том числе НДС – 1518 рублей.

В бухгалтерском учете ЗАО «Ахиллес» сделаны следующие записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

– 3 666 564 рубля – отражена выручка от реализации товара;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС»

– 611 094 рубля – начислен НДС;

Дебет 51 Кредит 62

– 3 676 752 рубля – поступила оплата за реализованный товар;

Дебет 62 Кредит 90-1

– 9108 рублей – начислена положительная суммовая разница;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС»

– 1518 рублей – начислен НДС с суммовой разницы.

В налоговом учете ЗАО «Ахиллес» будет отражен доход от реализации в сумме 3 055 470 рублей (3 666 564 – 611 094). В составе внереализационных доходов будет учитываться суммовая разница – 7590 рублей (9108 – 1518).

–конец примера–

Учет у покупателя

Положительная суммовая разница у покупателя появляется, если курс у. е. на дату оплаты ниже курса на дату приобретения товара. Если курс у. е. на дату погашения обязательства выше курса у. е. на дату покупки, то у покупателя возникает отрицательная суммовая разница.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете покупателя суммовые разницы включаются в стоимость приобретаемого имущества, если оплата была произведена до момента принятия имущества к учету. Об этом говорится в пункте 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина от 9 июня 2001 г. № 44н. Также это отражено в пункте 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина от 30 марта 2001 г. № 26н.

Если оплата была произведена после принятия имущества к учету, то положительные суммовые разницы включаются в состав внереализационных доходов. Это следует из пункта 8 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 32н. Отрицательные суммовые разницы включаются в состав внереализационных расходов. Об этом говорится в пункте 12 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденному приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 33н.

Налоговый учет

Налоговый учет суммовых разниц у покупателя аналогичен учету суммовых разниц у продавца.

Пример

Воспользуемся данными предыдущего примера.

В бухгалтерском учете ООО «Гектор» будут сделаны следующие записи:

Дебет 10-1 Кредит 60

– 3 055 470 рублей – оприходованы материалы на склад;

Дебет 19-3 Кредит 60

– 611 094 рублей – учтен НДС;

Дебет 60 Кредит 51

– 3 676 752 рубля – оплачена задолженность продавцу;

Дебет 91-2 Кредит 60

– 7590 рублей (9108 – 1518) – начислена отрицательная суммовая разница;

Дебет 19-3 Кредит 60

– 1518 рублей – учтен НДС с суммовой разницы.

В налоговом учете ООО «Гектор» будут оприходованы материалы на сумму 3 055 470 рублей. В налоговую базу в качестве внереализационного расхода будет включена суммовая разница – 7590 рублей.

–конец примера–

Как избежать суммовых разниц

Чтобы избежать суммовых разниц, положения договора необходимо дополнить пунктом, по которому право собственности на товар переходит в момент оплаты. При этом цена договора должна быть указана в условных единицах. Тогда покупатель будет производить расчет в рублях по курсу Банка России на день оплаты. Продавец выставляет накладную и счет-фактуру в рублях на эту же сумму. Момент реализации и оплаты товара в данном случае совпадает.

Обратите внимание: если срок погашения задолженности будет выходить за рамки квартала, возрастет база по налогу на имущество, поскольку отгруженные, но нереализованные товары будут отражаться в бухучете продавца на счете 45 «Товары отгруженные».

В этом случае покупатель должен будет учесть неоплаченные товары на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

Договор в условных единицах, оплата в рублях: разбираемся в деталях

Журнал: «Налоговый учет для бухгалтера»

Прежде всего обратимся к ситуации, вызывающей наибольшее количество вопросов, когда расчеты по договору купли-продажи ведутся в у. е., а условия поставки оговорены по постоплате (вначале отгрузка, затем оплата). Очевидно, что курсы на дату отгрузки товара в у. е. и его оплаты не совпадут. Так как же отражается эта разница в бухгалтерском и налоговом учете?

Понятие разниц

Если сторонами договора стоимость предусмотрена в у. е. на условиях постоплаты, то в договоре должна быть установлена дата пересчета ее в рубли.

В случае определения цены по курсу у. е. на дату отгрузки вопросов не возникает. В момент оплаты товара нет необходимости пересчитывать сумму задолженности сторонам договора. Покупатель перечисляет сумму задолженности в рублях, которая уже определена продавцом на момент отгрузки, а разница между ценой отгрузки и оплаты отсутствует.

Иная ситуация складывается, когда цена за товар определяется по курсу у. е. на дату оплаты. В этом случае стороны сделки обязаны произвести пересчет обязательств как в налоговом, так и в бухгалтерском учете. В связи с тем что курсы у. е. различны на дату отгрузки и дату оплаты, возникает разница между суммой стоимости товара на момент отгрузки и суммой на момент поступления оплаты.

Рассмотрим понятие разниц в налоговом и бухгалтерском учете.

Налоговый учет

Для целей исчисления налога на прибыль приводятся два понятия разниц. Это суммовая и курсовая разницы, которые регулируются разными статьями главы по налогу на прибыль, поэтому очень важно уметь их разграничить. В дальнейшем это оказывает значительное влияние на исчисление НДС.

Курсовая разница

Курсовая разница возникает при переоценке имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленному ЦБ РФ (п. 11 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ). Курсовая разница может быть как положительной, так и отрицательной.

Как видим, курсовые разницы, как правило, возникают при расчетах с иностранными поставщиками и покупателями и ведутся в иностранной валюте.

К сведению. Согласно п. 3 ст. 317 ГК РФ использование иностранной валюты, а также платежных документов в иностранной валюте при осуществлении расчетов на территории РФ по обязательствам допускается в случаях, в порядке и на условиях, определенных законом или в установленном им порядке.

Валютные операции между резидентами запрещены, за исключением операций, указанных в п. 1 ст. 9 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле».

Резидентами являются юридические лица, созданные в соответствии с законодательством РФ (пп. 6 п. 1 ст. 1 данного Закона).

Учитывая изложенное, наша ситуация не подпадает под эти положения.

Суммовая разница

Суммовые разницы возникают при расчетах внутри страны, когда оплата производится в рублях, а сумма платежа эквивалентна сумме в у. е., определенной сторонами договора. При этом возникают внереализационный доход или внереализационный расход.

Суммовая разница образует внереализационный доход (п. 11.1 ст. 250 НК РФ) или внереализационный расход (пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ), когда сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

Суммовые разницы признаются доходом (п. 7 ст. 271 НК РФ) или расходом (п. 9 ст. 272 НК РФ):

— у налогоплательщика-продавца — на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права, а в случае предварительной оплаты — на дату реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;

— у налогоплательщика-покупателя — на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты — на дату приобретения товара (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав. Важно отметить, что в налоговом учете в соответствии с теми же статьями НК РФ суммовые разницы на отчетную дату не пересчитываются (п. 7 ст. 271 НК РФ и п. 9 ст. 272 НК РФ).

Бухгалтерский учет

Особенность учета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, в том числе подлежащих оплате в рублях, регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утв. Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н (далее — ПБУ 3/2006).

Согласно п. 3 ПБУ 3/2006 курсовая разница — это разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода, и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода.

Пересчет стоимости денежных средств в расчетах (за исключением средств полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков), выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату (п. 7 ПБУ 3/2006).

Стоимость вложений во внеоборотные активы (ОС, НМА и др.), МПЗ и других активов, не перечисленных в п. 7, принимается в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой указанные активы и обязательства принимаются к бухгалтерскому учету (п. 9 ПБУ 3/2006). Пересчет их стоимости в связи с изменением курса не производится (п. 10 ПБУ 3/2006).

Датой совершения операции в иностранной валюте признается день возникновения у организации права в соответствии с законодательством РФ или договором принять к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции (п. 3 ПБУ 3/2006).

При колебании курсов курсовые разницы образуют:

— прочий доход — при увеличении курса (п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н);

— прочий расход — при уменьшении курса (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Как видим, между бухгалтерским и налоговым учетом разниц есть существенные различия:

1. В налоговом учете два вида разниц: курсовые и суммовые, тогда как в бухгалтерском учете все разницы (при расчете в валюте и расчете в рублях) являются курсовыми.

2. В налоговом учете пересчет суммовых разниц на отчетную дату не производится, в отличие от курсовых в бухгалтерском учете.

Поэтому не удивительно, что такое различие в учете суммовых (курсовых) разниц оказывает существенное влияние на порядок учета НДС.

Особенности учета НДС

Напомним, что в прошлом году Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ (далее — Закон N 245-ФЗ) в Налоговый кодекс были внесены важные изменения в порядок определения налоговой базы в целях исчисления НДС при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, обязательство которых выражено в валюте (условных единицах), но оплачиваемых в рублях.

В частности, ст. 153 НК РФ дополнена п. 4, предусматривающим, что если налоговая база по НДС определяется на момент отгрузки, то валюта (условные единицы) пересчитывается в рубли по курсу на дату отгрузки и налоговая база в дальнейшем не корректируется.

При последующей оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав возникают суммовые разницы, однако налоговая база по НДС не корректируется. При этом НДС с суммовых разниц учитывается в составе внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ) или внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ) в зависимости от колебаний курсов валют.

Данные изменения вступили в силу с 01.10.2011 и внесли ясность в давнюю неопределенность относительно вопроса о влиянии суммовых разниц на налогооблагаемую сформированную базу по НДС.

Казалось бы, вопрос решен, но учитывая, что новые правила действуют лишь начиная с IV квартала 2011 г., а срок исковой давности составляет три года, для налогоплательщика актуальным остается вопрос исчисления сумм НДС с суммовых разниц, т.к. фискальные органы еще долго будут проверять исчисление НДС по старым правилам.

Чтобы проще было понять порядок и особенность учета НДС с суммовых (курсовых) разниц по-новому, сначала рассмотрим этот вопрос в периоде до вступления в силу изменений (до 01.10.2011) и проблем, возникших у налогоплательщика, которые так и остались до конца не решенными.

Порядок учета до 1 октября 2011 г.

В общеустановленном порядке при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав складывается из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав (далее — товары), полученных им в денежной и (или) натуральной форме (п. 2 ст. 153 НК РФ).

Согласно п. 4 ст. 166 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения. При этом налоговая база рассчитывается с учетом всех изменений, приводящих ее к увеличению или уменьшению в соответствующем периоде.

Моментом определения налоговой базы, в соответствии со ст. 167 НК РФ, является наиболее ранняя из следующих дат:

— день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

— день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Следовательно, в момент отгрузки налоговая база рассчитывается продавцом как стоимость договорной цены в рублях по курсу ЦБ РФ, действующему на день отгрузки. При последующей оплате налоговую базу по НДС следует скорректировать по курсу на день оплаты.

Если отгрузка и оплата производятся в одном налоговом периоде (квартале), то вопросов не возникает, ведь исчисление и уплата налога производятся из полной суммы выручки, поступившей налогоплательщику за отгруженные товары.

Если же отгрузка осуществлена в одном налоговом периоде, а оплата — в другом, возникают определенные трудности. Ведь в периоде отгрузки формируется налоговая база по НДС, а в периоде оплаты она должна быть скорректирована исходя из изменения курса на день платежа. НК РФ не отвечает на вопрос, как разрешить данную ситуацию, что порождает многочисленные споры и разногласия с проверяющими органами. В чем же суть проблемы?

Положительная суммовая разница

Как мы отмечали выше, если на дату оплаты курс соответствующей валюты увеличивается и от покупателя денежных средств поступает больше, то у продавца возникает положительная суммовая разница. На основании п. 2 ст. 153 и пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ она включается в налоговую базу по НДС. Эта точка зрения давно была изложена и в Письмах контролирующих органов (Минфина России от 26.03.2007 N 03-07-11/74, УФНС России от 31.10.2006 N 21-11/95156@).

В частности, финансовое ведомство отметило, что если оплата услуг получена продавцом после их оказания в сумме, большей по сравнению с суммой, определенной на день оказания услуг, то положительная разница, возникающая на дату получения полной оплаты, подлежит включению в налоговую базу по НДС. Важно, что сумма НДС доначисляется в налоговом периоде получения оплаты.

Обратите внимание: если счет-фактура на отгрузку выставлен в рублях, то на сумму положительной разницы составляется счет-фактура в одном экземпляре и регистрируется продавцом в книге продаж (пп. 2 п. 1 ст. 162, п. 4 ст. 164 НК РФ, п. 19 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утв. Постановлением Правительства от 02.12.2000 N 914).

В случае выставления счета-фактуры при отгрузке в у. е. в момент оплаты продавец дополнительный счет-фактуру не выписывает, так как в первоначальном документе есть все необходимые данные. Он может регистрировать счет-фактуру с тем же номером в книге продаж периода оплаты на сумму положительной суммовой разницы. При этом уточненная декларация не подается.

Отрицательная суммовая разница

В случае уменьшения курса валюты в периоде оплаты за отгруженный ранее товар возникают отрицательные суммовые разницы в налоговом учете. Можно было предположить, что здесь имело место зеркальное отражение, и отрицательные суммовые разницы так же, как и положительные, корректируют налоговую базу по НДС. На самом деле не все так просто.

Финансовое ведомство до последнего настаивало на том, что отрицательные суммовые разницы не уменьшают налоговую базу по НДС. Так, в Письме Минфина России от 16.05.2011 N 03-07-11/127 прямо сказано, что если по условиям договора оплата товаров производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах), уменьшать сумму налога, исчисленную и уплаченную в бюджет по итогам налогового периода, в котором произведена отгрузка товаров, на отрицательные суммовые разницы, возникающие в налоговом периоде, в котором фактически получена оплата за ранее отгруженные товары, оснований не имеется.

Аналогичное мнение изложено и в Письме Минфина России от 01.07.2010 N 03-07-11/278. Еще раньше в Письме Минфина России от 26.03.2007 N 03-07-11/74 было указано, что в соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг, имущественных прав) либо день оплаты (частичной оплаты). Если ранней из дат является день оказания услуг, то пересчет иностранной валюты в рубли в целях определения налоговой базы и предъявления налога покупателю следует производить на дату оказания услуг. При получении продавцом оплаты в сумме, меньшей по сравнению с суммой, определенной на день оказания услуг, уменьшение суммы налога, исчисленной на день оказания услуг, не производится.

Если же оплата услуг получена продавцом после их оказания в сумме, большей по сравнению с суммой, определенной на день оказания услуг, то положительная разница, возникающая на дату получения полной оплаты, подлежит включению в налоговую базу на основании нормы, установленной пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ.

Чиновников не смущала судебная практика, которая говорила об обратном.

Судебная практика. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 17.02.2009 N 9181/08 по делу N А40-20314/07-112-124 суды, признавая правомерным уменьшение обществом налоговой базы по НДС на суммы отрицательных суммовых разниц в налоговых периодах, в которых фактически получена оплата за ранее оказанные услуги, пришли к выводу, что при реализации товаров (работ, услуг), стоимость которых выражена в условных денежных единицах, их цена и, следовательно, размер налоговой базы, определяются на момент осуществления платежа (п. 1 ст. 40, ст. 41, п. 2 ст. 153, ст. 154 НК РФ, ст. 317 ГК РФ).

Изменение обществом налоговой базы на образовавшиеся суммовые разницы в налоговом периоде поступления платежа соответствует приведенным нормам НК РФ.

Аналогичная точка зрения, подтверждающая правомерность корректировки налоговой базы по НДС на отрицательные суммовые разницы, высказана также в Постановлении ФАС Московского округа от 11.03.2011 N КА-А40/714-11 по делу N А40-43946/10-127-203.

Суммовые разницы у покупателя

По-прежнему рассматриваем ситуацию, когда получение товара предшествует оплате. Если товар получен и оплачен в одном налоговом периоде (квартале), вопросов не возникает. Поскольку сумма НДС, причитающаяся в бюджет, рассчитывается на конец налогового периода, то и к вычету можно принять всю сумму налога, перечисленную продавцу в этом квартале (п. 1 ст. 173 НК РФ). Чтобы избежать ситуации по отражению суммовых разниц, в книге покупок можно отразить счет-фактуру на день платежа.

Иное положение складывается, когда товар получен в одном квартале, а оплата произведена в другом. Покупателю было бы просто принять к вычету сумму НДС в квартале получения товара и постановки его на учет (ст. 172 НК РФ), а в квартале оплаты за товар скорректировать эту сумму на сумму разницы. В НК РФ прямого запрета на такие действия нет, но также отсутствуют и нормы, позволяющие покупателю в следующих кварталах уменьшать или увеличивать сумму НДС, принятую к вычету при постановке на учет товара.

Оптимальным вариантом для покупателя было бы не принимать к вычету сумму НДС в квартале получения товара, а произвести это действие в квартале оплаты за товар. В этом случае не будет необходимости производить корректировки.

После оплаты покупатель принимает к вычету сумму НДС, предъявленную продавцом, основываясь на цене в договоре поставки, но так как цена зависит от курса на день оплаты, то и рассчитать ее можно только на день оплаты (п. 1 ст. 40, п. п. 1, 2 ст. 168, п. 2 ст. 171 НК РФ). Ведь принять сумму НДС к вычету для налогоплательщика — это его право, а не обязанность (п. 1 ст. 171 НК РФ). На основании положений п. 2 ст. 173 НК РФ указанным правом налогоплательщик может воспользоваться в течение трех лет после окончания соответствующего налогового периода (Письмо Минфина России от 30.04.2009 N 03-07-08/105).

А что можно сказать про счета-фактуры в этом случае? Если счет-фактура при отгрузке продавцом выставлен в рублях, то у покупателя возникают сложности.

НК РФ не предусматривает возможности корректировки вычета по НДС на дату оплаты, если курс валюты (у. е.) изменился на эту дату по сравнению с датой оприходования товара, когда был произведен данный вычет по НДС. Такая же позиция изложена в Письме УФНС России по г. Москве от 10.02.2010 N 16-15/013804. Если счет-фактура при отгрузке выписан продавцом в условных единицах, то у покупателя возникает право на вычет после того, как товар принят к учету. Положения гл. 21 НК РФ не содержат указаний, по какому курсу должна производиться оценка НДС в этом случае.

Отметим, что при снижении курса валюты на дату оплаты налогоплательщику выгодно придерживаться точки зрения финансового ведомства.

Суммы НДС, указанные в условных единицах, пересчитываются в рубли по курсу, действующему на дату принятия к учету товаров (работ, услуг). В дальнейшем принятая к вычету сумма налога не корректируется (Письма Минфина России от 03.08.2010 N 03-07-11/336, 07.06.2010 N 03-07-09/35, 28.04.2010 N 03-07-11/155).

Наконец, мы подошли к самому интересному — вопросу об изменениях, действующих с 01.10.2011.

Порядок учета с 1 октября 2011 г.

Как мы писали выше, в НК РФ внесены изменения, которые предлагают иной подход к решению рассматриваемого вопроса, устраняя при определении налоговой базы по НДС вышеперечисленные сложности. Ни положительные, ни отрицательные суммовые разницы не повлияют на НДС, т.к. их необходимо будет отразить в зависимости от колебания курса в составе внереализационных доходов или расходов.

Аналогичная точка зрения уже встречалась в письмах Минфина России. Мы о ней рассказали, рассматривая суммовые разницы у покупателя (Письма Минфина России от 03.08.2010 N 03-07-11/336, 07.06.2010 N 03-07-09/35, 28.04.2010 N 03-07-11/155).

Теперь она прозвучала в п. 4 ст. 153 НК РФ, который гласит: если при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или условных денежных единицах, моментом определения налоговой базы является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав. При определении налоговой базы иностранная валюта или условные денежные единицы пересчитываются в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. При последующей оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав налоговая база не корректируется. Суммовые разницы в части налога, возникающие у налогоплательщика-продавца при последующей оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываются в составе внереализационных доходов в соответствии со ст. 250 НК РФ или в составе внереализационных расходов в соответствии со ст. 265 НК РФ.

Другими словами, по договорам в у. е. налоговая база по НДС пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки и при последующей оплате товара она не корректируется, а образовавшиеся суммовые разницы относятся к внереализационным доходам или расходам. Когда курс у. е. приравнивается к той или иной валюте, все кажется относительно понятным, но встречаются ситуации, когда стороны в договоре устанавливают определенный курс у. е. Примером может служить установление курса 1 у. е., равного 1 евро, стоимость которого определяется в размере, равном курсу ЦБ РФ на день оплаты плюс 2%. Как следует поступать в этом случае?

Можно ли действовать согласно п. 4 ст. 153 НК РФ и сложившуюся при расчетах суммовую разницу признать во внереализационных доходах или расходах вместе с НДС в зависимости от колебания курса? Ведь, как гласят положения данного пункта, налоговая база по НДС в у. е. пересчитывается по курсу ЦБ РФ на день отгрузки и при последующей оплате не пересчитывается.

Здесь нет речи ни о каком ином курсе, кроме курса ЦБ РФ. Некоторые эксперты считают, что на дополнительную сумму 2% (как приведено в примере) по суммовой разнице может рассматриваться корректировка базы по НДС с доначисления сумм НДС по правилам, установленным до 01.10.2011. Но проверяющие органы еще не высказали своей точки зрения по этому поводу.

Можно, конечно, поступить иначе. В том же пункте сказано, что при дальнейшей оплате за отгруженные товары в у. е. налоговая база по НДС не корректируется. Следовательно, образовавшиеся суммовые разницы никак не влияют на сумму НДС, рассчитанную при отгрузке или принятую к вычету при принятии к учету товара покупателем.

Учет у покупателя

Теперь обратимся к ситуации у покупателя. Он принял товар, стоимость которого выражена в у. е., на учет, получил от продавца счет-фактуру и произвел вычет НДС. Позже осуществил оплату за товар. Очевидно, что сумма налога при отгрузке будет отличаться от суммы налога в момент оплаты из-за разницы курсов валют.

Но покупатель не должен производить корректировку вычета в данном случае. Об этом гласят поправки, внесенные в п. 1 ст. 172 НК РФ. В дополнительном абзаце к данному пункту сказано: при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или в условных денежных единицах, налоговые вычеты, произведенные в порядке, предусмотренном настоящей главой, при последующей оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав не корректируются. Суммовые разницы в части налога, возникающие у покупателя при последующей оплате, учитываются в составе внереализационных доходов в соответствии со ст. 250 НК РФ или в составе внереализационных расходов в соответствии со ст. 265 НК РФ.

Но тогда возникает вопрос: по какому курсу требуется определить сумму НДС к вычету, если продавцом счет-фактура при отгрузке составлен в у. е.? Ведь ситуация такова, что дата отгрузки может не совпасть с датой оприходования товара покупателем.

По этому поводу Минфин России выпустил Письмо от 21.09.2011 N 03-07-11/248 (далее — Письмо N 03-07-11/248). В нем финансовое ведомство разъяснило, что право на налоговый вычет у налогоплательщика возникает в налоговом периоде, когда товар приобретен и принят к учету на основании первичных учетных документов и при наличии счета-фактуры, в том числе оформленных в у. е. Поэтому сумма НДС, указанная в счете-фактуре в у. е., пересчитывается в рубли по курсу, действующему на дату принятия товаров на учет.

Как видим, даты отгрузки товара и принятия его на учет покупателем могут быть разные. В Письме Минфин России еще раз подтверждает, что при последующей оплате налоговые вычеты по НДС не корректируются. А суммовые разницы в части налога, возникающие у покупателя при последующей оплате, учитываются в составе внереализационных доходов в соответствии со ст. 250 НК РФ или в составе внереализационных расходов в соответствии со ст. 265 НК РФ.

К сведению. В сложившейся ситуации по узаконенным изменениям в Налоговом кодексе покупателю легче стало принимать суммы НДС к вычету. Ведь в момент оприходования товара у него известна сумма НДС к вычету и нет смысла откладывать счет-фактуру для вычета до момента оплаты за полученный товар.

Учет при внесении предоплаты

Как быть, если покупатель произвел предоплату (внес аванс)? В данном случае надо действовать также согласно Письму N 03-07-11/248. Покупатель примет к вычету сумму НДС при осуществлении предоплаты (при условии наличия счета-фактуры от продавца на сумму предоплаты) на дату ее перечисления. После получения товара (оприходования) покупатель восстановит сумму НДС с предоплаты, а также примет к вычету сумму НДС с принятого на учет товара.

Если счет-фактура выписан в у. е., то сумма вычета им определяется по курсу на дату оприходования товара. Если счет-фактура выписан в рублях, то покупатель принимает к вычету ту сумму НДС, которая указана продавцом в счете-фактуре при отгрузке.

Теперь рассмотрим ситуацию по предоплате у продавца. Чиновники считают, что продавец должен поступать аналогично покупателю. Получив предоплату от покупателя, продавец исчисляет с нее сумму НДС, предназначенную к начислению по курсу на дату предоплаты. Произведя отгрузку товара, он снова определяет налоговую базу по НДС по курсу на дату отгрузки. При этом принимает к вычету сумму НДС, ранее начисленную с предоплаты. Хотелось бы обратить внимание еще на одно Письмо Минфина России, посвященное учету договоров в у. е. на условиях предоплаты и порядку формирования счетов-фактур, а также исчислению налоговой базы по НДС (от 12.10.2011 N 03-07-14/99).

В нем финансовое ведомство, ссылаясь на п. 3 ст. 168 НК РФ, указывает на то, что при получении сумм предоплаты в счет предстоящих поставок за товары, реализуемые на территории РФ, соответствующие счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней, считая со дня получения указанных сумм оплаты (частичной оплаты). И налогоплательщики обязаны это делать.

При этом если отгрузка товаров осуществляется в течение пяти календарных дней, считая со дня получения предварительной оплаты (частичной оплаты), то счета-фактуры по ней продавец не выставляет. Если моментом определения налоговой базы является день оплаты (частичной оплаты) предстоящих поставок товаров, то на день отгрузки товаров в счет поступившей ранее оплаты (частичной оплаты) также возникает момент определения налоговой базы. Основанием такого разъяснения является п. 14 ст. 167 НК РФ.

И главное: независимо от того, что предоплата и отгрузка совершаются в одном налоговом периоде, налогоплательщик должен исчислить налоговую базу по НДС как на день предоплаты (частичной оплаты), так и на день осуществления отгрузки. При этом, согласно п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ, суммы налога НДС, исчисленные с предоплаты, подлежат вычету в том же налоговом периоде. Таким образом, Минфин России говорит, что необходимо четко следовать правилам начисления и принятия к вычету сумм НДС при предварительной оплате, даже если это происходит в одном налоговом периоде.

Новый счет-фактура и код валюты

Нелишним будет сказать и о том, что 26.12.2011 премьер-министр Владимир Путин подписал Постановление Правительства РФ «О счетах-фактурах и признании утратившими силу некоторых нормативных актов Правительства РФ». Данный документ призван заменить Постановление Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость».

Документ утверждает новые формы счета-фактуры, корректировочного счета-фактуры, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, а также книги покупок и книги продаж, которые необходимо использовать с 2012 г.

Следует отметить, что в новых формах документов — счете-фактуре, корректировочном счете-фактуре, журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур — присутствует обязательный реквизит — код валюты. Это цифровой код и соответствующее ему наименование валюты.

При заполнении нужно пользоваться Общероссийским классификатором валют ОК (МК (ИСО 4217) 003-97) 014-2000. Причем код должен быть единым для всех перечисленных в счете-фактуре (корректировочном счете-фактуре) товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Особо указано, что при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в российских рублях, эквивалентных определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах, следует указывать «код 643 наименование российский рубль».

Как видим, выставить счет-фактуру в условных единицах нельзя. Тем самым отпадут многие вопросы в учете и расчете сумм НДС по договорам в условных единицах.

В ближайших номерах мы подробно проанализируем новые формы документов и порядок их учета.

Источник: Журнал «Налоговый учет для бухгалтера»

Марина Полухина, Руководитель Департамента методологии и консалтинга, 19.01.2012

Самая условная единица

Фото: АНДРЕЙ БИЛЬЖО

Год назад Госдума РФ направила премьер-министру Михаилу Касьянову и генпрокурору Владимиру Устинову парламентский запрос «О недопущении использования условных единиц при установлении потребительских цен на товары». Законопроект о внесении соответствующих изменений в Гражданский кодекс до сих пор так и не дошел до первого чтения. Между тем все больше российских компаний, устав следить за скачками курса евро и доллара, и без понукания со стороны депутатов переходят на расчеты с покупателями в рублях. Однако у. е. по-прежнему остается одной из ключевых валют товарно-денежных отношений в России. Только теперь она перестала быть расхожим синонимом доллара США, превратившись в действительно условную единицу. У каждого сегодня своя у. е., и сравнить цены можно только через пересчет их в рубли. В результате продавцы получили идеальный инструмент для маскировки завышения расценок.
У. е. в законе
Условные денежные единицы не являются российским изобретением (см. справку). Однако ни одна из использовавшихся в мировой практике условных валют не проникла столь широко на розничный рынок. В этом и заключается уникальность отечественной у. е.
Легитимность ее хождения на территории России установлена в п. 2 ст. 317 Гражданского кодекса. Согласно этому пункту, допускается установление цены договора между сторонами той или иной сделки в рублях, эквивалентной сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах (у. е.). Подлежащая уплате в рублях сумма определяется по курсу Банка России соответствующей валюты или условных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.
Многие организации, заключая договоры в у. е., и в дальнейшем оформляют все соответствующие документы также в у. е.— большинство бухгалтерских документов можно выписать одновременно в рублях и в условных единицах. А для установления порядка разрешения судебных споров, в которых фигурируют суммы в у. е. или прочей нерублевой валюте, президиум Высшего арбитражного суда выпустил в ноябре 2002 года специальное разъяснительное письмо.
При этом с 1997 года действует положение Центробанка #503 «О прекращении на территории РФ расчетов в иностранной валюте за реализованные физическим лицам товары (работы, услуги)» и его более поздняя редакция, утвержденная в 2000 году. Ими однозначно запрещено продавать товары и услуги в долларах, как и в любой другой иностранной валюте. Однако запрет устанавливать цены на товары в любой валюте нигде не фигурирует. Главное, чтобы все расчеты в торговой точке шли в рублях, и тогда к продавцу не придерешься.
Запретить у. е. пытались не раз. Особенно остро этот вопрос встал после резкого роста курса евро. Ряд депутатов Госдумы подготовили законопроект о внесении изменений в 317-ю статью еще в 2002 году. В запросе, который они направили Михаилу Касьянову и Владимиру Устинову в феврале 2003 года, говорилось, что установление потребительских цен на товары недопустимо. Генпрокуратуре даже предлагалось «провести проверку исполнения органами управления и руководителями коммерческих организаций действующих на территории Российской Федерации законов, определяющих установление потребительских цен на товары, работы и услуги». Депутатский запрос остался без ответа, а сам законопроект по сей день пылится в архивах — его рассмотрение, намеченное на осень, отложено. В мае прошлого года ряд поправок к законам, в том числе направленных на ликвидацию у. е., пыталась внести КонфОП. Эта инициатива в свете переизбрания Госдумы была также оставлена до лучших времен. Однако неудачу законодателей и защитников прав потребителей частично компенсировали сами участники рынка.
Облом стереотипов

Фото: СЕРГЕЙ МИХЕЕВ, «Ъ»

По мнению сотовых операторов, мобильная связь стала для москвичей настолько привычной, что ей больше соответствует рубль

Еще полтора года назад у. е. в подавляющем большинстве случаев воспринималась и потребителями, и продавцами как синоним доллара. Конечно, в разных торговых точках цена ее пересчета в рубли могла несколько отличаться от курса доллара в соседнем банке, но колебания были незначительными, составляя в среднем 1-2%. Происхождение этих флуктуаций компании в основном окутывали завесой коммерческой тайны. А в неофициальных беседах бухгалтеры и финансовые директора объясняли добавление 1,5-3% к курсу ЦБ банальной стоимостью обналичивания денег по «серым» схемам.
Однако в июне 2002 года новая европейская валюта впервые обогнала доллар по стоимости, а с начала прошлого года этот разрыв стал увеличиваться беспрецедентными темпами. В результате уже в конце 2002 года доллар перестал быть единственным возможным лицом у. е. Ряд фирм, получающих товар у европейских поставщиков или просто решивших заработать на разнице курсов, объявили о переходе на евро. К середине 2003 года эта тенденция приобрела почти массовый характер. У. е. начала отходить на второй план. Теперь для покупателя был важен вопрос: у вас цены в долларах или евро?
Очередную свинью позициям доллара как основной расчетной единицы в России подложил отечественный рубль. За прошлый год он подорожал по отношению к американскому коллеге примерно на 10%. Укрепление рубля вылилось в потерю еще части аудитории у. е.— многие продавцы, до сих пор пользовавшиеся при установке стоимости товара условными единицами, перешли на рублевые ценники.
Например, в московской сети «Мегафона» абоненты по традиции платят за услуги рублями по курсу доллара ЦБ на день оплаты. Однако недавно компания ввела тариф «Просто», цены на услуги в котором указаны в рублях. «Для москвичей сотовая связь стала настолько привычным делом, что затраты на нее сравнимы с коммунальными платежами: квартплатой, платой за свет, за газ и за обычный телефон. Эти расходы мы всегда считаем в рублях, теперь настало время и рублевых сотовых тарифов»,— поясняют в компании. А «ЛокИС», поставляющая программное обеспечение, с 1 января вообще отказалась от расчетов в у. е., переведя свой прайс-лист в рубли по курсу доллара, заложенному в бюджет России на 2004 год.
Зато одним из следствий нетривиального поведения курсов трех валют стало появление принципиально новой для россиян у. е.— настоящей условной единицы, величину которой невозможно предсказать. Сегодня у каждой компании она своя, причем для разных клиентов у. е. может переводиться в рубли по разным формулам.
Внутренним курсом
Так, в сотовой сети «Би Лайн» внутренний курс у. е. на 1% выше курса ЦБ. «Это своего рода защита от рисков, которые могут возникнуть в процессе конвертации»,— объясняют представители компании, добавляя, что, возможно, со временем система будут пересмотрена в сторону увеличения надбавки до 2-3%. В столичных сетях салонов сотовой связи цены на карты предоплаты и телефоны выставляются исходя из внутреннего курса. По словам менеджера компании «Техмаркет» Анны Жижиной, цены формируются прежде всего под воздействием конъюнктуры рынка: «Например, в конце 2003 года долларовая себестоимость среднего ‘евротелефона’ только за счет роста курса евро увеличилась на 8-10%. Однако розничные цены повысились не прямо пропорционально». «Россияне пока не привыкли к евро, а наши закупки в основном производятся именно в этой валюте, поэтому приходится устанавливать более высокий курс доллара, чтобы компенсировать разницу в стоимости доллара и евро»,— соглашается пресс-секретарь компании Dixis Кирилл Лубнин. В среднем разница в цене у. е. среди продавцов сотовых телефонов сегодня составляет около 10%.
Крупнейшие российские авиакомпании продают билеты на международные рейсы в основном через систему бронирования «Габриэль», кросс-курс в которой устанавливает «Аэрофлот». До января 2003 года у. е. в «Габриэле» была приравнена к доллару и переводилась по курсу ЦБ. Однако в конце января «Аэрофлот» объявил о новой цене у. е.— 30 руб., пообещав, правда, не изменять курс до конца года.
По аналогичному пути пошло в этом году правительство Санкт-Петербурга, впервые закрепив стоимость у. е. для арендаторов нежилых помещений и зданий, принадлежащих городу, в законе о его бюджете на уровне 31,5 руб. Зампред местного КУГИ Алексей Чичканов объяснил величину петербургской у. е. «компромиссом между предложением КУГИ и предложением комитета финансов города». Заметим, что, устанавливая курс у. е. в предыдущие годы, КУГИ ссылался на некую сложную формулу расчета, учитывающую колебания валютных курсов, показатели инфляции, индекс потребительских цен и ряд других факторов, и даже обещал со временем сделать ее открытой для арендаторов. Вслед за КУГИ на свой собственный курс у. е., не привязанный ни к какой конкретной валюте, перешли и ряд петербургских бизнес-центров.
Практика безотносительности
Вокруг разницы в стоимости у. е. многие участники рынка уже развернули целые пиар-кампании. Например, немецкая Audi с 2004 года демонстративно перевела цены на свои автомобили из евро в доллары, зафиксировав кросс-курс на уровне 1,19 (это уже ниже текущих котировок).
Анастасия Казакова, руководитель пресс-службы «НТВ плюс», уверяет, что цены на услуги компании не меняются, абонентская плата за базовый пакет по-прежнему составляет $18,95. «Мы не вводим никаких внутренних курсов и ведем расчеты по курсу ЦБ. Возможно, из-за этого упускаем сиюминутную прибыль, но приобретаем главное — лояльность абонентов»,— подчеркивает госпожа Казакова. «Мы не стремимся заработать на падении курса доллара,— вторит ей вице-президент телекоммуникационной компании Corbina Telecom Александр Малис.— Все цены остаются привязанными к доллару США, и в будущем компания не планирует менять свою политику».
Распространяется и обратная практика — использование стоимости у. е. в качестве угрожающей дубинки. Например, «Аэрофлот» недавно объявил, что с конца марта переведет расчеты с туроператорами за блок-места на популярных рейсах в евро. «Мы просто исправим доллар на евро в цене билета,— пояснили в авиакомпании.— Это позволит сократить количество блок-мест на рейсах. ‘Аэрофлот’ в настоящее время не заинтересован в большом объеме брони туроператоров». В компании, правда, оговариваются, что для туристов конечная цена билета будет ниже, чем при прямом пересчете у. е. в евро, но механизмы этого снижения пока не объясняют.
Число «курсовых» деклараций растет. Однако гораздо опаснее для потребителя не афишируемая, но уже широко присутствующая на рынке разница в стоимости у. е. в ценах сходных товаров. Сегодня она может достигать 20%. Например, в Казани магазины «Спортмастер» считают эквивалентом у. е. 29 руб., а напрямую конкурирующий с ним «Триал-Спорт» — 32 руб. Стоимость у. е. в столичных розничных сетях также колеблется между котировками доллара и евро. Сами ритейлеры объясняют, что курс определяется «условиями контрактов», которые являются коммерческой тайной. А московская компания «Интеллект-Сервис», продающая программное обеспечение, вообще установила региональные курсы у. е.: 32 руб. для Москвы и Подмосковья, 31,5 руб. для продаж за пределами столицы и области, 31 руб. для Смоленской, Волгоградской, Саратовской областей, Ставропольского и Краснодарского краев.

Таким образом, получив наконец-то действительно условную единицу стоимости товаров и услуг, российский рынок потерял точку отсчета. Потребитель теперь не может быстро и адекватно сравнить цены различных поставщиков: одинаковые в у. е., они могут существенно различаться в рублевом выражении. И если под рукой не оказалось калькулятора, велик риск совершить покупку по завышенной цене. В результате первый вопрос, который сегодня вынужден задавать в магазине потенциальный покупатель: а у вас какая у. е.?
РЕНАТА ЯМБАЕВА, АФАНАСИЙ СБОРОВ

МЕЖДУНАРОДНАЯ ПРАКТИКА
У. е. мирового масштаба
Одной из первых международно признанных искусственных валют стали так называемые специальные права заимствования (SDR, special drawing rights). Они были разработаны в 1969 году Международным валютным фондом (МВФ) из-за ограниченности производства золота и расширения объемов мировой торговли. Первый выпуск SDR прошел в три этапа между 1970 и 1972 годами в размере $9,5 млрд. Стоимость этих у. е. сначала устанавливалась в золотом эквиваленте, но с июня 1974 года ее стали определять относительно средневзвешенной корзины 16 валют (США, европейских стран, ЮАР и Австралии). Формально SDR имеют вид кредитовых записей на специальных счетах МВФ пропорционально квотам стран-участниц. Использовать SDR можно для получения валюты от ряда специально аккредитованных стран для операций по двусторонним соглашениям между странами-участницами; для некоторых операций, отражаемых на общем счете МВФ. На 19 февраля по курсу ЦБ РФ SDR стоили 43,06 руб.
В марте 1979 года страны—участницы европейской валютной системы создали свою валютную единицу — ЭКЮ (ECU, european currency unit). Курс ECU рассчитывался на базе валютной корзины 12 стран ЕС. В отличие от SDR эмиссия ECU была частично обналичена золотом и долларами и имела более широкое применение, в том числе в коммерческих контрактах. Однако по форме ECU также представляло собой лишь запись на счетах центральных или коммерческих банков при безналичных перечислениях. В конце 1990-х годов ECU трансформировалось в евро.
ПРЯМАЯ РЕЧЬ
У вас у. е. чему равна?
Лев Кошляков, заместитель гендиректора компании «Аэрофлот»:
— Мы привязываем цены на билеты на международные рейсы к доллару по фиксированному курсу. И у. е. у нас равняется 30 рублям. Это позволяет более четко проводить планирование, страхует от риска колебания валюты и позволяет избежать трудностей при учетной политике, делая цены на билеты более предсказуемыми. Впрочем, реально «Аэрофлот» работает во многих валютах. А учитывая, что основные наши рынки — в Европе, по договоренности с крупными туроператорами мы в дальнейшем будем использовать евро.
Натали Голицына, президент Русского клуба:
— Для меня у. е. равняется доллару. Потому что привыкла к доллару. У нас ведь не поймешь, какая национальная валюта — или рубль, или доллар. В Москве все настолько запутались, что лучше просто пользоваться долларом. А в Европе приходится расчеты переводить в евро. Это очень неудобно. Сотрудникам зарплату плачу в рублях — с доллара они же терять будут.
Лев Хасис, председатель совета директоров торгового дома «Перекресток»:
— В разных компаниях по-разному — 29-30-32 рубля. Хотя постепенно идет переход в евро. У нас преобладают рублевые товары, и мы оперируем рублями, но бюджет и другие расчеты составляются не только в рублях, но и дублируются в долларах по курсу ЦБ. Думаю, что пора переходить к какому-то натуральному эквиваленту, подобно индексу «биг-мака». Нам в России тоже надо изобрести какую-то местную единицу — может, киловатт электроэнергии, литр бензина или какой-то другой ходовой товар.
Александр Лившиц, заместитель гендиректора компании «Русский алюминий»:
— В зависимости от условий контракта. Если поставляем в Америку, то у. е. равняется доллару, если в Европу — то евро. Но лучшим у. е., на мой взгляд, был бы золотой рубль — в нем хотя бы есть содержание драгметалла, чего в долларе и в евро нет уже давно.
Дмитрий Лебедев, председатель правления компании «МИЭЛЬ-недвижимость»:
— В нашей компании, как и в большинстве других, однозначно все исчисляется в долларах по обычному курсу ЦБ. Так привычней.
Евгений Коган, управляющий директор инвесткомпании «Антанта Капитал»:
— Сейчас модно понимать под у. е. 30 рублей. А для наших клиентов нет у. е. Есть нормальный рубль и нормальный доллар. А когда я сталкиваюсь с у. е. в повседневной жизни, то все считаю просто в рублях. Надо уважать собственную валюту. Я считаю, если ты импортер, ну хеджируй риски валютными контрактами, а не ценами в у. е. Во времена нестабильного рубля это можно было понять, а сейчас уже нет.
Дмитрий Тащев, исполнительный директор по внешним связям компании «BP Россия»:
— У нас нет никаких у. е., и никогда ими не пользовались. Все расчеты идут только на рубли.
Олег Сысуев, первый зампред совета директоров Альфа-банка:
— Слава богу, у нас кредитная организация серьезная, поэтому у нас у. е. никогда не было. Доллар всегда был долларом, а рубль рублем, потому нам доверяют клиенты.
Арсен Шагиев, директор группы «Мумий Тролль»:
— Раньше расчеты были в основном в долларах, сейчас нам больше нравится евро. Преимуществ масса: купюры более удобные, особенно пятисотка, у новой валюты меньше подделок и испорченных купюр. В безналичных расчетах внутри страны оперируем рублями, а если расчеты с заграницей, опять же используем евро. Деньги — всегда деньги, какими бы они ни были, иметь их всегда приятно.
Василий Ворушилов, директор турфирмы «Меридиан-Экспресс»:
— Раньше был доллар, теперь перешли на евро. Сейчас евро принято примерно в 80% турагентств, потому что доллар падает. К тому же основное направление маршрутов — Европа.
Владимир Скворцов, генеральный директор группы «АльфаСтрахование»:
— Мы все измеряем в долларах и рублях. Страховые продукты измеряются в долларах по курсу ЦБ, так исторически повелось, и переходить на евро мы не собираемся — я сам не понимаю, с какой стати, например, магазины произвольно заменили у. е. с доллара на евро, увеличив стоимость товаров на 10-15%. Мы не можем так относиться к потребителю. А зарплаты мы платим в рублях по внутреннему курсу 30 рублей за доллар. Сейчас вокруг евро нагнетается истерия, а поддаваться общей панике не в наших правилах, подождем.
Николай Студзинский, художник, торгующий в Измайлово:
— У меня у. е. одна матрешка — я знаю, сколько я вложил труда в свою работу и сколько хочу за нее получить. И если доллар падает, то матрешка или Дед Мороз (как ни странно, они до сих пор пользуются спросом) будет стоить на $10-50 дороже. А на фирме, где я работаю, во внутренних расчетах применяется условный курс доллара в 30 рублей, а в расчетах с клиентами — банковский.
Марианна Масленникова, вице-президент компании «Планета Фитнес»:
— У. е.— это вообще некая условность, однако по фактическим признакам мы привязываемся все же к доллару, поскольку в наших клубах курс у. е. ближе к курсу доллара, нежели к курсу евро.
Сергей Бобриков, гендиректор компании «Комус»:
— Мы измеряем у. е. в долларах и в евро, когда импортируем продукцию, и в долларах, когда продаем ее в России. Переходить на евро мы не планируем, так как весь рынок офисных товаров в России ведет расчеты в долларах. Это связано с большой долей азиатских поставок, где все контракты долларовые. Кроме того, часть европейских и российских производителей по разным причинам ведут расчеты в американской валюте. Поэтому переход на евро на долларовом рынке с постоянным колебанием курса не в пользу доллара может привести к росту цен и снижению конкурентоспособности. И наконец, я верю в доллар.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *