Содержание
Учет у векселедержателя
Когда предприятие получает вексель за проданные товары, у него меняется структура дебиторской задолженности. Продавец переводит сумму задолженности за отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги) с одного субсчета счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» на другой. В учете при этом делается следующая запись:
Дебет 62 субсчет «Векселя полученные» Кредит 62 субсчет «Расчеты за проданные товары (работы, услуги)» — отражен полученный вексель.
По окончании вексельного срока предприятие может предъявить вексель для оплаты векселедателю (если вексель простой) или плательщику (если вексель переводной). Дисконтный вексель должен быть оплачен по номиналу, а процентный — вместе с процентами. Это оформляется следующей проводкой:
Дебет 51 Кредит 62 субсчет «Векселя полученные» — оплачен вексель.
Согласно пункту 6.2 ПБУ 9/99 «Доходы организации», разность между суммой, указанной в векселе, и суммой задолженности за поставленные, товарно-материальные ценности увеличивает выручку.
Пункт 12 ПБУ 9/99 устанавливает, что выручка признается таковой в бухгалтерском учете, если:
- — организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
- — сумма выручки может быть определена.
Исходя из этого, вексель с дисконтом отражается в составе выручки по номинальной стоимости, так как в векселе указана конкретная сумма дисконта и у предприятия имеется право на получение этой суммы.
Если же вексель процентный, то считать предполагаемый доход в виде процентов выручкой до предъявления векселя к платежу неправомерно. Ведь право на получение процентов по векселю возникает только при предъявлении векселя к погашению. К тому же заранее не известна сумма процентов, так как в процентных векселях не указывается конкретный срок погашения. Следовательно, дополнительная выручка в виде процентов возникает только при предъявлении векселя к погашению. В учете делается следующая запись:
Дебет 62 субсчет «Расчеты за проданные товары (работы, услуги)» Кредит 91 субсчет «Прочие доходы» — отражен доход по векселю.
С суммы векселя векселедержатель исчисляет НДС. В какой момент НДС должен начисляться в бюджет, зависит от метода, которым организация определяет выручку для исчисления налогов. Если выручка определяется «по оплате», то, согласно статье 167 НК РФ, НДС с выручки исчисляется в том отчетном периоде, в котором вексель погашен или передан по индоссаменту. Если «по отгрузке», то НДС должен быть исчислен в момент отгрузки товаров.
Предъявив вексель к оплате векселедателю (если вексель простой) или плательщику (если вексель переводной), предприятие-векселедержатель должно начислить налог на пользователей автомобильных дорог с суммы, уплаченной ему по векселю. Такой порядок установлен пунктом 32 Инструкции МНС России № 59 «О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды». Прибыль же, полученная в виде вексельного дохода, должна включаться в базу для исчисления налога на прибыль.
Что касается вексельного дохода, то НДС облагается только та его часть, которая превышает доход, исчисленный по ставке рефинансирования Центрального банка РФ.
Векселедатель может выдать вексель в обмен на полученный заем. Такой вексель векселедержатель должен учитывать как финансовое вложение.
Согласно пункту 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора, то есть в размере выданного займа. При выдаче займа в учете производятся записи:
Дебет 58 субсчет «Выданные займы» Кредит 51 — выдан заем; Дебет 58 субсчет «Векселя полученные» Кредит 58 субсчет «Выданные займы» — получен вексель в обеспечение платежа по займу.
Плата за пользование заемными средствами, обеспеченными векселем, может быть оформлена в виде дисконта или в виде процентов. Возникает вопрос: должно ли предприятие отражать этот доход до погашения векселя?
Согласно пункту 73 Положения о бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в РФ, задолженность по полученным займам и кредитам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода процентов. В данном пункте говорится о полученных займах, то есть об учете у заемщика. Указаний на то, что так же должен учитывать проценты и заимодавец, в этом документе нет.
У заимодавца доход должен отражаться тогда, когда он получит право на этот доход. А право на получение дохода в виде дисконта или процента, как и всей суммы по векселю, согласно пункту 34 Положения о переводном и простом векселе, возникает при предъявлении векселя к платежу. Поэтому доходы по векселю должны отражаться в бухгалтерском учете только при предъявлении векселя к платежу.
Эти доходы в соответствии с пунктом 7 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) относятся к операционным и облагаются налогом на прибыль в общеустановленном порядке.
В соответствии с пунктом 1 статьи 162 НК РФ данные доходы не облагаются НДС, так как выданный в обеспечение займа вексель не связан с реализацией товаров (работ, услуг). Погашение векселя не является процессом реализации, поэтому выбытие векселя в этом случае не оформляется проводками по счетам реализации. Векселедержатель при этом делает такую запись:
Дебет 51 Кредит 58 субсчет «Векселя полученные» — погашен заем.
Если выплачивается доход, то дополнительно производится следующая запись:
Дебет 58 Кредит 91 — отражен доход.
Может сложиться ситуация, когда заимодавец будет согласен на погашение векселя на меньшую сумму, чем величина выданного займа. При этом должны производиться такие записи:
Дебет 51 Кредит 58 субсчет «Векселя полученные» — оплачен вексель;
Дебет 80 Кредит 58 субсчет «Векселя полученные» — отражена разница между выданным займом и полученными средствами.
Вексель может быть передан третьему лицу до наступления срока погашения векселя векселедателем-заемщиком. В этом случае выбытие векселя оформляется как реализация векселя третьего лица. Производятся следующие проводки:
Дебет 58 субсчет «Выданные займы» Кредит 51 — выдан заем;
Дебет 58 субсчет «Векселя полученные» Кредит 58 субсчет «Выданные займы — получен вексель в обеспечение платежа по займу;
Дебет 51 Кредит 58 субсчет «Выданные займы» — отражено погашение векселя на сумму выданного займа;
Дебет 58 субсчет «Выданные займы» Кредит 80 — отражен доход по займу.
Следует отметить, что веселя третьих лиц являются для предприятия ценными бумагами и должны учитываться на счете финансовых вложений по фактической стоимости приобретения согласно пункту 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н.
Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат для инвестора. Фактическими затратами на приобретение ценных бумаг могут быть:
- — суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;
- — суммы, уплачиваемые специализированным организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением ценных бумаг;
- — вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием которых приобретены ценные бумаги;
- — расходы по уплате процентов по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг до принятия их к бухгалтерскому учету.
Фактические затраты в соответствии с пунктом 6 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) складываются не только из фактической оплаты, но и из кредиторской задолженности за вексель.
Балансовая стоимость векселей третьих лиц, полученных за отгруженные товары (работы, услуги), равна стоимости этих товаров (работ, услуг). При этом получение векселя расценивается как погашение задолженности покупателя.
При любом способе выбытия векселя (продажа, мена, погашение и др.) производятся следующие бухгалтерские записи:
Дебет 91 Кредит 58 — списана балансовая стоимость векселя;
Дебет 76 Кредит 91 — отражена продажная стоимость векселя;
Дебет 91 (99) Кредит 99 (91) — отражен финансовый результат.
Далее в зависимости от способа оплаты погашается задолженность по векселю и делается запись:
Дебет 51 Кредит 76- получены денежные средство
Дебет 60(76) Кредит 76 — произведен взаимозачет.
При реализации векселя за денежные средства вопросов у бухгалтеров, как правило, не возникает. Вопросы возникают при приобретении за вексель товаров (работ, услуг) с «входным» НДС. А именно: в какой момент и в каком размере принимать к вычету уплаченный посредством векселя НДС?
Порядок вычета НДС регламентирован пунктом 2 статьи 172 НК РФ. В нем говорится, что если налогоплательщик рассчитывается за приобретенные им товары (работы, услуги) собственным имуществом (в том числе векселем третьего лица), то суммы налога, подлежащие вычету, исчисляются исходя из балансовой стоимости имущества, переданного в счет оплаты товаров. В данном случае это стоимость, по которой вексель учитывается на счете 58.
Если налогоплательщик-векселедатель рассчитывается за приобретенные им товары (работы, услуги) собственным векселем (либо векселем третьих лиц, полученным в обмен на собственный вексель), то к вычету принимаются суммы налога, исчисленные исходя из сумм, фактически уплаченных им по собственному векселю.
Налогоплательщик-индоссант, который рассчитывается за товары векселем третьих лиц, имеет право на вычет сумм налога в момент передачи этого векселя в оплату приобретенных им товаров (работ, услуг). Однако сделать это он может при условии, что указанный вексель покупатель-индоссант ранее получил в качестве оплаты за отгруженные им товары, выполненные работы и оказанные услуги. В этом случае сумма налога на балансе индоссанта принимается к вычету только в пределах стоимости приобретенных (принятых к учету) товаров (работ, услуг), не превышающей стоимости отгруженных ранее товаров (работ, услуг), за которые был получен вексель.
Вексель может выбывать не только при его продаже или обмене на товары. Он может и просто погашаться. В этом случае векселедержатель предъявляет вексель к оплате векселедателю (если это простой вексель) или плательщику (если вексель переводной) при наступлении срока платежа.
Погашение векселя по взаимной договоренности сторон может осуществляться в любой форме, предусмотренной Гражданским кодексом РФ: денежными средствами, взаимозачетом, встречной поставкой, цессией и др. Сумма погашения также может отличаться от номинала (с согласия предъявителя), платежи могут производиться по частям. При погашении векселя; производятся те же проводки, что и при любом другом способе выбытия.
При этом необходимо иметь в виду, что погашение векселя векселедателем не является актом продажи имущества. Поэтому на прибыль (убыток) от погашения векселя не распространяются положения пункта 4 статьи 2 Закона о налоге на прибыль.
Согласно пункту 4 статьи 2 Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций», прибыль (убытки) от реализации ценных бумаг, фьючерсных и опционных контрактов определяется как разница между ценой реализации и ценой приобретения с учетом оплаты услуг по их приобретению и реализации. Убытки по операциям с ценными бумагами, не имеющими рыночной котировки или не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг (в частности, от реализации векселей третьих лиц), могут быть отнесены на уменьшение доходов от реализации данной категории ценных бумаг.
Если от реализации каждого векселя третьих лиц получена прибыль, корректировка налогооблагаемой прибыли не производится. Суммарная прибыль облагается налогом в общеустановленном порядке по ставке 35 процентов. Если при реализации получен убыток, а прибыль от реализации векселей отсутствует, налогооблагаемая база должна быть восстановлена на сумму убытков по ценным бумагам.
Приобретение за вексель третьих лиц товаров (работ, услуг) рекомендуется оформлять двумя договорами: купли-продажи векселя и купли-продажи товара (работы, услуги). Это позволит избежать проблем, возникающих при проведении бартерных сделок. К тому же, если у предприятия нет договора купли-продажи векселя, у него не будет оснований списать убытки от реализации векселей за счет прибыли от их реализации, как это было показано в предыдущих примерах. Поэтому рекомендуется вместо одного договора мены (так зачастую оформляются подобные сделки) с формулировкой «сторона 1 передает стороне 2 вексель такой-то с номиналом таким-то и получает товар такой-то стоимостью такой-то» оформить два договора купли-продажи.
По первому договору «сторона 1 передает стороне 2 вексель такой-то с номиналом таким-то договорной стоимостью такой-то». По второму договору «сторона 2 передает стороне 1 товар по такой-то договорной стоимости».
Еще отмечу, что вексель третьих лиц, полученный в качестве авансового платежа за товары, может быть передан другому лицу еще до момента поставки товара покупателю.
В современной российской практике возрастает роль векселя как высоко ликвидного средства расчетов и взаимозачетов. В условиях снижения рынков сбыта и недостатка денежной массы вексель может способствовать ускорению реализации товаров и оборота средств предприятий, уменьшая реальную потребность в деньгах и смягчая проблемы взаимных неплатежей.
Источник: https://vuzlit.ru/659216/uchet_vekselederzhatelya
Закрытие кредита векселем. Продолжение.
Уважаемый читатель! Продолжаем предыдущую тему закрытие кредита векселем.
В победе все способы хороши! И я не сбрасываю с арсенала средств по выходу из кредитных долгов- закрытие кредита векселем (задолженности по кредиту), поскольку законодательство допускает и такой способ погашения своей задолженности.
Но, будьте осторожны! Благими намерениями вымощена дорога в ад! Не засуньте свою голову в другую крайность, в другой долг с «лихими пацанами».
Не с проста, на своем блоге я прошу поделится своими примерами и практиками, где и как происходило это списание долга закрытие кредита векселем. По плодам (результатам) — будем судить и о дереве, приносящее эти плоды (компании).
Как и обещал, передаю слово моему коллеге, соучредителю нашей общественной организации по защите прав потребителей в сфере финансовых услуг, Андрею Багаеву:
Определение ценной бумаги содержится в статье 142 Гражданского кодекса РФ. Часть первая этой статьи гласит: «Ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении». Из этого определения следует, что ценная бумага представляет собой:
— Во-первых, документ, имеющий строго определенную форму и обязательные реквизиты. Форма ценной бумаги и необходимые реквизиты определяются законом. Ценная бумага обычно выполняется на бумажном носителе (для этих целей могут использоваться специальные бланки с различными степенями защиты от подделок). Что касается векселя, то он должен быть безусловно выполнен в письменной форме.
— Во-вторых, ценная бумага удостоверяет определенное имущественное право, например, право на получение денежной суммы, право на получение имущества и т.п.
— Обязательные реквизиты векселя установлены Единообразным законом о переводно́м и простом векселе (ЕВЗ), являющемся приложением № 1 к Женевской конвенции от 7 июня 1930 года № 358 «О Единообразном законе о переводных и простых векселях»:
— вексельная метка «вексель» в тексте документа;
— безусловный приказ или обязательство уплатить определённую сумму;
— наименование плательщика и первого держателя;
— наименование ремитента (имя, на которого выдается вексель);
— срок и место платежа;
— дата и место составления векселя и подпись векселедателя.
Таким образом, очевидно что вексель- является ценной бумагой, которая при предъявлении в обозначенный срок подлежит оплате, т.е. предъявителю векселя должна быть выплачена сумма денежных средств обозначенная в векселе.
Разумеется ценная бумага в виде векселя является таким же имуществом, как и например любой материальный товар. Вексель так же можно продать как например квартиру, машину, телевизор и холодильник весь вопрос в цене.
Есть у векселя и существенный ряд преимуществ:
Прежде всего много места для хранения вексель не занимает-это обычный лист формата а4
Вексель давным-давно применяться в обороте как средство расчетов за что-либо. Допустим А передал Б некий товар , но оплату за него не получил, т.к. Б обещает рассчитаться в будущем. А и Б могут оформить долговую расписку о наличии долга, но Б может рассчитаться с А векселем своей фирмы или иной другой , который находится у него на руках на законных основаниях. А получает имущество, в виде ценной бумаги векселя, который может вполне в дальнейшем продать или также рассчитаться с кем либо за товар или услугу.
Векселя применяются и в банках для расчетов и для продажи;
Возможность ареста векселя судебным приставом указана и в законе об исполнительном производстве, пристав имеет право арестовать вексель и предложить его кредитору для погашения задолженности.
В настоящее время наши юристы уже неоднократно сталкивались со случаями когда различные фирмы расплачивались между собой векселями. Директор фирмы или индивидуальный предприниматель например одновременно является и должником по банковскому кредиту, который в силу кризисных явлений не может своевременно погасить а банк на уступки не идет.
В этом случае человек дожидается решения суда, и возбуждения исполнительного производства. Судебному –приставу предлагается забрать имеющийся в наличии вексель. Отказаться от принятия векселя пристав- не может т.к. согласно пункту 5 ст. 69 Федерального закона «Об исполнительном производстве» от 02.10.2007 N 229-ФЗ «Должник вправе указать имущество, на которое он просит обратить взыскание в первую очередь»
Согласно ст. 75 Федерального закона «Об исполнительном производстве» от 02.10.2007 N 229-ФЗ, в рамках исполнительного производства взыскание может быть обращено на принадлежащие должнику имущественные права, в том числе право требования должника к третьему лицу, не исполнившему денежное обязательство перед ним как кредитором (далее — дебитор)
Так же ст.82 Федерального закона «Об исполнительном производстве» от 02.10.2007 N 229-ФЗ предусмотрено наложение ареста на документарнные ценные бумаги.
Дабы избежать каких либо конфликтов в канцелярии отдела УФССП (т.к. работники канцелярии начинают бузить, что ценную бумагу не возьмут под роспись, законодательством якобы не предусмотрено), соответствующее заявление с приложением векселя направляется ценным письмом с описью и уведомлением в указанный отдел УФССП. Заявление пришло в конверте , за него расписались в уведомлении и зарегистрировали в канцелярии, с этого момента ВСЁ! Должник перестает быть должником, на руках имеются документы о исполнении обязательств , пусть и векселем. У пристава пропадают какие либо основания заниматься вашим розыском и наносить визиты домой т.к вы не уклоняетесь от погашения долга, а наоборот честно предоставили имеющееся имущество для ареста.
Далее пристав скорее всего предложит полученный вексель банку в погашение задолженности. В принципе банку выгоднее принять вексель к себе на баланс, по сути у него появляется имущество в виде ценной бумаги и для банка это лучше непогашенная задолженность и содержание резервов в размере этой задолженности согласно требованиям ЦБ РФ. Принятие векселей в погашение задолженности дает основания закрыть приставу исполнительное производство в отношении Должника.
Конечно, банк может и не согласиться принять вексель сторонней организации и продолжать требовать взыскания в денежном эквиваленте. Но в данном случае у пристава появляется право все равно закрыть исполнительное производство т.к пункт 5 ст 46 ФЗ «Об исполнительном производстве», где указывает , что взыскатель отказался оставить за собой имущество должника, не реализованное в принудительном порядке при исполнении исполнительного документа;
На нашей практике, пока что имеются случаи, когда после предъявления векселя приставу, в отношении должника через некоторое время выносилось постановление об окончании исполнительного производства именно по ст 46 ФЗ Об исполнительном производстве»
Кстати, если у должника имеются долги в банках, а на руках есть векселя, то он может и не дожидаться суда и исполнительного производства, а напрямую направить вексель на сумму превышающую размер задолженности в банк или иную кредитную организацию с предложением взять вексель в качестве отступного или новации долга (статьи 414, 818 ГК РФ) Право банка согласиться или нет, но во всяком случае у вас всегда будет на руках подтверждение, что вы пытались добровольно исполнить обязательства , пусть не в денежном эквиваленте, а векселем. В случае если банк не примет вексель, то он должен вернуть его вам обратно, и можно дожидаться суда и постановления пристава, чтобы опять предложить этот вексель приставу для ареста, как указано выше. Образец заявления приставу:
Я приглашаю высказать свое мнение по данному способу закрытия кредита векселем.
С уважением, Юрий Никитин
Источник: https://sovetam.ru/2015/10/01/zakrytie-kredita-vekselem-prodolzhenie/
Организация выпускает собственный вексель, затем рассчитывается векселем с поставщиком. Номинал простого векселя, выданного покупателем, равен сумме задолженности перед поставщиком. Проценты или дисконт по векселю не предусмотрены. Соглашений о замене долга заемным обязательством сторонами не заключалось. Какие нужно сделать бухгалтерские проводки?
11 августа 2017
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В данном случае передача поставщику собственного векселя отражается в бухгалтерском учете покупателя внутренними записями по счету 60 с одновременным принятием выданного векселя на забалансовый учет.
Обоснование вывода:
Вексель — это ценная бумага, самостоятельный объект гражданских прав, который можно передавать в порядке реализации, т.е. его можно продать, передать в качестве отступного и т.д. (ст. 128, п. 2 ст. 142 ГК РФ). При этом передача собственного простого векселя первому держателю не является куплей-продажей ценной бумаги (постановление Президиума ВАС РФ от 25.07.2011 N 5620/11, постановление ФАС Центрального округа от 24.09.2012 N Ф10-3277/12 по делу N А23-4683/2011).
Вексель выступает в качестве долговой расписки выдавшего ее лица (векселедателя), содержащей обязательство уплатить при наступлении предусмотренного векселем срока векселедержателю определенную денежную сумму (ст. 815 ГК РФ, ст.ст. 75 и 76 Положения о переводном и простом векселе, введенного в действие постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341).
Вместе с тем правовая природа вексельных сделок неоднозначна и в немалой степени зависит от формулировок условий договора (соглашения) сторон и существа самой сделки (п.п. 1, 4 ст. 421 ГК РФ)*(1).
В бухгалтерском учете векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги, не относятся к финансовым вложениям организации (п. 3 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»).
При отсутствии соглашения о новации задолженности по договору поставки в вексельное заемное обязательство (ст.ст. 414, 815, 818 ГК РФ), выдача покупателем поставщику собственного векселя на сумму задолженности за поставленный товар может являться способом оформления коммерческого кредита в виде отсрочки платежа (ст. 823 ГК РФ). Обязательство должника перед кредитором при этом не прекращается (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.10.2010 по делу N А43-40137/2009 (определением ВАС РФ от 14.04.2011 N ВАС-17800/10 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора)). До фактической уплаты денежных средств по векселю задолженность по расчетам за поставленное покупателю имущество числится у него как кредиторская задолженность. Прекращается эта задолженность платежом по векселю (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 14.06.2005 N Ф08-2441/05-982А).
Сказанное согласуется с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (далее — Инструкция), согласно которой суммы задолженности поставщикам и подрядчикам, обеспеченные выданными организацией векселями, не списываются со счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», а учитываются обособленно в аналитическом учете.
Для учета выдачи и погашения векселей, выданных в обеспечение выполнения обязательств и платежей, как правило, используется счет 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные», предназначенный для обобщения информации о наличии и движении выданных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей*(2).
Таким образом, учитывая условия вопроса (в т.ч. отсутствие обязательств по уплате процентов или дисконта), в данном случае в бухгалтерском учета покупателя операции по передаче поставщику собственного векселя могут быть отражены следующим образом:
Дебет 60, субсчет «Расчеты с поставщиком» Кредит 60, субсчет «Расчеты по выданному векселю»
— отражена передача векселя в качестве обеспечения обязательства по договору поставки;
Дебет 009
— выданный вексель учтен за балансом.
К сведению:
В случае замены долга заемным обязательством с соблюдением требований о новации обязательство покупателя перед поставщиком по оплате долга прекращается (с даты выдачи векселя) и возникает обязательство организации по вексельному займу (п. 1 ст. 407, 414, 818 ГК РФ, п. 35 постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 04.12.2000 N 33/14).
Особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам, включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, установлены ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» (далее — ПБУ 15/2008). Сумма обязательства по займу отражается заемщиком как кредиторская задолженность, а погашение основной суммы обязательства по полученному займу — как уменьшение (погашение) кредиторской задолженности (п. 2, п. 5 ПБУ 15/2008).
В таком случае для отражения задолженности перед векселедержателем используется счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» либо счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» (в зависимости от срока погашения). То есть при новации долга по договору поставки в вексельное заемное обязательство бухгалтерские записи в учете покупателя могут быть следующими:
Дебет 60, субсчет «Расчеты с поставщиком» Кредит 66 (67)
— произведена новация долга по оплате товара в заемное обязательство, оформленное выдачей поставщику собственного векселя;
Дебет 009
— выданный вексель учтен за балансом.
Рекомендуем ознакомиться с материалом:
— Энциклопедия решений. Учет расходов в виде процентов по долговым обязательствам.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Лазарева Ирина
Ответ прошел контроль качества
18 июля 2017 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.
*(1) Дополнительно смотрите: Энциклопедия судебной практики. Заем и кредит. Вексель (Ст. 815 ГК).
*(2) Стоит отметить, что гражданское законодательство прямо не предусматривает обеспечение обязательства передачей собственного векселя.
К способам обеспечения обязательств, установленным п. 1 ст. 329 ГК РФ, относятся:
— неустойка;
— залог;
— удержание имущества должника;
— поручительство;
— банковская гарантия;
— задаток.
Тем не менее этим пунктом предусмотрено, что исполнение обязательств, кроме перечисленных, может обеспечиваться «другими способами, предусмотренными законом или договором».
Источник: https://www.garant.ru/consult/account/1129005/
Операции по векселям в учете
Для отражения в учете операций по векселям использует счет 58.2 «Долговые ценные бумаги».
Типовые проводки по векселям рассмотрим на примерах.
Проводки по учету погашения векселя по номинальной стоимости
Допустим, 04.10.2015 ООО «Монолит» осуществило отгрузку стройматериалов ООО «МегаСтрой» на сумму 94 000 руб. В счет оплаты от ООО «МегаСтрой» был получен вексель, номинальная стоимость — 106 000 руб. 08.12.2015 от ООО «МегаСтрой» были оплачены средства в счет погашения векселя.
Бухгалтером ООО «Монолит» были сделаны такие проводки:
| Дт | Кт | Описание | Сумма | Документ |
| 62 | 90/1 | ООО «Монолит» отгружены стройматериалы | 94 000 руб. | Товарно-транспортная накладная |
| 90/3 | 68 НДС | Начислен НДС на стоимость отгруженных материалов | 14 339 руб. | Товарно-транспортная накладная |
| 58/2 | 62 | Принят к учету вексель | 94 000 руб. | Акт приема-передачи векселя |
| 76 | 91/1 | Вексель предъявлен ООО «МегаСтрой» к погашению | 106 000 руб. | Акт приема-передачи векселя |
| 91/2 | 58/2 | Списана балансовая стоимость векселя | 94 000 руб. | Акт приема-передачи векселя |
| 91/9 | 99 | Отражен финансовый результат погашения векселя (106 000 руб. — 94 000 руб.) | 12 000 руб. | Акт приема-передачи векселя |
| 51 | 76 | От ООО «МегаСрой» поступили средства в счет погашения векселя | 106 000 руб. | Банковская выписка |
На примере этих же исходных данных рассмотрим операции с процентным векселем: ООО «Монолит» получен вексель со сроком обращения 1 год по учтенной ставке 1,5% годовых. Процентный вексель был погашен ООО «МегаСтрой» по истечению установленного срока.
В учете ООО «Монолит» были сделаны такие записи:
| Дт | Кт | Описание | Сумма | Документ |
| 62 | 90/1 | ООО «Монолит» отгружены стройматериалы | 94 000 руб. | Товарно-транспортная накладная |
| 90/3 | 68 НДС | Начислен НДС на стоимость отгруженных материалов | 14 339 руб. | Товарно-транспортная накладная |
| 58/2 | 62 | Принят к учету вексель | 94 000 руб. | Акт приема-передачи векселя |
| 58/2 | 91/1 | Начислены проценты (106 000 руб. * 1,5%) | 1 590 руб. | Акт приема-передачи векселя |
| 76 | 91/1 | Вексель предъявлен ООО «МегаСтрой» к погашению с учетом процентов (106 000 руб. + 1 590 руб.) | 107 590 руб. | Акт приема-передачи векселя |
| 91/2 | 58/2 | Списана балансовая стоимость векселя (94 000 руб. + 1 590 руб.) | 95 590 руб. | Акт приема-передачи векселя |
| 91/9 | 99 | Отражен финансовый результат погашения векселя (107 590 руб. — 95 590 руб.) | 12 000 руб. | Акт приема-передачи векселя |
| 51 | 76 | От ООО «МегаСрой» поступили средства в счет погашения векселя с учетом процентов | 107 590 руб. | Банковская выписка |
Учет операций по векселям, погашенным до установленного срока
Рассмотрим пример:
ООО «Баланс» была осуществлена отгрузка горюче-смазочных материалов на сумму 84 000 руб. и получен вексель в счет оплаты за товар. Номинальная стоимость векселя — 101 000 руб. Покупателем был погашен вексель до истечения срока погашения по стоимости 96 000 руб.
Операции в учете ООО «Баланс» были отражены проводками:
| Дт | Кт | Описание | Сумма | Документ |
| 68 | 90/1 | ООО «Баланс» отгружены ГСМ | 84 000 руб. | Товарно-транспортная накладная |
| 90/3 | 68 НДС | Начислен НДС на стоимость отгруженных материалов | 12 814 руб. | Товарно-транспортная накладная |
| 58.02 | 62 | Принят к учету вексель | 84 000 руб. | Акт приема-передачи векселя |
| 76 | 91/1 | Вексель предъявлен к погашению до наступления срока погашения | 96 000 руб. | Акт приема-передачи векселя |
| 91/2 | 58.02 | Списана балансовая стоимость векселя | 84 000 руб. | Акт приема-передачи векселя |
| 91/9 | 99 | Отражен финансовый результат погашения векселя (96 000 руб. — 84 000 руб.) | 12 000 руб. | Акт приема-передачи векселя |
| 51 | 76 | Покупателем оплачены средства в счет погашения векселя | 96 000 руб. | Банковская выписка |
Источник: https://saldovka.com/provodki/vzaimoraschety/veksel.html
При осуществлении предпринимательской деятельности, любая компания принимает участие в сделках купли-продажи:
- товаров,
- работ,
- услуг,
что приводит к возникновению взаиморасчетов с другими организациями, которые осуществляются исходя из условий таких сделок.
При этом, взаиморасчеты могут осуществляться не только денежными средствами, но и другими средствами платежа. Одним из таких средств является вексель.
Согласно положениям статьи 143 Гражданского кодекса, вексель относится к ценным бумагам*.
*Ценная бумага это документ, удостоверяющий (с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов) имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении.
С передачей ценной бумаги переходят все удостоверяемые ею права в совокупности (п.1 ст.142 ГК РФ).
Ценные бумаги относятся к объектам гражданских прав в соответствии со ст.128 ГК РФ и в соответствии с п.2 ст.130, признаются движимым имуществом.
Вексель является долговой ценной бумагой, удостоверяющей долг одного лица (должника) другому лицу (кредитору), выраженный в денежной форме, права на который могут передаваться любому другому лицу путем приказа владельца векселя без согласия должника.
Выпуск и обращение векселей осуществляются в соответствии с вексельным правом.
В соответствии с положениями статьи 1 Федерального закона РФ от 21.02.1997г. №48-ФЗ «О переводном и просто векселе» №48-ФЗ, на территории РФ применяется Постановление ЦИК и Совета Народных Комиссаров СССР «О введении в действие Положения о переводном и простом векселе» от 07.08. 1937г. №104/1341.
Постановление №104/1341 рассматривает два вида векселей:
- простые векселя,
- переводные векселя.
Так же в теории вексельного права выделяют и иные виды векселей.
Например:
- казначейские,
- бронзовые,
- дружеские,
- встречные.
в зависимости от обеспечения:
- обеспеченные,
- необеспеченные.
Исходя из обычаев делового оборота, векселя также условно делятся на:
1. Товарные или расчетные векселя.
Под товарным подразумевается вексель, используемый для расчетов между организациями и их контрагентами в сделках, связанных с куплей-продажей:
- товаров,
- работ,
- оказанием услуг.
2. Финансовые векселя.
Финансовыми называют векселя, операции с которыми не связаны со сделками купли-продажи. В том числе, векселя, являющиеся обеспечением заемного обязательства.
Не смотря на то, что расчеты с помощью векселей в настоящее время не являются редкостью, отражение данных операций в бухгалтерском учете всегда вызывает много вопросов.
В статье будут рассмотрены:
- методология бухгалтерского учета некоторых операций с векселями,
- особенности действующего законодательства, регламентирующего вексельные взаиморасчеты.
ВИДЫ И ОСОБЕННОСТИ ВЕКСЕЛЕЙ
Векселем называют письменное долговое обязательство строго установленной законом формы, выдаваемое векселедателем (заемщиком) векселедержателю (кредитору), предоставляющее последнему безусловное право требовать с векселедателя уплаты к определенному сроку суммы денег, указанной в векселе.
Понятия простого и переводного векселя и их различия:
1. Простым векселем называют документ, содержащий простое и ничем не обусловленное обязательство векселедателя уплатить векселедержателю определенную сумму в установленный срок и в конкретном месте.
Простой вексель выписывается должником. По своей сути он является долговой распиской.
2. Переводным векселем (траттой) называют документ, являющийся указанием трассанта (векселедателя) трассату (плательщику) уплатить ремитенту (третьему лицу) определенную сумму в установленный срок и в конкретном месте.
Разница между простым и переводным векселем состоит в том, что в переводном векселе, в отличии от простого, участвует три стороны:
- Трассант — векселедатель,
- Трассат — плательщик,
- Получатель или держатель векселя.
Вместе с переводным векселем оформляется акцепт, доказывающий согласие плательщика на оплату векселя.
Простой вексель это частный случай переводного векселя, в котором участвует две стороны в связи с тем, что векселедатель и плательщик являются одним лицом.
Простой вексель не требует акцепта, так как сам факт выдачи векселя автоматически означает согласие на его оплату.
При этом, передаваться от одного держателя к другому может, как переводной вексель, так и простой вексель. Для этого необходимо оформить индоссамент — передаточную надпись на оборотной стороне векселя.
Другие часто встречающиеся виды векселей и их определения:
1. Дисконтным векселем называют беспроцентный вексель, размещенный по цене ниже номинала, то есть — с учетом дисконта.
2. Процентным векселем называют вексель с фиксированной процентной ставкой. Его выпускают с целью накопления дохода как депозитный инструмент. Преимуществом таких векселей является то, что ими также можно рассчитаться с контрагентами.
3. Беспроцентным векселем называют вексель не содержащим условия о процентной ставке, либо с нулевой процентной ставкой и сроком погашения «по предъявлении».
ПОРЯДОК ОФОРМЛЕНИЯ ВЕКСЕЛЕЙ
При проведении сделок с векселями необходимо помнить следующее:
1. Вексель является формальным документом. Отсутствие любого из обязательных реквизитов делает вексель недействительным.
2. Только деньги могут быть предметом вексельного обязательства.
3. Вексель является безусловным и бесспорным денежным обязательством, так как обязательства по оплате векселя не могут быть ограничены никакими условиями.
4. Переводной и простой вексель должны составляться только на бумажном носителе (ст.4 закона №48-ФЗ).
В соответствии с положениями Постановления №104/1341 вексель должен содержать:
1) Наименование «вексель», включенное в самый текст документа и выраженное на том языке, на котором этот документ составлен.
2) Простое и ничем не обусловленное предложение уплатить определенную сумму.
3) Указание срока платежа.
4) Указание места, в котором должен быть совершен платеж.
5) Наименование того, кому или приказу кого платеж должен быть совершен.
6) Указание даты и места составления векселя.
7) Подпись того, кто выдает вексель (векселедателя).
Для переводного векселя так же обязательным реквизитом является:
- наименование того, кто должен платить (плательщика).
В соответствии с п.2 Постановления №104/1341, вексель, в котором отсутствует какой либо из вышеперечисленных реквизитов не имеет силы, за исключением следующих случаев:
1. Вексель, срок платежа по которому не указан, рассматривается как подлежащий оплате по предъявлении.
2. При отсутствии особого указания, место составления документа считается местом платежа и вместе с тем местом жительства плательщика.
3. Вексель, в котором не указано место его составления, признается подписанным в месте, обозначенном рядом с наименованием векселедателя.
Обратите внимание:В векселе, который подлежит оплате сроком «по предъявлении», векселедатель может обусловить, что на вексельную сумму будут начисляться проценты. Во всяком другом векселе такое условие считается ненаписанным.
Процентная ставка должна быть указана в самом векселе. При отсутствии такого указания условие считается ненаписанным.
Проценты начисляются со дня составления векселя, если не указана другая дата.
И простой и переводной вексель может быть передан посредством индоссамента*.
*Индоссаментом называют передаточную надпись, проставляемую векселедержателем на векселе (или на добавочном листе — алонже), посредством которой все права по векселю переходят к другому лицу.
При этом, векселедатель может запретить передачу, поместив в текст документа оговорку «не приказу». Эта или подобная ей оговорка превращает оборотный документ в необоротный. Такой вексель не может быть передан по индоссаменту.
Вексель, содержащий такое ограничение, называется «ректа-вексель» и может быть передан лишь с соблюдением формы и с последствиями обыкновенной цессии.
Индоссамент может быть совершен даже в пользу плательщика, независимо от того, акцептовал ли он вексель или нет, либо в пользу векселедателя, либо в пользу всякого другого обязанного по векселю лица.
Эти лица могут в свою очередь индоссировать вексель.
Индоссамент должен быть простым и ничем не обусловленным. Всякое ограничивающее его условие считается ненаписанным.
Частичный индоссамент недействителен.
Индоссамент на предъявителя имеет силу бланкового индоссамента.
Вексель может быть выдан сроком:
1. По предъявлении.
Такой вексель оплачивается при его предъявлении и должен быть предъявлен к платежу в течение одного года со дня его составления.
Векселедатель может сократить этот срок или обусловить срок более продолжительный. Эти сроки могут быть сокращены индоссантами.
Векселедатель может установить, что переводный вексель сроком по предъявлении не может быть предъявлен к платежу ранее определенного срока.
В таком случае срок для предъявления течет с этого срока.
2. Во столько-то времени от предъявления.
Срок платежа по переводному векселю, составленному во столько-то времени от предъявления, определяется либо датой акцепта, либо датой протеста.
При отсутствии протеста недатированный акцепт считается в отношении акцептанта сделанным в последний день срока, предусмотренного для предъявления к акцепту.
3. Во столько-то времени от составления.
Срок платежа по векселю, выданному сроком на один или на несколько месяцев от составления или от предъявления, наступает в соответствующий день того месяца, в котором платеж должен быть произведен.
При отсутствии в данном месяце соответствующего дня срок платежа наступает в последний день этого месяца.
Если переводный вексель выдан сроком в полтора месяца или в несколько месяцев с половиной от составления или от предъявления, то подлежит сначала отсчитывать целые месяцы.
4. На определенный день.
Если переводный вексель подлежит оплате в определенный день в каком-либо месте, где принят календарь иной, чем в месте выдачи, то срок платежа считается назначенным по календарю места платежа.
Если в месте выдачи и в месте платежа по переводному векселю, выставленному сроком во столько-то времени от составления, действуют различные календари, то устанавливается соответствующая дню выдачи дата по календарю места платежа, и в зависимости от этого определяется срок платежа.
Обратите внимание:Векселя, содержащие либо иное назначение срока, либо последовательные сроки платежа, недействительны.
Платеж по векселю, срок которого падает на установленный по закону нерабочий день, может быть потребован лишь в первый следующий рабочий день.
Равным образом все другие действия, относящиеся к векселю, в частности предъявление к акцепту и протест, могут быть совершены лишь в рабочий день.
Если какое-либо из этих действий должно быть совершено в течение определенного срока, последний день которого является установленным по закону нерабочим днем, то такой срок пролонгируется до ближайшего после истечения срока рабочего дня. Нерабочие дни, падающие на время течения срока, идут в счет срока.
В соответствии с п.73 Постановления №104/134 в сроки, установленные законом или в векселе, не включается день, от которого срок начинает течь.
Так, например, при расчете процентов, сам день составления векселя или более поздняя дата, указанная на нем для начисления процентов, в расчет не включается.
МЕТОДОЛОГИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ВЕКСЕЛЬНЫХ РАСЧЕТОВ
Порядок бухгалтерского учета сделок, в которых участвуют векселя, определяется:
- Исходя из самих условий таких сделок с учетом функций, выполняемых векселями,
- Исходя из того, является ли вексель – векселем третьего лица или векселем организации-участника сделки.
1. Организация расплатилась за приобретенный товар (работы, услуги), собственным векселем.
1.2 Учет у продавца товаров (работ, услуг). Покупатель расплатился векселем.
В соответствии с положениями Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденного приказом Минфина от 31.10.2000г. №94н, для учета полученных векселей, обеспечивающих задолженность покупателя, предназначен счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
К данному счету открывается субсчет 62.3 «Векселя полученные».
На этот субсчет переносится задолженность покупателя с субсчета 62.1 «Расчеты с покупателями и заказчиками»:
Дебет счета 62.3 «Векселя полученные»
Кредит счета 62.1 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
— задолженность покупателя по векселям, полученным в счет оплаты товаров (работ, услуг).
Такой вексель не является финансовым вложением в соответствии с п.3 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»: к финансовым вложениям организации не относятся векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги.
В соответствии с приказом №94-н, если по полученному векселю, обеспечивающему задолженность покупателя (заказчика), предусмотрен процент, то по мере погашения этой задолженности делаются следующие записи:
Дебет счета 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета»
Кредит счета 62.3 «Векселя полученные»
— на сумму погашения задолженности.
Дебет счета 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета»
Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы»
— на величину процента.
Однако, данное правило в большей мере отвечает требованиям принципа осмотрительности, чем принципу временной определенности фактов хозяйственной деятельности.
При этом, в соответствии с п.12 ПБУ 9/99 «Доходы организации», выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
- организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
- сумма выручки может быть определена;
- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив, либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;
- право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
- расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.
Таким образом, начисление процентов по векселю может отражаться в бухгалтерском учете ежемесячно следующим образом:
Дебет счета 62.3 «Векселя полученные»
Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы»
— увеличена задолженность покупателя на сумму процентов по векселю.
При выборе данного метода его следует закрепить в учетной политике компании для целей бухгалтерского учета.
Аналитический учет по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» ведется по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету, а при расчетах плановыми платежами — по каждому покупателю и заказчику.
При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения необходимых данных, в том числе:
- По векселям, дисконтированным (учтенным) в банках;
- По векселям, по которым денежные средства не поступили в срок.
1.3 Учет у покупателя. Организация выдала собственный вексель.
В соответствии с положениями Приказа №94н, для учета векселей выданных, обеспечивающих задолженность перед продавцом, предназначен счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет 60.3 «Векселя выданные».
На этот субсчет переносится задолженность покупателя с субсчета 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»:
Дебет счета 60.3 «Векселя выданные»
Кредит счета 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
— Выдан собственный вексель поставщику.
Аналитический учет по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» ведется по каждому предъявленному счету, а расчетов в порядке плановых платежей — по каждому поставщику и подрядчику.
При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения необходимых данных, в том числе:
- поставщикам по выданным векселям, срок оплаты которых не наступил;
- поставщикам по просроченным оплатой векселям.
2. Организация расплатилась за приобретенный товар (работы, услуги), векселем третьего лица.
2.1. Учет у продавца товаров (работ, услуг). Покупатель расплатился векселем третьего лица.
В отличии от ситуации с собственным векселем покупателя, передача векселя третьего лица приводит к погашению задолженности покупателя перед поставщиком с момента такой передачи.
В случае, если вексель третьего лица является:
- Процентным
- Дисконтным,
то такой вексель учитывается в соответствии с положениями ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений».
В бухгалтерском учете такая операция отражается следующим образом:
Дебет счета 58 «Финансовые вложения» (субсчет 58.2 «Долговые ценные бумаги)
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
— передан вексель третьего лица от покупателя поставщику.
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит счета 62.1 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
— погашена задолженность покупателя за полученные товары (работы, услуги) процентным/дисконтным векселем третьего лица.
Проценты по векселю будут начисляться:
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы»
— начислены проценты по векселю.
Если вексель третьего лица является беспроцентным, то такой вексель не может учитываться в составе финансовых вложений, так как не отвечает требованию п.2 ПБУ 19/02.
В бухгалтерском учете передача такого векселя отражается проводкой:
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит счета 62.1 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
— покупатель расплатился за полученные товары (работы, услуги) беспроцентным векселем третьего лица.
2.2. Учет у покупателя. Организацией передан поставщику в счет оплаты товаров (работ, услуг) вексель третьего лица.
Выбытие векселя третьего лица отражается отдельной операцией, как реализация векселей.
При выбытии процентных/дисконтных векселей, необходимо руководствоваться ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений».
Такое выбытие отражается проводками:
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит счета 91.1 «Прочие доходы»
— отражена реализация векселя третьего лица.
Дебет счета 91.2 «Прочие расходы»
Кредит счета 58 «Финансовые вложения» (субсчет 58.2 «Долговые ценные бумаги)
— списана в расходы стоимость векселя.
Выбытие беспроцентного векселя в бухгалтерском учете отражается следующим образом:
Дебет счета 62.1 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
— беспроцентный вексель третьего лица передан в оплату полученных товаров (работ, услуг).
Налоговые проверки становятся жестче. Научитесь защищать себя в онлайн-курсе «Клерка» — «Налоговые проверки. Тактика защиты».
Посмотрите рассказ о курсе от его автора Ивана Кузнецова, налогового эксперта, который раньше работал в ОБЭП.
Заходите, регистрируйтесь и обучайтесь. Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.
Источник: https://www.klerk.ru/buh/articles/283675/
Расчеты векселем, номинированным в иностранной валюте
Л. П. Фомичева, налоговый консультант
В хозяйственной деятельности может возникнуть ситуация, когда в качестве обеспечения отсрочки платежа за поставленную продукцию покупатель хочет выдать поставщику вексель, номинал которого выражен в иностранной валюте. Можно ли принять этот вексель, не нарушая валютного законодательства, и потом использовать такой вексель в качестве средства расчетов?
Если организация получает займ, то она также может принять в обеспечение его возврата вексель, номинированный в иностранной валюте.
Можно купить в банке валютный вексель с целью осуществления финансовых вложений или для расчета в иностранным поставщиком.
Правила вексельного законодательства разрешают обозначать вексельную сумму как в рублях, так и в любой другой валюте. Это сказано в п. 41 Положения о переводном и простом векселе, утвержденным постановлением ЦИК и СНК СССР от 7 августа 1937 г. № 104/1341 (далее по тексту — Положение о переводном и простом векселе).
Если переводной вексель выписан в валюте, не имеющей хождения в месте платежа, то сумма его может быть уплачена в местной валюте по курсу на день наступления срока платежа. Курс иностранной валюты определяется согласно обыкновениям, действующим в месте платежа.
Однако векселедатель может обусловить, что подлежащая платежу сумма будет исчислена по курсу, обозначенному в векселе. Например, «15 ноября 2004 г. заплатите по приказу предприятия «А» 15 000 (пятнадцать тысяч) долларов США в рублях Российской Федерации по курсу 30 руб. за 1 доллар».
Указанные выше правила не применяются в случае, когда векселедатель обусловил, что платеж должен быть совершен в определенной валюте, указанной в векселе (например, «только в такой-то валюте», «такую-то сумму в такой-то валюте эффективно», «такую-то сумму в такой-то валюте натурой»). Это называется термином «оговорка об эффективном платеже». Это значит, что платеж должен быть совершен именно в той валюте, в которой обозначена вексельная сумма. Если такая оговорка есть, то сделки с такими векселем, а также осуществление платежа по нему должны производиться с учетом законодательства о валютном регулировании и валютном контроле (п.42 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 33, Пленума ВАС РФ N 14 от 04.12.2000 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей», далее по тексту — Постановление N 33/14).
Отсюда можно сделать вывод, что выдача, акцепт, передача по индоссаменту векселя в иностранной валюте, не содержащего оговорки эффективного платежа, не являются нарушениями валютного законодательства РФ, поскольку сумма такого векселя всегда может быть уплачена в валюте РФ. Признавать сделки с таким векселем и сам вексель недействительными только лишь в силу указания в нем суммы в иностранной валюте нет оснований (см. информационное письмо Президиума ВАС РФ от 31.05.2000 № 52, постановление Президиума ВАС РФ от 28.10.1997 № 4518/97). В этом случае валюта, в которой выражено вексельное обязательство, играет роль условных единиц, что не противоречит п. 41 Положения переводном и простом векселе.
Поэтому бухгалтеру для ознакомления с реквизитами нужно увидеть, по меньшей мере, ксерокопию векселя номинированного в иностранной валюте. Для чего это нужно? Для того чтобы точно знать подлежит ли этот вексель, номинированный в иностранной валюте, оплате в рублях или в валюте, а это можно узнать только из текста самого векселя.
На сегодняшний день представляется возможным говорить о двух способах обращения векселей, номинал которых выражен в иностранной валюте:
Ø в качестве валютной ценности — в соответствии с порядком, установленным валютным законодательством;
Ø как ценной бумаги, не являющейся валютной ценностью, при соблюдении условий, определенных Президиумом ВАС РФ.
Рассмотрим каждый из этих способов отдельно.
Валютная ценность
Федеральный закон от 10 декабря 2003 г. N 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (далее по тексту — Закон № 173-ФЗ) запрещает проведение валютных операций между резидентами РФ, кроме оговоренных в Законе случаев.
Данным законом к «внутренним ценным бумагам» отнесены эмиссионные ценные бумаги, номинальная стоимость которых указана в валюте РФ и выпуск которых зарегистрирован в России, а также иные ценные бумаги, удостоверяющие право на получение валюты РФ, выпущенные на территории Российской Федерации. Все остальные ценные бумаги, в том числе и в бездокументарной форме, не относящиеся в соответствии с Законом № 173-ФЗ к внутренним, и являются внешними ценными бумагами.
По операциям с внутренними ценными бумагами расчеты осуществляются в рублях, если иное не установлено Банком России в отношении отдельных видов внутренних ценных бумаг или в целом в отношении всех видов.
По операциям с внешними ценными бумагами расчеты могут производиться как в рублях, так и в иностранной валюте, если иное не установлено Банком России в целом или в отношении отдельных видов внешних ценных бумаг. Внешние ценные бумаги отнесены к валютным ценностям, операции с ними подлежат валютному контролю.
Особый интерес представляет применение п.п.3 и 4 п.1 ст.1 Закона 173-ФЗ применительно к векселю. Вексель не относится к числу эмиссионных ценных бумаг, поэтому он может считаться внутренней ценной бумагой лишь в случае, если выпущен на территории РФ и подлежит оплате в валюте РФ.
Местом выпуска векселя при решении вопроса об отнесении векселя к внутренним ценным бумагам следует считать обозначенное на векселе место его составления. Согласно п.п.2, 76 Положения о переводном и простом векселе как переводной, так и простой вексель, в котором не указано место его составления, рассматривается как подписанный в месте, обозначенном рядом с наименованием векселедателя. Если это место находится в пределах территории РФ, вексель следует считать выпущенным на территории РФ. Такой вексель, в случае отсутствия в нем оговорки об эффективном платеже, признается внутренней ценной бумагой.
Вопросы взаимоотношений по внешним ценным бумагам между резидентами и нерезидентами мы не рассматриваем. В статье В.М, Пчелкиной «Специальные банковские счета нерезидентов: новое порядке открытия и ведения (см. ИК № 8/2004) освещена данная тема.
Валютный вексель может быть приобретен за валюту у уполномоченных банков. Согласно пп. 4 п. 3 ст. 9 Закона № 173-ФЗ без ограничений осуществляются валютные операции между резидентами и уполномоченными банками, связанные с:
Ø приобретением векселей, выписанных этими или другими уполномоченными банками,
Ø предъявлением их к платежу,
Ø получением по ним платежа, в том числе в порядке регресса,
Ø взысканием по ним штрафных санкций,
Ø а также с отчуждением резидентами указанных векселей уполномоченным банкам в порядке, установленном Федеральным законом от 11 марта 1997 года N 48-ФЗ «О переводном и простом векселе».
Учет данных векселей вызывает затруднения. Согласно п. 9 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина РФ от 10 декабря 2002 г. N 126н (далее по тексту ПБУ 19/02) первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.
Первоначальная стоимость финансовых вложений, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, определяется в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату их принятия к бухгалтерскому учету (п. 16 ПБУ 19/02).
Если на конец года при проверке на обесценение финансовых вложений по предоставленным займам появилась информация о том, что у должника по договору займа появились признаки банкротства либо он объявлен банкротом, коммерческая организация создает резерв под обесценение финансовых вложений. Этот резерв образуется за счет финансовых результатов организации (в составе операционных расходов). В этом случае в бухгалтерской отчетности финансовые вложения показываются по первоначальной стоимости за вычетом созданного резерва. По выбору организации проверку на обесценение можно производить на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности.
Для отражения резервов под обесценение финансовых вложений предназначен счет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений». В соответствии с Инструкцией по применению плана счетов на сумму создаваемых резервов делается запись по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 59. При списании с баланса финансовых вложений, по которым ранее были созданы соответствующие резервы, составляется проводка по дебету счета 59 и кредиту счета 91.
Сумма созданного резерва под обесценение финансовых вложений не может быть учтена для целей налогообложения прибыли как расход (п. 10 ст. 270 НК РФ). При восстановлении резерва сумма не учитывается как доход (пп. 5 п. 1 ст. 251 НК РФ). По данному расходу отражается постоянная разница в соответствии с требованиями ПБУ 18/02.
Право на получение дохода в виде дисконта или процента, как и всей суммы по векселю, согласно пункту 34 Положения о переводном и простом векселе, возникает при предъявлении векселя к платежу.
С одной стороны, заимодавец должен отражать в учете доход по векселю тогда, когда он получит право на этот доход (п.12, 16 ПБУ 9/99). Поэтому до предъявления векселя к платежу проценты по векселю векселедержателем в бухгалтерском учете могут не начисляться. Кроме того, по векселем не выплачиваются промежуточные доходы.
С другой стороны, вексель относится к долговым ценным бумагам, по которым текущая рыночная стоимость не определяется. Следовательно, по ним организация может разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно относить на финансовые результаты, включая ее в состав операционных доходов. Списание указанной разницы производится по мере получения дохода, причитающегося в соответствии с условиями выпуска долговых ценных бумаг. Это положение установлено в п. 22 ПБУ 19/02.
Поскольку такой порядок отражения стоимости долговых ценных бумаг является добровольным, а не обязательным, его использование должно быть предусмотрено учетной политикой организации.
Сказанное относится к дисконтным векселям.
Использование равномерного начисления дисконта ведет к сближению бухгалтерского и налогового учета, поскольку в пункте 6 статьи 271 НК РФ сказано, что доходом считается причитающийся, но еще не полученный дисконт. И это правило распространяется только на организации, применяющие метод начисления.
Дисконт по векселю можно равномерно включать в состав операционных доходов двумя способами.
Первый – через использование счета «Доходы будущих периодов». Такая корреспонденция счетов предусмотрена Планом счетов бухгалтерского учета. Затем равномерно дисконт относится на финансовые результаты.
Вторым способом равномерного включения дисконта по векселю в соответствии с условиями его выдачи является прямое отнесение сумм причитающегося дохода в состав операционных доходов на финансовый результат.
Организации, применяющие кассовый метод, должны увеличивать прибыль в момент получения денег по векселю.
Если в учетной политике организации не установлено, что разница между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока обращения долговых ценных бумаг равномерно относится на финансовые результаты, то дисконтный вексель учитывается в составе финансовых вложений по первоначальной стоимости. В этом случае организация вынуждена будет применять положения ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».
В соответствии п. 7 ПБУ 3/2000 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2000, утвержденного приказом Минфина РФ от 10 января 2000 г. N 2н, организация обязана производить пересчет активов выраженных в иностранной валюте, в рубли на дату совершения операции и на отчетную дату. К этим активам относятся в частности и краткосрочные ценные бумаги, а также средства в расчетах включая заемные обязательства. Поэтому, если вексель должен быть оплачен в валюте, то он подлежит в бухгалтерском учете переоценке только в случае, если он будет квалифицирован как краткосрочный.
В целях исчисления налога на прибыль доходы в виде процентов, полученных по ценным бумагам и другим долговым обязательствам, признаются внереализационными доходами (п. 6 ст. 250 НК РФ). При этом особенности признания доходов по операциям реализации или иного выбытия (в том числе погашения) ценных бумаг (включая векселя) регулируются у векселедержателя ст. 280 НК РФ.
Для организаций, работающих по методу начисления, согласно требованиям п.6 ст.271, п.1 ст.328 НК РФ проценты по векселям, признаются внереализационным доходом вне зависимости от даты выплаты дохода эмитентом (векселедателем). Это относится к ситуации, когда срок нахождения векселя на балансе векселедержателя приходится более чем на один отчетный период.
В зависимости от продолжительности отчетного периода в составе внереализационных доходов проценты (дисконт) по векселям, принадлежащим налогоплательщику, за время фактического владения ценными бумагами подлежат отражению ежемесячно либо ежеквартально (п. 8 ст. 272 НК РФ).
При погашении векселя до истечения отчетного периода доход признается полученным и включается в состав внереализационных доходов на дату его погашения (п.6 ст.271 НК РФ).
Доходы займодавца-векселедержателя от операций по реализации или иного выбытия векселей (в том числе погашения) включают:
· цену реализации или иного выбытия ценной бумаги;
· сумму процентного дохода, выплаченную налогоплательщику эмитентом (векселедателем).
Прибыль (убытки) от реализации ценных бумаг рассчитывается как цена продажи или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) минус цена приобретения и расходы по приобретению и реализации (п.2 ст.280 НК РФ). Если при погашении векселя выплачиваются проценты, они также включаются в расчет налоговой базы по ценным бумагам.
Вместе с тем проценты, полученные при реализации (погашении) векселей включаются в выручку за минусом тех процентов, которые были начислены ранее в целях налогообложения за период нахождения этого векселя у организации (п.2 ст.280 НК РФ).
Конкретные методы расчета доходов МНС РФ не приводит ни в Методических рекомендациях по прибыли, ни в Методических рекомендациях по переходному периоду.
Расчет доходов по векселям для целей налогообложения в зависимости от срока из погашения – большая тема, которая не может быть освещена в рамках данной статьи.
Возникает вопрос о том, по какому курсу начислять проценты и дисконты за время нахождения векселя на балансе. Согласно п. 8 ст.271 НК РФ доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего дохода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последний день отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.
Учитывая, что векселя с оговоркой об «эффективном платеже» являются все же редкостью в России, переходим к другой группе векселей, которая часто встречается в практике.
Не валютная ценность
Если в тексте векселя отсутствует оговорка об эффективном платеже, то валютной ценностью такой вексель являться не будет.
Если в тексте векселя не указан курс, по которому будет оплачиваться вексель, то должны применяться нормы статьи 317 ГК РФ: «Подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон».
Несмотря на то, что сумма приобретаемого векселя может быть выражена в иностранной валюте, к такому векселю не будут применяться положения ПБУ 3/2000, поскольку сумма в иностранной валюте служит лишь условной единицей. А в разделе I «Общие положения» ПБУ 3/2000 сказано, что данное ПБУ 3/2000 не применяется при стоимости активов выраженных в иностранной валюте, но подлежащих оплате в рублях.
Пример.
Организация-поставщик, установившая момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, получила от покупателя в качестве отступного простой беспроцентный вексель третьего лица, номинированный в долларах США, без оговорки эффективного платежа в иностранной валюте, но с указанием на то, что оплата производится по курсу Банка России. Затем она продала этот вексель за рубли финансовой компании. Договор купли-продажи оценивал стоимость векселя в условных единицах, оплата производилась, исходя из курса ЦБ ФР на дату передачи векселя.
Номинал векселя — 10 000 USD. Курс доллара, установленный Банком России, на дату погашения задолженности покупателем составляет 30 руб./ USD , на дату передачи векселя — 32 руб./ USD. В тексте векселя определено, что он подлежит оплате в рублях по курсу ЦБ РФ.
Информация о финансовых вложениях организации в долговые ценные бумаги отражается на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги».
В учете организации произведены бухгалтерские записи:
Дебет 58 «Финансовые вложения» субсчет 2 «Долговые ценные бумаги» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
— 300 000 руб. (10 000 USD х 30 руб./ USD) – получен в качестве отступного вексель, погашена дебиторская задолженность;
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «НДС по отгруженным, но не оплаченным товарам» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 2 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»
— 50 000 руб. начислен НДС к уплате в бюджет с суммы погашенной дебиторской задолженности;
Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы»
— 320 000 руб. (10 000 USD х 32 руб./ USD) — реализован вексель;
Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 58 «Финансовые вложения» субсчет 2 «Долговые ценные бумаги»
— 300 000 руб. – списана себестоимость векселя;
Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» Кредит 99 «Прибыли и убытки»
— 20 000 руб. — определен финансовый результат от реализации векселя.
*Конец примера*
Бухгалтеру, впервые сталкивающемуся с такой операцией, достаточно сложно будет сделать однозначный вывод, к какому виду дохода относится данная разница. Одни бухгалтеры могут отнести эту разницу к курсовой, другие — к доходу от операций с векселями, третьи — к суммовой разнице. Проанализируем, к какому виду дохода относит данную разницу действующее законодательство.
В соответствии с ПБУ 3/2000 и п.11 ст.250, п.5 ст.265 НК РФ под курсовыми разницами понимается сумма переоценки (дооценки, уценки) обязательств, выраженных в иностранной валюте. В данном случае расчеты за вексель производятся в рублях, поэтому сумму разницы, возникшей на счете 91, нельзя отнести к курсовой разнице.
Согласно ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации», а также п.11.1 ст.250 и п.5.1 ст.265 НК РФ суммовая разница возникает, в случаях когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически поступившего в качестве выручки актива, выраженного в иностранной валюте (условных денежных единицах), исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этого актива, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату признания выручки в бухгалтерском учете. Для оплачивающей стороны под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету соответствующей кредиторской задолженности, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату признания расхода в бухгалтерском учете.
В нашем примере рублевая сумма, поступающая за вексель, не отклоняется от суммы дохода по векселю, начисленному в рублях по курсу на дату платежа. Полученный доход (возможно получить и убыток, если на дату предъявления векселя к оплате курс будет ниже, чем на дату приобретения) образуется за счет того, что курс на дату оприходования векселя не совпадает с курсом на дату его погашения. При этом оприходование и реализация векселя производятся по номинальной стоимости. Таким образом, образующийся доход нельзя отнести к суммовой разнице.
Его следует отнести к доходу от операций с ценными бумагами.
В налоговом учете операции с векселями регулируются ст.280 НК РФ. Если в результате операций с ценными бумагами получен убыток, то налогооблагаемая база считается равной нулю, в случае превышения доходов над расходами налогооблагаемая база включается в налогооблагаемую базу по основному виду деятельности. В декларации по налогу на прибыль операции с векселями отражаются в листе 06 «Расчет налоговой базы по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг». В нашем случае полученный доход в размере 320 000 руб. в полном размере будет показан в составе выручки от реализации ценных бумаг или дохода от иного выбытия (в том числе погашения), отражаемой по строке 010 Листа 06.
Расход, указываемый в строке 030, — это балансовая цена векселя, в нашем примере — 300 000 руб.
Итоговая прибыль 20 000 руб. будет отражена по строке 040 и по строке 070 и 120 Листа 06 как налоговая база по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами. Затем она переносится в строки 180 – 200 листа 02 «Расчет налога на прибыль организаций» декларации по налогу на прибыль.
Рассмотрим учет векселя, выданного в обеспечение договора займа, с номиналом в иностранной валюте, но без оговорки об эффективном платеже.
При погашении такого векселя рублевая сумма будет определяться по курсу ЦБ РФ на день платежа либо по курсу, указанному в векселе.
Пример.
Организация 1 февраля 2004 г. получила заем в российских рублях в сумме, эквивалентной 1000 долл. США по курсу на день получения займа 31 руб./ USD от другой организации и оформила долговое обязательство путем выдачи собственного векселя, номинированного в иностранной валюте, не являющегося валютной ценностью и не содержащего условия о возврате суммы займа по заранее определенному курсу. Срок платежа по векселю – 31.03.2004 г. На вексельную сумму начисляются проценты из расчета 12% годовых. В указанный срок заимодавец предъявляет вексель к погашению, а заемщик возвращает сумму займа и проценты.
Предположим, что курсы рубля к 1 доллару США составляют на:
01.02.2004 – 31,00 руб./ USD, 29.02.2004 – 31,20 руб./ USD, 31.03.2003 – 31,30 руб./ USD.
В учете организации произведены бухгалтерские записи:
Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» субсчет «Заем полученный»
— 31 000 руб. (1 000 USD х 31 руб./ USD) — получены денежные средства по договору займа;
Дебет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» субсчет «Заем полученный» Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» субсчет «Векселя выданные»
— 31 000 руб. — выдан вексель в качестве обеспечения платежа;
Необходимо начислить проценты за 28 дней февраля (с 01.02.2004 по 29.02.2004). Это 9,18 USD (1 000 USD х 12% Х 28 дн. : 366 дн.).
Курс необходимо брать на дату начисления (п. 18 ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», утв.приказом Минфина РФ от 02.08.2001 № 60н).
Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» субсчет «Векселя выданные»
— 286,42 руб. (9,18 USD х 31,20 руб.) начислены проценты за февраль 2004 г. по курсу на день начисления.
Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» субсчет «Векселя выданные»
— 318 руб. (10,16 USD х 31,30 руб.) начислены проценты за март 2004 г. по курсу на день начисления.
Дебет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» субсчет «Заем полученный» Кредит 51 «Расчетные счета»
— 31 300 руб. (1 000 USD х 31,3 руб./ USD) – возвращены займодавцу денежные средства по договору займа;
Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» субсчет «Заем полученный»
— 300 руб. (1 000 USD х (31,3 руб./ USD — 31 руб./ USD) – отражена суммовая разница по основной сумме займа, возникшая за период с 01.02.2004 по 31.03.2004;
Дебет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» субсчет «Векселя выданные»
Кредит 51 «Расчетные счета»
— 605,34 руб. ((9,18+10,16) USD х 31,3 руб./ USD) – уплачены проценты по договору займа;
Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» субсчет «Векселя выданные»
— 0,92 руб. (605,34 руб. – 318 руб. – 268,42 руб.) – отражена суммовая разница по процентам, возникшая за период с 01.02.2004 по 31.03.2004.
Дебет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» субсчет «Векселя выданные» Кредит 51
— 31 300 руб. — погашен вексель, выданный в качестве обеспечения платежа.
*Конец примера *
Для целей исчисления налога на прибыль начисленные проценты будут являться внереализационными расходами на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ и признаваться в качестве таковых согласно п. 8 ст. 272 НК РФ на конец соответствующего отчетного периода (если срок действия договора займа приходится более чем на один отчетный период). В случае же погашения долгового обязательства до истечения отчетного периода, расход признается на дату погашения.
Отчетный период может быть различным для различных налогоплательщиков и зависит от того, перешел конкретный налогоплательщик на ежемесячную уплату авансовых платежей по налогу на прибыль исходя из фактически полученной прибыли или нет (см. ст. 285 НК РФ). В первом случае отчетными периодами будут являться месяц, два месяца, три месяца … двенадцать месяцев, во втором – 1 квартал, полугодие, 9 месяцев календарного года.
Разница, образовавшаяся по операциям выдачи и погашения векселя, в целях налогового учета не может быть признана суммовой разницей, поскольку пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ дает свое определение суммовой разницы.
Собственно об этом говориться и в письме Управления МНС по г. Москве от 24 сентября 2003 г. N 26-12/52293 — «Предусмотренное главой 25 НК РФ для целей налогообложения прибыли понятие «суммовые разницы» не распространяется на случаи несоответствия суммы погашаемого займа первоначальной сумме полученного займа».
Тем не менее, учитывая открытый перечень внереализационных расходов ст. 265 НК РФ, она может быть учтена в составе внереализационных расходов в том периоде, в котором она возникла (то есть в периоде погашения долга) на основании пп. 20 п. 1 этой же статьи. При этом должны быть соблюдены общие условия для признания расхода, установленные статьей 252 НК РФ:
— расходы должны быть экономически обоснованы;
— направлены на получение дохода;
— подтверждены документами, оформленными в соответствии с действующим законодательством.
Источник: https://www.audit-it.ru/articles/account/buhconcret/a63/41608.html
В условиях продолжающегося финансового кризиса организации все чаще отказываются от расчетов в рублях. Они надеются, что это обезопасит их от возможных потрясений в экономике страны. Так ли это, покажет время. Однако учетных работников гораздо больше интересует, как отразить операции, если они оформлены в иностранной валюте. В частности, это касается векселей. О последних мы расскажем в данной статье. Особенности учета валютных векселей
Согласно ст. 815 ГК РФ вексель удостоверяет ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы. Следовательно, на него распространяются правила, регулирующие отношения по договорам займа.
Бухгалтерский учет займов и кредитов ведется в соответствии с ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам». Согласно п. 3 ПБУ 15/2008 в затраты, связанные с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, включаются проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), а также дополнительные затраты. Причем список последних не закрыт и включает в себя любые расходы, непосредственно связанные с получением займов (кредитов).
Проценты по причитающемуся к оплате векселю организацией-векселедателем отражаются обособленно от вексельной суммы как кредиторская задолженность. Начисленные на вексельную сумму проценты отражаются организацией-векселедателем в составе прочих расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления, или равномерно в течение предусмотренного векселем срока выплаты полученных взаймы денежных средств (п. 15 ПБУ 15/2008).
При этом не стоит забывать, что с 01.01.2009 изменился порядок учета курсовых разниц по займам и кредитам. Упомянутое ПБУ 15/2008 вступило в силу с бухгалтерской отчетности 2009 года. До этого необходимо было руководствоваться ПБУ 15/2001 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию». В пункте 11 данного документа перечислялись затраты, связанные с получением и использованием займов и кредитов, причем отдельно от дополнительных затрат указывались курсовые разницы, относящиеся на причитающиеся к уплате проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах, образующиеся начиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления).
В ПБУ 15/2008 упоминание о курсовых разницах отсутствует, то есть их надо теперь учитывать в общем порядке, который установлен ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте». Данное положение определяет особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации об активах и обязательствах, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе подлежащих оплате в рублях.
В соответствии с п. 3 ПБУ 3/2006 курсовая разница – разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которого выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода, и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода. Она отражается в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность, и подлежит зачислению на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы (п. 12, 13 ПБУ 3/2006).
Обязательства по векселю (вексельная сумма, а также начисленные по векселю проценты) подлежат пересчету в рубли по курсу, установленному ЦБР на отчетные даты, а также на дату оплаты векселя (п. 7 ПБУ 3/2006).
Организация 01.09.2009 выдала в качестве обеспечения под полученный заем вексель на 70 000 евро под 15% годовых со сроком возврата 31.10.2009. Проценты начисляются в последний день каждого месяца, а также на дату погашения векселя и перечисляются в день возврата основной суммы займа. По договоренности расчеты по векселю ведутся в рублях, его погашение произведено 31.10.2009. Курс евро составил (условно): на 01.09.2009 – 45,00; на 30.09.2009 – 45,15; на 31.10.2009 – 45,50. Организация отчитывается по налогу на прибыль ежеквартально.
Пересчитав на рубли, выясняем, что организация получила заем (выдала вексель) на сумму 3 150 000 руб. (70 000 евро х 45,00 руб.), возвратить она должна 3 185 000 руб. (70 000 евро х
45,50 руб.). Полученная разница в 35 000 руб. (3 185 000 —
3 150 000) является следствием изменения курса валюты на дату получения векселя по сравнению с датой его возврата.
Что касается процентов по векселю, на 30.09.2009 они составили 863,01 евро ((70 000 евро х 15%) / 365 дн. х 30 дн.), на 31.10.2009 – 891,78 евро ((70 000 евро х 15%) / 365 дн. х 31 дн.). В пересчете на рубли получается: на 30.09.2009 – 38 964,90 руб. (863,01 евро х 45,15 руб.), на 31.10.2009 – 40 575,99 руб.
(891,78 евро х 45,50 руб.).
Поскольку проценты, начисленные на 30.09.2009, перечислены 31.10.2009, по ним также возникает курсовая разница. Она равна 302,05 руб. (863,01 евро х (45,50 — 45,15) руб.).
Таким образом, общая сумма расходов по векселю с учетом процентов и курсовой разницы составила 114 842,94 руб. (35 000 +
38 964,90 + 40 575,99 + 302,05). Сумма начисленных процентов учитывается на конец отчетного периода.
Организация сделает следующие проводки:
| Дебет | Кредит | Сумма, руб. | |
| 1 сентября 2009г. | |||
| Получены денежные средства по договору займа, оформленному векселем | 51 | 66 | 3 150 000 |
| 30 сентября 2009г. | |||
| Начислены проценты по векселю | 91-2 | 66 | 38 964,90 |
| Отражена курсовая разница по вексельной сумме
((70 000 евро х 45,15 руб.) — 3 150 000 руб.) |
91-2 | 66 | 10 500 |
| 31 октября 2009г. | |||
| Возвращены заемные денежные средства | 66 | 51 | 3 185 000 |
| Отражена курсовая разница по вексельной сумме
((70 000 евро х 45,50 руб.) — 3 150 000 руб. — 10 500 руб.) |
91-2 | 66 | 24 500 |
| Начислены проценты по векселю за октябрь | 91-2 | 66 | 40 575,99 |
| Перечислены проценты по векселю за октябрь | 66 | 51 | 40 575,99 |
| Начислена курсовая разница на проценты за сентябрь | 91-2 | 66 | 302,05 |
| Перечислены проценты по векселю за сентябрь
(38 964,90 руб. + 302,05 руб.) |
66 | 51 | 39 266,95 |
Налоговый учет
Вексель с оговоркой эффективного платежа
Согласно п. 11 ст. 250 и пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, признаются внереализационными доходами (расходами). Получается, что текущая переоценка ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте, проводимая в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБР, как по приобретенным, так и по собственным ценным бумагам не производится.
Тем не менее в Постановлении ФАС МО от 09.10.2006 № КА-А40/9586-06‑П судьи буквально прочли пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ. Это позволило им считать, что слова «за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте» относятся к расходам в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей, а не требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте. В число таких требований суд включил полученный вексель, выраженный в иностранной валюте, хотя и погашаемый в рублях. В результате судьи пришли к выводу, что учет в целях налогообложения отрицательной курсовой разницы, возникшей по такому векселю в результате роста курса иностранной валюты по отношению к рублю, является правомерным.
Данное решение судей единичное и не представляется справедливым. По нашему мнению, верным является подход Минфина.
Как сообщает Минфин в письмах от 12.03.2009 № 03‑03‑06/2/38, от 23.09.2008 № 03‑03‑06/2/124 и от 14.03.2007 № 03‑03‑06/1/153, доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы могут возникнуть у организации-векселедателя при погашении векселей. Организация-векселедатель не должна на последнее число текущего месяца определять доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы по собственным векселям, выписанным в иностранной валюте с оговоркой эффективного платежа в иностранной валюте.
Московские налоговики в Письме от 24.03.2009 № 16-15/026495 также отмечают: поскольку вексель, выписанный в иностранной валюте с оговоркой эффективного платежа в иностранной валюте, относится к валютным ценностям, в момент его погашения могут возникать курсовые разницы, которые учитываются для целей налогообложения в составе внереализационных доходов (расходов) (п. 11 ст. 250 и пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ). При этом текущая переоценка валютных векселей (как приобретенных, так и собственных) с оговоркой эффективного платежа в иностранной валюте не производится.
К сведению: оговорка эффективного платежа означает: векселедатель обусловил, что платеж должен быть совершен в определенной, указанной в векселе, валюте (п. 41 Положения о простом и переводном векселе, ст. 41 Конвенции о единообразном законе о переводном и простом векселе). Она действует не только до окончания срока действия вексельного платежа, но и после его окончания (см., например, Постановление ФАС ЗСО от 23.12.2002 № Ф04/4659-967/А03-2002). Примеры этой оговорки: «только в такой‑то валюте», «такую‑то сумму в такой‑то валюте эффективно», «такую‑то сумму в такой‑то валюте натурой» (п. 42 Постановления Пленума ВС РФ № 33, Пленума ВАС РФ № 14). Отсутствие такой оговорки означает, что сумма векселя без нее всегда может быть уплачена в валюте РФ.
По мнению Минфина, необходимость учета курсовой разницы при погашении векселя в иностранной валюте с оговоркой эффективного платежа в иностранной валюте основана на ст. 1 Федерального закона № 173‑ФЗ. Там сказано, что ценные бумаги, не относящиеся в соответствии с данным законом к внутренним ценным бумагам, являются внешними ценными бумагами. А к внутренним ценным бумагам относятся эмиссионные ценные бумаги, номинальная стоимость которых указана в валюте РФ и выпуск которых зарегистрирован в РФ, а также иные ценные бумаги, удостоверяющие право на получение валюты РФ, выпущенные на территории РФ.
Получается, что такой вексель является внешней ценной бумагой и относится к валютным ценностям наравне с иностранной валютой. В результате при его погашении могут возникнуть курсовые разницы, которые учитываются для целей налогообложения в составе внереализационных доходов (расходов) согласно ст. 250 и 265 НК РФ. На это обращает внимание Минфин в Письме от 17.04.2006 № 03‑03‑04/2/105. Чиновники же называют лишь статьи Налогового кодекса, не ссылаясь на какие‑то конкретные пункты. Это связано с тем, что перечни внереализационных доходов и расходов не являются закрытыми.
Учет векселя без оговорки эффективного платежа
Если в векселе в иностранной валюте, который предусмотрено погашать в рублях, отсутствует оговорка эффективного платежа, то согласно законодательству о валютном регулировании и валютном контроле такой вексель не относится к валютным ценностям, и, следовательно, в налоговом учете по отношению к нему речь может идти только о суммовых разницах (Письмо Минфина России от 13.03.2006 № 03‑03‑04/2/66). Суммовая разница образуется у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату передачи векселя, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях. Она учитывается в составе внереализационных доходов (расходов) согласно п. 11.1 ст. 250 и пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Если подобный вексель выдан в качестве обеспечения договора займа, то такая передача не признается доходом у заемщика и расходом у заимодавца. Это следует из п. 12 ст. 270 НК РФ, где сказано, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа, а также в виде средств или иного имущества, которые направлены в погашение таких заимствований.
В Письме от 02.03.2006 № 03‑03‑04/2/55 Минфин приходит к выводу, что указанное выше определение суммовых разниц неприменимо к разницам, возникающим между рублевой оценкой суммы займа на момент передачи долгового обязательства и рублевой оценкой суммы займа на момент погашения (обратной покупки) долгового обязательства. Возникающую при этом отрицательную разницу у заемщика следует рассматривать как плату за пользование займом и учитывать как проценты в соответствии со ст. 269 НК РФ.
Такой же подход продемонстрировали судьи ФАС СЗО в Постановлении от 11.07.2005 № А13-8591/03-15. Они указали, что данное в гл. 25 НК РФ для целей налогообложения прибыли определение понятия «суммовые разницы» не распространяется на случаи несоответствия суммы погашаемого займа первоначальной сумме полученного займа. Кроме того, они обратили внимание, что суды первой и апелляционной инстанций не учли прямую норму, закрепленную в п. 1 ст. 252 НК РФ, согласно которой в целях применения гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ, в том числе в п. 12 названной статьи.
Учет процентов по векселю производится в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ. Из него следует, что расходом по долговому векселю признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами. При этом на основании п. 3 ст. 43 НК РФ под процентом в данном случае надо понимать и дисконт, полученный по векселю. Такой вывод мы можем сделать из Письма УФНС по г. Москве от 24.03.2009 № 16-15/026495.
К сведению: в целях бухгалтерского учета из списка расходов, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, помимо курсовой разницы, исключено понятие дисконта (п. 3 ПБУ 15/2008). Применительно к обращению векселей в ПБУ 15/2001 под ним понималась разница между суммой, указанной в векселе, и суммой фактически полученных денежных средств или их эквивалентов при размещении этого векселя. Следовательно, теперь данная разница относится к прочим процентам, причитающимся к оплате заимодавцу (кредитору), и на этом основании учитывается в расходах. Прежней разницы, имевшейся в бухгалтерском и налоговом учете дисконта, нет.
По мнению Минфина, изложенному в Письме от 25.05.2006 № 03‑03‑04/1/479, в расходы заемщика, получившего заем в валюте или условных единицах, включаются не только проценты, но и суммовая разница по ним. В Письме от 10.04.2009 № 03‑03‑06/2/78 Минфин высказался просто: положительная разница между денежными средствами, подлежащими возврату векселедержателю, и денежными средствами, полученными от векселедержателя, признается расходом векселедателя с учетом ограничений, установленных ст. 269 НК РФ. Отрицательная разница признается доходом векселедателя, учитываемым для целей налогообложения прибыли организаций.
Напомним, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов (включая суммовую разницу, если исходить из позиции Минфина) не должен существенно отклоняться от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце – для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. Существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
Чаще всего условия по выданным кредитам несопоставимы. Для такого случая согласно абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ по долговым обязательствам в иностранной валюте установлена предельная величина процентов, признаваемых расходом в размере 15%. Но этой величиной временно нельзя руководствоваться, так как действие данного абзаца в соответствии со ст. 2 Федерального закона от 19.07.2009 № 202‑ФЗ приостановлено на период до 31.12.2009, а возможно, в дальнейшем будет приостановлено и на более долгий срок. Пока же с 01.08.2009 и до указанной даты включительно предельная величина равна 22% (ст. 5 Федерального закона № 202‑ФЗ).
Вернемся к приведенному в статье примеру. Для налогообложения прибыли в расходы можно включить не более 115 816,44 руб. ((3 150 000 руб. х 22%) / 365 дн. х (31 дн. + 30 дн.)). Данная величина превышает сумму расходов по векселю с учетом процентов и курсовой разницы в размере 114 842,94 руб. Следовательно, именно 114 842,94 руб. будут учтены полностью в расходах по налогу на прибыль, как и в целях бухгалтерского учета.
Минфин в Письме от 15.11.2005 № 03‑03‑04/2/115 выразил мнение, что вексель, выпущенный с номиналом в иностранной валюте без оговорки эффективного платежа в иностранной валюте, подлежащий оплате на территории РФ (то есть в рублях), вообще нельзя рассматривать как долговое обязательство, выраженное в иностранной валюте. Если встать на эту точку зрения, то проценты, уплачиваемые по такому векселю, будут признаваться расходом в порядке, предусмотренном ст. 269 НК РФ, с учетом ставки рефинансирования ЦБР, увеличенной в 1,1 раза (в 2 раза на период с 01.08.2009 по 31.12.2009 согласно тому же Федеральному закону № 202‑ФЗ).
В момент написания статьи ставка рефинансирования ЦБР составляла 10,75%. Значит, расходы по 31.12.2009 будут ограничены 21,50% (10,75% х 2). То есть потеря налогоплательщиков вроде бы небольшая. Но все может измениться, если отмена абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ продлена не будет, а также при дальнейшем понижении ставки рефинансирования.
Правда, если мы в нашем примере воспользуемся данным мнением Минфина, окажется, что размер (предельной величины) будет иметь значение. Судите сами, предел в таком случае будет равен 113 184,25 руб. ((3 150 000 руб. х 21,50%) / 365 дн. х (31 дн. + 30 дн.)).
Это меньше, чем предел, рассчитанный в бухгалтерском учете, на 1 658,69 руб. (114 842,94 — 113 184,25). То есть для обложения прибыли придется учесть сумму расходов только в размере 113 184,25 руб.
В результате возникает постоянное налоговое обязательство в сумме 331,74 руб. (1 658,69 руб. х 20%), делается проводка Дебет 99 Кредит 68.
У заимодавца возникшая положительная разница при погашении векселя, стоимость которого номинирована в иностранной валюте, должна быть учтена в составе внереализационных доходов (Письмо Минфина России от 02.03.2006 № 03‑03‑04/2/55), как и проценты по векселю.
Как отразить в отчетности изменение курса по векселю
В настоящее время действует Приказ Минфина России № 54н. Согласно п. 6.2 и 7.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, являющегося приложением к Приказу Минфина России № 54н, положительные курсовые разницы отражаются в составе внереализационных доходов по строке 100 приложения 1 к листу 02 «Доходы от реализации и внереализационные доходы», а соответственно, отрицательные – в составе внереализационных расходов по строке 200 приложения 2 к листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам».
Расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком, отражаются по строке 201 приложения 2 к листу 02 и включаются в общий итог по внереализационным расходам в строке 200. Доходы в виде процентов, полученных (начисленных) по договорам займа, кредита, по иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги, при нахождении долговых обязательств у налогоплательщика включаются в строку 100 приложения 1 к листу 02. Там же отражаются и полученные (начисленные) проценты в виде дисконта по дисконтному векселю.
Утверждено Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н.
Утверждено Приказом Минфина России от 02.08.2001 № 60н.
Утверждено Приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н.
Утверждено Постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 № 104/1341.
Постановление Пленума ВС РФ № 33, Пленума ВАС РФ № 14 от 04.12.2000 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей».
Федеральный закон от 10.12.2003 № 173‑ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле».
Указание ЦБР от 07.08.2009 № 2270‑У.
Приказ Минфина России от 05.05.2008 № 54н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и порядка ее заполнения».
Налоговые проверки становятся жестче. Научитесь защищать себя в онлайн-курсе «Клерка» — «Налоговые проверки. Тактика защиты».
Посмотрите рассказ о курсе от его автора Ивана Кузнецова, налогового эксперта, который раньше работал в ОБЭП.
Заходите, регистрируйтесь и обучайтесь. Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.