Приложение 3 к листу 02

Содержание

В Приложении N 3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль отразите операции, которые учитываются в особом порядке:

  • реализацию амортизируемого имущества укажите в строках 010 — 060;
  • уступку права требования долга — по строкам 100 — 150;
  • операции, связанные с деятельностью обслуживающих производств и хозяйств, — по строкам 180 — 201;
  • операции по доверительному управлению имуществом — по строкам 210 — 230;
  • реализацию прав на земельные участки — по строкам 240 — 260.

    Итоговые показатели по всем отраженным в Приложении операциям укажите по строкам 340 — 360. Они, в свою очередь, войдут в показатели других подразделов декларации.

Когда нужно заполнять Приложение N 3 к листу 02

Приложение N 3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль нужно включить в состав декларации по налогу на прибыль, если в отчетном периоде вы (п. п. 1.1, 8.1 — 8.5 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль):

  • реализовали амортизируемое имущество, в том числе основные средства;
  • уступили право требования долга до наступления срока платежа и являлись при этом первоначальным кредитором;
  • получали доходы и несли расходы от деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств (ОПХ);
  • получали доходы и несли расходы по договору доверительного управления имуществом (за исключением операций по доверительному управлению ценными бумагами и размещению пенсионных резервов негосударственными пенсионными фондами);
  • реализовали права на земельные участки, которые приобрели у государства (муниципального образования) в период с 01.01.2007 по 31.12.2011.

    Как заполнить строки 010 — 060 Приложения N 3 к листу 02 при реализации амортизируемого имущества

    Если в отчетном (налоговом) периоде вы продавали амортизируемое имущество, в том числе основные средства, то в Приложении N 3 к листу 02 вам необходимо отразить (п. 8.1 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль):

  • по строке 010 — общее количество реализованных объектов амортизируемого имущества;
  • по строке 020 — количество таких объектов, реализованных с убытком;

по строке 030 — общую сумму выручки от реализации амортизируемого имущества;

по строке 040 — остаточную стоимость такого имущества и расходы, связанные с его реализацией.

Финансовые результаты по прибыльным и убыточным сделкам отражаются раздельно:

по строке 050 — прибыль от реализации амортизируемого имущества (без учета объектов, реализованных с убытком);

по строке 060 — убыток от реализации амортизируемого имущества (без учета объектов, реализованных с прибылью).

См. также: Как отразить продажу основных средств в декларации по налогу на прибыль

Пример заполнения строк 010 — 060 Приложения N 3 к листу 02 при реализации амортизируемого ОС

Организация «Альфа» во II квартале 2018 г. продала станок, который являлся для нее амортизируемым ОС. Выручка от реализации станка составила 82 600 руб., в том числе НДС — 12 600 руб.

По данным налогового учета организации «Альфа»:

остаточная стоимость станка на момент продажи составила 75 440 руб.;

затраты, связанные с демонтажем станка и его последующей реализацией, — 10 000 руб.

Таким образом, убыток от реализации станка составил 15 440 руб. ((82 600 руб. — 12 600 руб.) — (75 440 руб. + 10 000 руб.)).

Эту операцию организация «Альфа» отразит в Приложении N 3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за полугодие 2018 г. следующим образом:

Как заполнить строки 100 — 150 Приложения N 3 к листу 02 при реализации права требования долга до наступления срока платежа

Если в отчетном (налоговом) периоде вы уступили право требования долга до наступления срока платежа, являясь при этом первоначальным кредитором, то в Приложении N 3 к листу 02 вам необходимо отразить (п. 1 ст. 279 НК РФ, п. 8.2 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль):

по строке 100 — выручку от реализации права требования долга;

по строке 120 — сумму уступленного долга (с НДС);

по строке 140 — убыток от реализации права требования долга, учитываемый в пределах норматива;

по строке 150 — размер убытка, превышающий норматив. Его рассчитайте так:

стр. 150 = стр. 120 — стр. 100 — стр. 140.

См. также:

Как отразить уступку права требования в декларации по налогу на прибыль

Как учесть уступку денежного требования при расчете налога на прибыль

Пример заполнения строк 100 — 150 Приложения N 3 к листу 02 при уступке права требования долга первоначальным кредитором до наступления срока платежа

Организация «Альфа» во II квартале 2018 г. уступила право требования долга по договору поставки товаров до наступления срока платежа третьей организации.

По данным налогового учета организации «Альфа»:

  • стоимость реализованного права требования (сумма долга по договору поставки товаров) — 3 850 000 руб. с НДС;
  • выручка от реализации права требования — 3 650 000 руб.;
  • убыток от уступки права требования — 200 000 руб. (3 850 000 руб. — 3 650 000 руб.);
  • сумма убытка в пределах норматива, принимаемая для целей налогообложения — 40 000 руб.

    Эту операцию организация «Альфа» отразит в Приложении N 3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за полугодие 2018 г. следующим образом:

    Как заполнить строки 180 — 201 Приложения N 3 к листу 02 по операциям, связанным с деятельностью обслуживающих производств и хозяйств

    Если в отчетном (налоговом) периоде вы осуществляли операции, связанные с деятельностью имеющихся у вас объектов обслуживающих производств и хозяйств, то в Приложении N 3 к листу 02 вам необходимо отразить (п. 8.3 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль):

  • по строке 180 — выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по объектам ОПХ;
  • по строке 190 — расходы, понесенные ОПХ при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;
  • по строке 200 — сумму убытков по деятельности ОПХ. Строка заполняется, если понесенные ОПХ расходы (строка 190) превышают полученную по ним выручку (строка 180);

по строке 201 — размер убытка из строки 200, который нельзя учесть в текущем налоговом периоде из-за невыполнения условий, предусмотренных ст. 275.1 НК РФ.

См. также: Как рассчитывают и уплачивают налог на прибыль организации при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств

Пример заполнения строк 180 — 201 Приложения N 3 к листу 02 по операциям, связанным с деятельностью обслуживающих производств и хозяйств

Организация «Альфа» имеет объект обслуживающего производства — столовую, которая предоставляет на платной основе питание своим сотрудникам и другим лицам.

В I квартале 2019 г. от реализации питания столовой была получена выручка 354 000 руб. (в том числе НДС — 54 000 руб.).

Затраты столовой, которые можно учесть при налогообложении прибыли, составили 320 000 руб. Таким образом, в результате деятельности столовой получен убыток в размере 20 000 руб. (354 000 руб. — 54 000 руб. — 320 000 руб.).

Полученный убыток не уменьшает налогооблагаемую базу организации текущего периода, так как расходы на содержание столовой превышают расходы организаций, для которых эта деятельность является основной (ст. 275.1 НК РФ).

Доходы и расходы, а также убыток от деятельности столовой как объекта обслуживающего производства организация «Альфа» отразит в Приложении N 3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за I квартал 2019 г. следующим образом:

  1. Как заполнить строки 210 — 230 Приложения N 3 к листу 02 по операциям доверительного управления имуществом
  2. В Приложении N 3 к листу 02 по строкам 210 — 230 отразите доходы и расходы в рамках договора доверительного управления имуществом (п. 8.4 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль). В эти строки не включаются сведения:
  • по доверительному управлению ценными бумагами;
  • по размещению пенсионных резервов негосударственными пенсионными фондами.

    В указанных строках отразите (п. 8.4 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль):

  • по строке 210 — свои доходы как учредителя (выгодоприобретателя) доверительного управления;
  • по строке 211 — отдельно внереализационные доходы из строки 210;
  • по строке 220 — расходы по договору доверительного управления имуществом;
  • по строке 221 — отдельно внереализационные расходы из строки 220;
  • по строке 230 — убытки от использования имущества, переданного в доверительное управление, которые не признаются для целей налогообложения, поскольку (пп. 3 п. 3 ст. 276 НК РФ):

    — учредитель доверительного управления не является выгодоприобретателем;

    — установлено более одного выгодоприобретателя.

    Пример заполнения строк 210 — 230 Приложения N 3 к листу 02 по операциям доверительного управления имуществом

    Организация «Альфа» во II квартале 2018 г. являлась учредителем доверительного управления, получала доходы и несла расходы в рамках договора доверительного управления имуществом.

    По данным налогового учета организации «Альфа»:

  • ее доходы по договору доверительного управления имуществом составили 250 000 руб. (в том числе внереализационные — 250 000 руб.);
  1. ее расходы по договору доверительного управления имуществом составили 280 000 руб. (в том числе внереализационные — 280 000 руб.).
  2. Убыток в размере 30 000 руб. не учитывается при налогообложении, поскольку выгодоприобретателем по данному договору является не только организация «Альфа».
  3. Доходы и расходы, а также убыток от операций по доверительному управлению имуществом организация «Альфа» отразит в Приложении N 3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за полугодие 2018 г. следующим образом:

Как заполнить строки 240 — 260 Приложения N 3 к листу 02 при реализации прав на земельные участки

Строки 240 — 260 Приложения N 3 к листу 02 вы заполняете, если в отчетном (налоговом) периоде реализовали права на земельные участки, приобретенные у государства (муниципального образования) в период с 01.01.2007 по 31.12.2011 (п. 8.5 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль). Прибыль (убыток) по таким операциям определяется в соответствии с п. 5 ст. 264.1 НК РФ.

При их заполнении укажите:

по строке 240 — цену реализации прав на земельные участки;

  • по строке 250 — невозмещенные затраты на их приобретение (расходы на приобретение права на земельный участок, не учтенные на момент реализации указанного права);
  • по строке 260 — сумму убытка от реализации прав на земельные участки. Убыток рассчитывается по каждому земельному участку отдельно.

    Пример заполнения строк 240 — 260 Приложения N 3 к листу 02 при реализации прав на земельные участки

    Организация «Альфа» во II квартале 2018 г. реализовала право на земельный участок, приобретенный у муниципального образования в период с 01.01.2007 по 31.12.2011.

    По данным налогового учета организации «Альфа»:

  • цена реализации права на земельный участок составила 2 420 000 руб.;
  • сумма не возмещенных на момент реализации участка затрат, связанных с его приобретением, составила 2 800 000 руб.

    Таким образом, по данной сделке организация «Альфа» получила убыток в размере 380 000 руб. (2 800 000 руб. — 2 420 000 руб.).

    Доходы и расходы, а также убыток от реализации права на земельный участок организация «Альфа» отразит в Приложении N 3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за полугодие 2018 г. следующим образом:

    Как заполнить итоговые показатели в строках 340 — 360 Приложения N 3 к листу 02

    По строкам 340 — 360 Приложения N 3 к листу 02 укажите итоговые суммарные показатели выручки, расходов и убытков по всем отраженным в Приложении операциям (п. п. 8.6 — 8.8 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль):

  • по строке 340 — общую сумму выручки, рассчитанную по формуле:

    стр. 340 = стр. 030 + стр. 100 + стр. 180 + (стр. 210 — стр. 211) + стр. 240;

  • по строке 350 — общую сумму расходов, рассчитанную по формуле:

    стр. 350 = стр. 040 + стр. 120 + стр. 190 + (стр. 220 — стр. 221) + стр. 250;

  • по строке 360 — общую сумму восстановленных в текущем периоде убытков, рассчитанную по формуле:

    стр. 360 = стр. 060 + стр. 150 + стр. 201 + стр. 230 + стр. 260.

    Эти показатели переносятся в другие подразделы следующим образом (п. п. 5.2, 6.1 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль):

  • показатель строки 340 войдет в показатели строк 030 и 040 Приложения N 1 к листу 02;
  • показатель строки 350 войдет в показатели строк 080 и 130 Приложения N 2 к листу 02;
  • показатель строки 360 переносится в строку 050 листа 02.

Приложение N 3. Порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций

Приложение N 3

Порядок
заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций

  • Раздел 1. Состав Налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за отчетные и налоговый периоды
  • Раздел II. Общие требования к порядку заполнения и представления Декларации
  • Раздел III. Порядок заполнения Титульного листа (Листа 01) Декларации
  • Раздел IV. Порядок заполнения Раздела 1 «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика» Декларации
  • Раздел V. Порядок заполнения Листа 02 «Расчет налога на прибыль организаций» Декларации
  • Раздел VI. Порядок заполнения Приложения N 1 к Листу 02 «Доходы от реализации и внереализационные доходы» Декларации
  • Раздел VII. Порядок заполнения Приложения N 2 к Листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам» Декларации
  • Раздел VIII. Порядок заполнения Приложения N 3 к Листу 02 «Расчет суммы расходов, финансовые результаты по которым учитываются при налогообложении прибыли с учетом положений статей 264.1, 268, 275.1, 276, 279, 323 Кодекса (за исключением отраженных в Листе 05)» Декларации
  • Раздел IX. Порядок заполнения Приложения N 4 к Листу 02 «Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» Декларации
  • Раздел X. Порядок заполнения Приложения N 5 к Листу 02 «Расчет распределения авансовых платежей и налога на прибыль в бюджет субъекта РФ организацией, имеющей обособленные подразделения» Декларации
  • Раздел XI. Порядок заполнения Листа 03 «Расчет налога на прибыль организаций с доходов, удерживаемого налоговым агентом (источником выплаты доходов)» Декларации
  • Раздел XII. Порядок заполнения Листа 04 «Расчет налога на прибыль организаций с доходов, исчисленного по ставкам, отличным от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 Кодекса» Декларации
  • Раздел XIII. Порядок заполнения Листа 05 «Расчет налоговой базы по налогу на прибыль организаций по операциям, финансовые результаты которых учитываются в особом порядке (за исключением отраженных в Приложении N 3 к Листу 02)» Декларации
  • Раздел XIV. Порядок заполнения Листа 06 «Доходы, расходы и налоговая база, полученная негосударственным пенсионным фондом от размещения пенсионных резервов» Декларации
  • Раздел XV. Порядок заполнения Листа 07 «Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования» Декларации
  • Раздел XVI. Порядок заполнения Приложения к налоговой декларации «Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы, расходы, учитываемые для целей налогообложения отдельными категориями налогоплательщиков»
  • Приложение N 1. Коды, используемые при заполнении налоговой декларации по налогу на прибыль организаций
    • Коды форм реорганизации и код ликвидации организации (обособленного подразделения)
  • Приложение N 2. Справочник «Коды субъектов Российской Федерации»
  • Приложение N 3. Перечень имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования
  • Приложение N 4. Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, расходов, учитываемых для целей налогообложения отдельными категориями налогоплательщиков
<< Приложение
N 2. Формат налоговой декларации по налогу на прибыль организаций
Раздел 1. >>
Состав Налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за отчетные и налоговый периоды
Содержание
Приказ Федеральной налоговой службы от 15 декабря 2010 г. N ММВ-7-3/730@ «Об утверждении формы и формата налоговой декларации…

Реализация основных средств

Необходимость продажи основного средства может возникнуть у организации по разным причинам: объект может выйти из строя и организации его проще продать, чем отремонтировать; организация перепрофилирует производство и оборудование перестает использоваться; оборудование морально устарело; организации просто нужны деньги. Причины могут быть самыми различными.

В результате реализации основных средств организация не только избавляется от ненужного ей основного средства, но и уменьшает сумму налога на имущество, поскольку даже в том случае, если основное средство не используется по назначению, налог на имущество продолжает начисляться.

ОТРАЖЕНИЕ РЕАЛИЗАЦИИ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ

Реализация объекта основных средств является одним из частных случаев выбытия основных средств, которые постоянно не используются для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг, а также для управленческих нужд организации.

Стоимость основного средства, выбывающего в результате продажи, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

При реализации основных средств организация получает доход. Согласно пункту 7 ПБУ 9/99 такие доходы относятся к операционным. Доход от продажи основного средства согласно пункту 30 ПБУ 6/01 принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной в договоре, без учета суммы НДС.

Расходы, связанные с продажей основных средств, относятся к операционным расходам в соответствии с пунктом 11 ПБУ 10/99. В состав расходов включается остаточная стоимость основного средства, затраты на его демонтаж, транспортировку, упаковку и так далее. Работы, связанные с реализацией основных средств, могут быть выполнены как силами самой организации, так и силами сторонних организаций. В случае привлечения сторонних организаций стоимость оказанных ими услуг и выполненных работ отражается организацией по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Сумма НДС учитывается по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции со счетом 60.

Согласно пункту 31 ПБУ 6/01 доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся.

Для учета выбытия основных средств целесообразно к счету 01 открыть отдельный субсчет «Выбытие основных средств», на котором будет формироваться остаточная стоимость реализуемого основного средства. По дебету этого субсчета будет отражаться первоначальная стоимость реализуемого объекта с учетом проведенных переоценок, а по кредиту будет отражаться сумма начисленной амортизации также с учетом проведенных переоценок.

При выбытии объекта основного средства, в том числе в результате продажи, сумма накопленной за время эксплуатации этого объекта амортизации в соответствии с Планом счетов списывается в кредит счета 01 «Основные средства» субсчет «Выбытие основных средств». По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость основного средства списывается со счета 01 «Основные средства» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы».

Доход от реализации основного средства отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» на отдельном субсчете «Прочие доходы», а расходы, связанные с реализацией, отражаются по дебету счета 91 на субсчете «Прочие расходы».

ПОРЯДОК УЧЕТА НДС

Реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения НДС согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ, при этом налоговая база определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ как стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), поэтому при продаже основного средства нужно начислить НДС на сумму реализации.

Сумма начисленного НДС отражается в учете согласно Плану счетов по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» в корреспонденции с дебетом счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы».

В том случае, если в первоначальную стоимость реализуемого основного средства был включен НДС, то в соответствии с пунктом 3 статьи 154 НК РФ налоговая база определяется как разница между продажной ценой реализуемого основного средства и его остаточной стоимостью с учетом переоценок. В продажную цену при этом включается сумма НДС. Согласно пункту 4 статьи 164 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость будет определена расчетным путем. Для этого налоговую базу необходимо разделить на 118 и умножить на 18 процентов.

Пример.

В марте 2004 года организация продает за 38 350 рублей (в том числе НДС 5 850 рублей) объект основных средств. Первоначальная стоимость объекта составляет 90 000 рублей. Срок полезного использования этого объекта – 6 лет, фактический срок эксплуатации – 4 года, сумма начисленной амортизации – 60 000 рублей. Транспортные расходы по доставке оборудования покупателю составили 1888 рублей, включая НДС. Доставка была произведена силами сторонней организации. Согласно учетной политике организации обязанность по уплате НДС возникает по мере отгрузки, доходы и расходы в целях налогообложения прибыли определяются по методу начисления.

Для отражения операций в бухгалтерском учете будем использовать следующие наименования субсчетов:

01-1 «Основные средства в организации»;

01-2 «Выбытие основных средств»;

91-1 «Прочие доходы»;

91-2 «Прочие расходы».

Корреспонденция счетов Сумма, рублей
Дебет Кредит
76 91-1 39 000 Отражена задолженность покупателя за проданный объект основных средств
91-2 68 6 500 Начислен НДС по реализации объекта основных средств
01-2 01-1 90000 Отражено выбытие основного средства
02 01-2 60 000 Списана начисленная сумма амортизации
91-2 01-2 30 000 Списана остаточная стоимость проданного основного средства (90000 – 60000)
91-2 60 1 600 Списаны транспортные расходы по доставке основного средства покупателю
19 60 320 Отражена сумма НДС, подлежащая уплате транспортной организации
51 76 39 000 Погашена задолженность покупателя за проданный объект основных средств
НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ РЕАЛИЗАЦИИ

В соответствии со статьей 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженных в денежной и (или) натуральной форме.

Таким образом, выручка от реализации основных средств признается доходом от реализации.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией основных средств организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача основного средства на возмездной основе, а в случаях, предусмотренных НК РФ – на безвозмездной основе.

Не признается реализацией товаров, работ или услуг:

· передача основных средств, организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации;

· передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью;

· передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов);

· передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;

· передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;

· передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации.

Статьей 315 НК РФ предусмотрено, что выручка от реализации основных средств, а также расходы, связанные с их реализацией, при расчете налоговой базы по налогу на прибыль должны учитываться обособленного от прочего имущества и имущественных прав.

Объекты основных средств, приобретаемые организациями для использования в производственных либо управленческих целях, переносят свою стоимость на затраты на производство (расходы на продажу) через амортизационные отчисления в течение всего срока полезного использования, установленного при принятии объекта основных средств к учету.

В некоторых случаях объекты основных средств реализуются задолго до того, как истечет срок их полезного использования. В результате реализации основных средств возникают как прибыли, так и убытки.

Согласно статье 323 НК РФ определение прибыли (убытка) от реализации амортизируемого имущества осуществляется на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания дохода (расхода).

Аналитический учет операций должен содержать информацию:

· о первоначальной стоимости амортизируемого имущества, реализованного (выбывшего) в отчетном (налоговом) периоде;

· об изменениях первоначальной стоимости таких основных средств при достройке, дооборудовании, реконструкции, частичной ликвидации;

· о принятых организацией сроках полезного использования основных средств;

· о способах начисления и сумме начисленной амортизации по амортизируемым основным средствам за период с даты начала начисления амортизации до конца месяца, в котором такое имущество реализовано (выбыло);

· о цене реализации амортизируемого имущества исходя из условий договора купли-продажи;

· о дате приобретения и дате реализации (выбытия) имущества;

· о дате передачи имущества в эксплуатацию, о дате исключения из состава амортизируемого имущества по основаниям, предусмотренным пунктом 3 статьи 256 НК РФ, о дате расконсервации имущества, о дате окончания договора безвозмездного пользования, о дате завершения работ по реконструкции, о дате модернизации;

· о понесенных налогоплательщиком расходах, связанных с реализацией (выбытием) амортизируемого имущества, в частности расходах по хранению, обслуживанию и транспортировке реализованного (выбывшего) имущества.

При реализации основных средств налогоплательщик, в соответствии со статьей 268 НК РФ, имеет право уменьшить доходы от реализации на остаточную стоимость реализуемого имущества и на сумму расходов, связанных с его реализацией.

С 1 января 2002 года не производится корректировка остаточной стоимости основных средств на величину индекса-дефлятора.

Начисление амортизации по объектам основных средств в целях налогового учета, согласно пункту 2 статьи 259 НК РФ прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект основных средств выбыл в результате реализации из состава амортизируемого имущества.

ПОРЯДОК ПРИЗНАНИЯ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ ОТ РЕАЛИЗАЦИИ

Дата получения дохода от реализации объекта основных средств определяется в зависимости от применяемого метода определения доходов и расходов.

Датой получения дохода от реализации основных средств при методе начисления для целей налогообложения прибыли согласно статье 271 НК РФ признается дата реализации основных средств, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав в их оплату.

Как правило, момент перехода права собственности определяется в договоре, но если договором не установлен порядок перехода права собственности на реализуемый объект основных средств, то в соответствии со статьей 223 ГК РФ право собственности у покупателя возникает в момент передачи имущества. Передачей имущества, согласно статье 224 ГК РФ, признается не только вручение вещи приобретателю, но и сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.

Расходы, связанные с реализацией основного средства и принимаемые для целей налогообложения прибыли, согласно статье 272 НК РФ признаются в том периоде, к которому они относятся, независимо от фактической выплаты денежных средств и иной формы их оплаты.

В соответствии со статьей 273 НК РФ организации имеют право определять дату получения дохода по кассовому методу в том случае, если в среднем, за предыдущие четыре квартала, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.

Датой получения дохода признается день поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) либо имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом.

Расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой товара признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком — приобретателем товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).

При этом расходы учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей:

§ материальные расходы, а также расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности — в момент такого погашения. Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц. При этом расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство;

§ амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период. При этом допускается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве;

§ расходы на уплату налогов и сборов учитываются в составе расходов в размере их фактической уплаты налогоплательщиком. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности и в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность.

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ФИНАНСОВОГО РЕЗУЛЬТАТА ОТ РЕАЛИЗАЦИИ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА

Прибыль или убыток по операциям реализации основных средств определяется на дату совершения операции. Прибыль от реализации включается в налоговую базу по налогу на прибыль том отчетном периоде, в котором был реализован объект основных средств. Убыток от реализации отражается как расходы, включаемые в целях налогообложения в состав расходов будущих периодов.

Пример.

Организация в июне 2004 года реализовала основное средство за 165 200 рублей с учетом НДС, которое было приобретено в марте 2003 года и в этом же месяце введено в эксплуатацию.

Срок полезного использования основного средства, установленный исходя из классификации основных средств, 60 месяцев, фактический срок эксплуатации на 1 января 2004 года 9 месяцев.

На 1 января 2004 года первоначальная стоимость основного средства составила 180 000 рублей, сумма начисленной амортизации – 27 000 рублей амортизация начисляется линейным методом.

В течение эксплуатации основное средство переоценке не подвергалось.

Оставшийся срок полезного использования основного средства на 1 января 2004 года:

60 месяцев – 9месяцев = 51 месяц.

Норма ежемесячной амортизации в 2004 года:

(1 / 51 месяц) х 100%= 1,96%

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений в 2004 года:

153 000 рублей х 2,083% : 100% = 2 998,80 рублей

Сумма амортизации, начисленная за 6 месяцев 2004 года:

2 998,80 рублей х 6 месяцев = 17 992,80 рублей

Остаточная стоимость основного средства на дату реализации:

180 000 рублей – 27 000 рублей – 17 992,80 рублей = 135 007,20 рублей

Результат от реализации основного средства – прибыль:

140 000 рублей – 135 007,20 = 4 992,8 рублей

При реализации основного средства организация не всегда может получить прибыль. Если выручка от реализации окажется меньше остаточной стоимости основного средства и расходов, связанных с его реализацией, то результатом от реализации будет убыток, который в целях налогообложения учитывается особым образом.

В соответствии с пунктом 3 статьи 268 НК РФ полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации, включая месяц, в котором имущество было реализовано.

Согласно статье 323 НК РФ аналитический учет должен содержать информацию о наименовании объектов, в отношении которых имеются суммы таких расходов, количестве месяцев, в течение которых такие расходы могут быть включены в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и сумме расходов, приходящейся на каждый месяц.

Пример.

Воспользуемся условиями предыдущего примера, но предположим, что организация реализует объект основных средств за 141 600 рублей с учетом НДС.

Выручка от реализации основного средства 120 000 рублей.

Остаточная стоимость основного средства на дату реализации 135 007,20 рублей.

Результат от реализации основного средства – убыток:

135 007,20 рублей – 120 000 рублей = 15 007,20 рублей.

Срок полезного использования основного средства 60 месяцев.

Срок фактической эксплуатации 15 месяцев (9 месяцев в 2003 году и 6 месяцев в 2004 году).

Оставшийся срок полезного использования основного средства:

60 месяцев – 15 месяцев = 45 месяцев.

Сумма убытка, подлежащая включению в состав прочих ежемесячно, начиная с июля 2004 года: 15 077,20 рублей / 45 месяцев = 333,49 рублей.

Итак, мы определили, что в бухгалтерском учете, согласно пункту 31 ПБУ 6/01, доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета основных средств отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся. Соответственно и убыток от реализации основного средства в бухгалтерском учете принимается в периоде реализации этого основного средства, то есть в нашем примере убыток будет учтен в июне 2004 года. В налоговом учете убыток от реализации включается в состав прочих расходов в течение некоторого срока, порядок определения которого мы рассмотрели. Таким образом, между данными бухгалтерского и налогового учета образуется разница, которая должна быть учтена в соответствии с требованиями ПБУ 18/02.

Продолжим пример и посмотрим, какие именно разницы возникнут и как они будут учтены в бухгалтерском учете.

В данном случае возникает вычитаемая временная разница в сумме 15 007,20 рублей, которая приводит к образованию отложенного налогового актива, определяемого как произведение этой разницы на ставку налога на прибыль, установленную законодательством на определенную дату. Сумма отложенного налогового актива составит 3 601,73 рубля (15 007,20 рублей х 24%).

В бухгалтерском учете сумма убытка от продажи основного средства будет отражена следующим образом:

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов»

— 15 007,20 рублей – отражен убыток от реализации основного средства.

Отложенный налоговый актив в сумме 3 601,73 рублей следует отразить по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» и кредиту 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Мы определили, что в целях налогообложения прибыли убыток от реализации основного средства будет учитываться ежемесячно в течение 45 месяцев, начиная с июля 2004 года в сумме 333, 49 рублей. В бухгалтерском учете это будет отражено по дебету 68 и кредиту 09 счетов, в размере 24% от вышеуказанной суммы.

Более подробно с вопросами бухгалтерского учета и налогообложения операций с основными средствами, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR Интерком-Аудит» «Основные средства».

Налог на прибыль и НДС при продаже имущества

Источник: журнал «Главбух»

Когда основное средство перестает быть нужным в деятельности компании, от него можно избавиться. Невостребованное имущество, которое висит на балансе, выгоднее перевести в живые деньги. Рассмотрим, как отразить такую операцию в учете. Остановимся на том, как считать НДС и налог на прибыль при продаже имущества

Когда возникает налоговый доход

Доход от продажи нужно признать на ту дату, когда к покупателю перейдет право собственности на объект. Обычно это происходит в день передачи основного средства, который зафиксирован в соответствующем акте (форма № ОС-1а – для недвижимости № ОС-1 – для других объектов).

В особом порядке признавайте доход от продажи недвижимости, так как момент его возникновения в бухгалтерском и налоговом учете будет отличаться. В налоговом учете доход нужно показать в момент передачи ОС по акту (п. 3 ст. 271 НК РФ), а в бухгалтерском – на дату государственной регистрации перехода права собственности на объект к покупателю (подп. «г» п. 12 ПБУ 9/99 «Доходы организаци»).

Выручку от продажи основного средства уменьшите на его остаточную стоимость. Возможно, появятся и другие затраты, связанные с реализацией. Например, расходы на транспортировку ОС к покупателю или на его хранение. Их компания тоже вправе учесть при расчете налога на прибыль.

Рассчитать остаточную стоимость основного средства не составит труда. Для этого из первоначальной стоимости объекта нужно вычесть всю сумму амортизации, накопленной по нему.

Но так определяйте только остаточную стоимость ОС, амортизацию по которому начисляли линейным методом. Если продаете объект, износ по которому считали нелинейно, то для расчета показателя возьмите формулу из абзаца 11 пункта 1 статьи 257 НК РФ.

Применяли амортизационную премию по основному средству? Ее нужно вычесть из первоначальной стоимости. И остаточная стоимость ОС будет равна разнице между первоначальной стоимостью, премией и суммой амортизации (письмо Минфина России от 9 октября 2012 г. № 03-03-06/1/527). Но если имущество продаете взаимозависимому лицу, а пять лет с момента ввода в эксплуатацию ОС еще не прошло, то порядок другой. Остаточную стоимость увеличьте на сумму премии. И одновременно включите ее во внереализационные доходы. Такой порядок расчета налога на прибыль Минфин России объяснил в письме от 23 декабря 2014 г. № 03-03-06/1/66590.

НДС

Продажа основного средства – обычная реализация. НДС начисляйте по ставке 18 процентов. Если вы в момент покупки не приняли налог к вычету, а посадили основное средство на счет 01 вместе с суммой входящего НДС, то рассчитать его придется по-другому. Это возможно, когда компания покупает объект, чтобы использовать его в деятельности, не облагаемой НДС. Если это ваш случай, то налог рассчитайте по ставке 18/118 с разницы между ценой продажи объекта (с НДС) и его остаточной стоимостью (п. 3 ст. 154 НК РФ, письмо Минфина России от 26 марта 2012 г. № 03-07-05/08).

Разобраться в проводках при продаже основного средства, а также в том, как определять налог на прибыль и НДС при продаже имущества, поможет пример ниже.

Пример
Компания продает станок. По договору покупатель за оборудование должен перечислить 1 180 000 руб., в том числе НДС – 180 000 руб. Организация передала объект будущему владельцу. Первоначальная стоимость оборудования – 1 200 000 руб., а сумма накопленной амортизации (учитывая износ за месяц продажи) – 400 000 руб. Реализацию бухгалтер отразит следующим образом:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»
– 1 180 000 руб. – отражена выручка от продажи станка;
ДЕБЕТ 90 субсчет «НДС» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 180 000 руб. – начислен НДС с реализации;
ДЕБЕТ 01 субсчет «Выбытие основных средств» КРЕДИТ 01
– 1 200 000 руб. – списана первоначальная стоимость оборудования;
ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– 400 000 руб. – списана сумма амортизации, накопленная по объекту;
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– 800 000 руб. – включена в расходы остаточная стоимость ОС.

Убыток

Важно понять, получит компания от реализации основного средства прибыль или убыток. Убыток придется включать в расходы равными частями в течение определенного периода времени. Чтобы определить этот срок, используйте формулу (п. 3 ст. 268 НК РФ):
А = В – С,
где А – количество месяцев, в течение которых компания будет учитывать убыток от продажи ОС;
В – срок полезного использования объекта в месяцах;
С – фактический срок эксплуатации ОС. Отсчет начните с месяца, следующего за датой ввода в эксплуатацию, а завершите месяцем продажи включительно.

Если компания при расчете амортизации использовала повышающие или понижающие коэффициенты из статьи 259.3 НК РФ, это повлияет на расчет срока, в течение которого нужно списывать убыток. Как действовать в такой ситуации, Минфин России объяснил в письмах от 23 ноября 2011 г. № 03-03-06/2/180 и от 4 августа 2009 г. № 03-03-06/1/511. Применяли повышающий коэффициент? Срок нужно уменьшить. А если, наоборот, понижающий, то увеличить.

Допустим, срок полезного использования проданного основного средства – 61 месяц. Амортизацию по объекту компания начисляла с использованием повышающего коэффициента 2,2. А использовала она основное средство 20 месяцев. Тогда срок, в течение которого компания будет списывать убыток от продажи, равен 7,73 мес. (61 мес. : 2,2 – 20 мес.). Включать убыток в расходы компания будет в течение 8 месяцев. Ведь если в результате расчетов получилось дробное число, округлить его нужно в большую сторону. На этом настаивают чиновники Минфина России в письме от 12 июля 2011 г. № 03-03-06/1/417. В этом же документе они объясняют, что если срок равен нулю или отрицательному числу, то убыток можно списать сразу в момент продажи имущества.

Пример
В апреле 2015 года компания продала основное средство. Цена сделки без учета НДС – 500 000 руб., первоначальная стоимость оборудования – 1 000 000 руб., а сумма накопленной по нему амортизации – 200 000 руб. Поэтому убыток от продажи равен 300 000 руб. (500 000 – (1 000 000 – 200 000)).
Срок полезного использования объекта – 50 месяцев, а фактический – 10. Списывать убыток в налоговом учете компания будет в течение 40 месяцев (50 – 10) равными частями по 7500 руб. (300 000 руб. : 40 мес.).
Так как в бухучете убыток от реализации признается сразу в момент продажи, то возникнет вычитаемая временная разница и появится отложенный налоговый актив – 60 000 руб. (300 000 руб. × 20%). На его сумму в апреле бухгалтер сделает проводку по дебету счета 09 и кредиту счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».
А с мая компания начнет списывать убыток в налоговом учете. И бухгалтер будет ежемесячно погашать актив обратной проводкой на сумму 1500 руб. (7500 руб. × 20%).

При продаже ОС декларацию по налогу на прибыль следует заполнять в особом порядке. Когда доход от продажи превышает расходы, то прибыль по сделке покажите по строке 050 приложения № 3 к листу 02 декларации, утвержденной приказом ФНС России от 26 ноября 2014 г. № ММВ-7-3/600. Эта сумма носит справочный характер, и в итоге она окажется в строке 060 листа 02 отчета, где компания показывает результат за отчетный период.

Убыток от продажи в отчете покажите так. Его полную сумму зафиксируйте в строках 060 и 360 приложения № 3 к листу 02. А затем и по строке 050 листа 02. И он прибавится к базе по налогу на прибыль. Все доходы и расходы по сделке покажите в декларации в полной сумме. В результате вы как бы обнулите результат по продаже ОС. А для того чтобы включить в расходы разрешенную часть убытка, покажите ее в строках 100 и 130 приложения № 2 к листу 02. Потом эта сумма попадет в расходы строки 030 листа 02.

Лектор:
Надежда Самкова,
преподаватель группы компаний «Элкод»

Как учесть при расчете налога на прибыль доходы и расходы от реализации амортизируемого имущества

Подготовлено на базе материалов БСС «Система Главбух»

Как учесть при расчете налога на прибыль доходы и расходы от реализации амортизируемого имущества

государственный советник налоговой службы РФ I ранга

Доходом от реализации амортизируемого имущества признается выручка от реализации (п. 1 ст. 249 НК РФ). Как определить ее сумму, см. Как оценить в налоговом учете выручку от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Момент включения выручки от реализации амортизируемого имущества в состав налоговой базы по налогу на прибыль зависит от метода определения доходов и расходов, который применяет учреждение (п. 2 ст. 249 НК РФ).

При методе начисления включите выручку в момент реализации имущества.
При этом не имеет значения, когда поступила оплата от покупателей. Такие правила установлены пунктом 3 статьи 271 Налогового кодекса РФ.

При кассовом методе учтите выручку по мере получения оплаты за реализованное имущество. Предварительную оплату (аванс), полученную от покупателя, также учтите в составе доходов (п. 2 ст. 273, подп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Ситуация: в какой момент при расчете налога на прибыль учесть выручку от реализации объектов, право собственности на которые подлежит госрегистрации (например, недвижимости). Учреждение применяет метод начисления

Законодательством установлена обязательная госрегистрация перехода права собственности при сделках с землей и другим недвижимым имуществом (ст. 164, п. 2 ст. 8, ст. 551 ГК РФ). Поэтому при расчете налога на прибыль выручка от реализации указанных объектов определяется в особом порядке (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 39 НК РФ).

По мнению Минфина России, обязанность включить выручку от реализации объекта недвижимости в расчет налоговой базы по налогу на прибыль возникает у продавца недвижимости с момента передачи объекта новому владельцу (по акту приема-передачи) и представления документов о сделке на госрегистрацию (письма от 28 апреля 2010 г. № /1/301, от 15 октября 2009 г. № /4/87, от 10 сентября 2007 г. № /1/653, от 8 ноября 2006 г. № /1/733, от 3 июля 2006 г. № /1/554). В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающих правомерность такого подхода (см., например, определение ВАС РФ от 22 января 2010 г. № ВАС-18173/09, постановление ФАС Поволжского округа от 22 сентября 2009 г. № А/2008). При этом некоторые суды считают, что даже если госрегистрация состоялась до передачи недвижимости покупателю, то обязанность по признанию выручки у продавца все равно возникает только после оформления акта приема-передачи (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 27 января 2011 г. № А/2010).

С учетом этой позиции выручку от реализации объекта недвижимости нужно включить в состав доходов в том периоде, в котором выполнены два условия:

    подписан акт приема-передачи объекта недвижимости; документы о переходе права собственности от продавца к покупателю переданы на госрегистрацию.

При невыполнении хотя бы одного из этих условий оснований для признания выручки нет.

«Главбух» советует

Есть аргументы, которые позволяют признавать выручку после госрегистрации права собственности покупателя на объект недвижимости. Они заключаются в следующем.

Доходом от реализации признается выручка по операциям, в которых право собственности на объект продажи переходит от продавца к покупателю. Это следует из положений пункта 1 статьи 249 и пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ. При реализации имущества, требующего госрегистрации, переход права собственности на него происходит именно в момент госрегистрации (п. 2 ст. 8, ст. 551 ГК РФ). До этого момента включать выручку в состав доходов не нужно (п. 3 ст. 271 НК РФ). В арбитражной практике есть примеры судебных решений, в которых признается правомерность такого подхода (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 8 ноября 2011 г. № 15726/10, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 4 февраля 2011 г. № А/2009, Поволжского округа от 22 июля 2008 г. № А/07, Западно-Сибирского округа от 5 сентября 2007 г. № Ф04-5962/2007(37734-А45-40)).

Учитывая разъяснения Минфина России, а также неоднородность арбитражной практики, в рассматриваемой ситуации окончательное решение учреждение должно принять самостоятельно.

Выручку от реализации амортизируемого имущества в налоговом учете можно уменьшить:
– на сумму расходов, связанных с продажей реализуемого имущества (при условии, что расходы оплачены не за счет средств целевого финансирования (целевых поступлений)) (подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ). К ним относятся расходы по хранению, упаковке, обслуживанию и транспортировке;
– на величину остаточной стоимости амортизируемого имущества по данным налогового учета (подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Остаточную стоимость реализуемого амортизируемого имущества Минфин России рекомендует определять на дату подписания акта приема-передачи. Такой подход объясняется тем, что после подписания акта (при реализации недвижимого имущества – после подписания акта и подачи правоустанавливающих документов на госрегистрацию) амортизацию по объекту будет начислять покупатель. У продавца же с передачей объекта покупателю начисление амортизации прекращается, поэтому остаточная стоимость амортизируемого имущества измениться не может. Показатель остаточной стоимости на дату выбытия объекта и должен быть зафиксирован в акте приема-передачи.
Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 21 марта 2011 г. № /1/162.

Остаточную стоимость определяйте по формулам:

Остаточная стоимость имущества, приобретенного до 1 января 2002 года

=

Восстановительная стоимость имущества
(с учетом переоценок)

Сумма начисленной амортизации в налоговом учете

Восстановительную стоимость определите по правилам абзаца 5 пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ.

Остаточная стоимость имущества, приобретенного после 1 января 2002 года

=

Первоначальная стоимость имущества

Сумма начисленной амортизации в налоговом учете

Такой порядок определения остаточной стоимости установлен пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ.

Дата признания расходов, уменьшающих выручку от реализации амортизируемого имущества, при расчете налога на прибыль зависит от того, какой метод определения доходов и расходов использует учреждение (см. Как при расчете налога на прибыль учитывать доходы и расходы методом начисления, Как при расчете налога на прибыль учитывать доходы и расходы кассовым методом).

Налоговую базу при реализации амортизируемого имущества рассчитайте в момент реализации:

Налоговая база при реализации амортизируемого имущества

=

Выручка от реализации (без НДС и акцизов)

Остаточная стоимость имущества

Расходы, связанные с продажей реализуемого имущества

Если расходы, связанные с реализацией амортизируемого имущества, превышают полученный от продажи доход, разница между ними признается убытком. Он включается в состав прочих расходов равными долями в течение определенного периода времени. Этот период равен разнице между сроком полезного использования актива и фактическим сроком его эксплуатации. Такой порядок учета полученного убытка от реализации при расчете налога на прибыль установлен пунктом 3 статьи 268 Налогового кодекса РФ.

Включать убыток в состав прочих расходов нужно с месяца, который следует за месяцем реализации амортизируемого имущества. Это связано с тем, что амортизацию налогоплательщики прекращают начислять в месяце, следующем за месяцем реализации (п. 2 ст. 259 НК РФ). При этом порядок включения убытка в состав прочих расходов следующий. Отразите всю сумму полученного от реализации убытка по строкам 060 и 360 приложения 3 к листу 02, а также по строке 050 листа 02 декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом ФНС России от 15 декабря 2010 г. № ММВ-7-3/730. Таким образом, вы приплюсуете его к налоговой базе (а выручку от реализации имущества и расходы, связанные с реализацией, укажите в полной сумме). Часть убытка, который учитывается в данном отчетном (налоговом) периоде по налогу на прибыль, отразите в налоговой декларации по строкам 100 и 130 приложения 2 к листу 02. Впоследствии эта сумма войдет в расходы, отражаемые по строке 030 листа 02 декларации, утвержденной приказом ФНС России от 15 декабря 2010 г. № ММВ-7-3/730. Остальную сумму убытка включайте в расходы аналогичным образом в течение периода времени, определенного для списания убытка.

Такой порядок заполнения декларации следует из разделов V, VII–VIII Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 15 декабря 2010 г. № ММВ-7-3/730.

Некоторые особенности имеет определение периода, в течение которого нужно относить на расходы убыток от реализации недвижимого имущества. Объект недвижимости списывается с баланса на дату его передачи покупателю (на дату составления акта по форме № ОС-1а). В этот момент он утрачивает признаки амортизируемого имущества, поскольку учреждение прекращает его использование для извлечения дохода (п. 1 ст. 256 НК РФ). Начисление амортизации по объекту прекращается со следующего месяца, поэтому на дату составления акта по форме № ОС-1а в налоговом учете фиксируется его остаточная стоимость и сумма возникшего убытка (разница между продажной ценой объекта и расходами, связанными с реализацией).

Признавать этот убыток при расчете налога на прибыль можно только с момента реализации объекта недвижимости, которым в данном случае является дата госрегистрации перехода права собственности на объект от продавца к покупателю. Это следует из положений пункта 1 статьи 2 Закона от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ, пункта 1 статьи 39 и статьи 323 Налогового кодекса РФ.

В периоде между исключением объекта из состава амортизируемого имущества и датой госрегистрации перехода права собственности к покупателю продавец не эксплуатирует выбывшее основное средство. Поэтому данный промежуток времени не учитывается при определении периода, в течение которого продавец должен списывать на расходы убыток от реализации объекта недвижимости. Следовательно, отсчитывать период, равный разнице между сроком полезного использования реализованного объекта и сроком его фактической эксплуатации, нужно начиная с даты госрегистрации перехода права собственности на этот объект от продавца к покупателю.

Ситуация: как при расчете налога на прибыль учесть убыток от реализации амортизируемого имущества, если оплата поступила от покупателя в другом отчетном периоде (не в периоде реализации). Учреждение применяет кассовый метод

Несмотря на то что момент признания дохода от реализации наступит в другом отчетном периоде (не в периоде реализации), убыток учтите в общем порядке, предусмотренном в пункте 3 статьи 268 Налогового кодекса РФ. То есть учреждения, применяющие кассовый метод, должны рассчитывать и учитывать убыток так же, как и учреждения, применяющие метод начисления. Такой вывод позволяет сделать статья 323 и пункт 3 статьи 268 Налогового кодекса РФ.

Для этого в момент реализации рассчитайте прибыль (убыток) от операции (расчетным путем) (абз. 12 ст. 323 НК РФ). Отразите эти суммы по строке приложения 3 к листу 02 и строке 060 листа 02 декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом ФНС России от 15 декабря 2010 г. № ММВ-7-3/730, соответственно (разделы V и VIII Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 15 декабря 2010 г. № ММВ-7-3/730).

Выручку от реализации учтите при расчете налога на прибыль (и отразите в декларации) по мере поступления оплаты от покупателя (п. 2 ст. 273 НК РФ). Расходы, уменьшающие выручку от реализации, учтите в момент реализации, только если они уже оплачены (п. 3 ст. 273 НК РФ). Например, оплачена стоимость продаваемого амортизируемого имущества, расходы по доставке имущества до покупателя. В противном случае расходы учтите при расчете налога на прибыль (и отразите в декларации) по мере оплаты.

Ситуация: как при расчете налога на прибыль учесть убыток от реализации легкового автомобиля (микроавтобуса), проданного после 1 января 2009 года. До 1 января 2009 года амортизация по автомобилю (микроавтобусу) начислялась с применением понижающего коэффициента 0,5. Автомобиль (микроавтобус) был приобретен за счет средств от деятельности, приносящей доход, и использовался в рамках этой деятельности

Однозначного ответа на этот вопрос законодательство не содержит. Официальная точка зрения по этому поводу контролирующими ведомствами не высказывалась.

В имеющихся письмах Минфина России разъясняется порядок признания убытков от реализации легковых автомобилей (микроавтобусов), по которым понижающий коэффициент амортизации применялся непосредственно до момента их реализации (т. е. до 1 января 2009 года). Из этих разъяснений следует, что между периодом, в течение которого признается убыток от реализации транспортного средства, и понижающим коэффициентом, который увеличивает срок его амортизации, существует взаимосвязь. То есть если к норме амортизации транспортного средства применялся понижающий коэффициент, убыток от его реализации включается в состав расходов исходя из срока полезного использования, скорректированного на такой коэффициент.

Об этом сказано в письмах Минфина России от 20 апреля 2009 г. № /1/262, от 2 апреля 2008 г. № /2/34, от 19 января 2007 г. № /1/14. Представители налоговой службы придерживаются той же точки зрения (см., например, письмо УФНС России по г. Москве от 3 ноября 2004 г. № 26-12/71416). Разъяснения контролирующих ведомств позволяют сделать вывод: скорректированный срок полезного использования транспортного средства будет равен сроку начисления амортизации с учетом понижающего коэффициента. С учетом этой позиции продолжительность периода, в течение которого нужно признавать убыток от реализации транспортного средства, проданного до 1 января 2009 года, определяется по формуле:

Продолжительность периода, в течение которого признается убыток от реализации транспортного средства, проданного до 1 января 2009 года

=

Срок полезного использования транспортного средства в соответствии с Классификацией основных средств

Понижающий коэффициент (0,5)

Фактический срок эксплуатации основного средства до момента реализации

В рассматриваемой ситуации транспортное средство продано после отмены специального коэффициента. То есть в течение определенного периода времени (с 1 января 2009 года и до момента реализации) амортизация по этому транспортному средству начислялась по основной норме, без понижающего коэффициента 0,5. Следуя прежним разъяснениям контролирующих ведомств, можно сделать вывод, что отмена понижающего коэффициента влечет за собой новую корректировку: уменьшение срока полезного использования, ранее увеличенного в связи с применением понижающего коэффициента амортизации.

С учетом такой корректировки продолжительность периода, в течение которого нужно признавать убыток от реализации транспортного средства, проданного после 1 января 2009 года, можно определять по формуле:

Продолжительность периода, в течение которого признается убыток от реализации транспортного средства, проданного после 1 января 2009 года

=

Срок полезного использования транспортного средства в соответствии с Классификацией основных средств

+

Период, в течение которого амортизация начислялась с понижающим коэффициентом 0,5

×

Понижающий коэффициент (0,5)

Фактический срок эксплуатации легкового автомобиля до момента реализации

Пример учета убытка от реализации легкового автомобиля при расчете налога на прибыль. Автомобиль продан после 1 января 2009 года. Амортизация до 1 января 2009 года начислялась с применением понижающего коэффициента 0,5

ГУ НИИ «Альфа» в январе 2011 года реализовало легковой автомобиль, приобретенный в июле 2008 года за счет средств от деятельности, приносящей доход. От продажи автомобиля учреждение получило выручку в сумме 250 000 руб. (без НДС).

Затраты на приобретение автомобиля согласно договору составили 750 000 руб. (без НДС). Эксплуатация автомобиля началась в июне 2008 года, поэтому с июля 2008 года по нему начислялась амортизация.

В соответствии с Классификацией основных средств автомобиль относится к третьей амортизационной группе (срок полезного использования свыше трех до пяти лет включительно). В налоговом учете учреждение установило срок полезного использования, равный 58 месяцам.

Месячная норма амортизации, определенная исходя из срока полезного использования автомобиля, составляет:
1: 58 мес. × 100% = 1,7241%.
Месячная сумма амортизации по этой норме равна 12 931 руб. (750 000 руб. × 1,7241%).

Поскольку первоначальная стоимость автомобиля превышает 600 000 руб., в 2008 году учреждение применяло основную норму амортизации с коэффициентом 0,5. Месячная сумма амортизации с учетом коэффициента равна 6466 руб. (12 931 руб. × 0,5).

За 2008 год по легковому автомобилю бухгалтер «Альфы» начислил амортизацию в сумме:
6466 руб. × 6 мес. = 38 796 руб.

С 1 января 2009 года бухгалтер начисляет амортизацию по основной норме.
Сумма начисленной по автомобилю амортизации за период с 1 января 2009 года по январь 2011 года включительно (25 месяцев) равна:
12 931 руб. × 25 мес. = 323 275 руб.

Срок фактической эксплуатации автомобиля на дату реализации равен:
6 мес. + 12 мес. + 12 мес. + 1 мес. = 31 мес.

Общая сумма амортизации за весь период эксплуатации автомобиля составила:
323 275 руб. + 38 796 руб. = 362 071 руб.

Остаточная стоимость легкового автомобиля на дату реализации равна:
750 000 руб. – 362 071 руб. = 387 929 руб.

Поскольку остаточная стоимость автомобиля превышает его продажную стоимость, учреждением получен убыток от реализации в сумме:
387 929 руб. – 250 000 руб. = 137 929 руб.

Продолжительность периода, в течение которого «Альфа» признает сумму убытка при расчете налога на прибыль, равна:
58 мес. + 6 мес. × 0,5 – 31 мес. = 30 мес.

В течение этого периода ежемесячно убыток при расчете налога на прибыль учитывается в сумме:
137 929 руб. : 30 мес. = 4598 руб.

«Главбух» советует

Есть аргументы, позволяющие списывать убыток от реализации легкового автомобиля (микроавтобуса) без увеличения срока полезного использования за счет периода, в течение которого амортизация по транспортному средству начислялась с понижающим коэффициентом. Они заключаются в следующем.

Убыток от реализации амортизируемого имущества включается в расходы в течение периода, равного разнице между сроком полезного использования такого имущества и фактическим сроком его эксплуатации (п. 3 ст. 268 НК РФ).

Срок полезного использования представляет собой период, в течение которого имущество используется учреждением в своей деятельности. Корректировка срока полезного использования основного средства после ввода его в эксплуатацию возможна в связи с реконструкцией, модернизацией или техническим перевооружением, в результате которых функциональные характеристики объекта изменились (п. 1 ст. 258 НК РФ). Иных случаев, допускающих изменение срока полезного использования основных средств, до 1 января 2009 года налоговое законодательство не предусматривало.
С 1 января 2009 года вступил в силу пункт 13 статьи 258 Налогового кодекса РФ. Им установлено, что срок полезного использования сокращается (увеличивается), если к нормам амортизации объектов основных средств применяются повышающие (понижающие) коэффициенты. Но поскольку данная норма была введена в действие одновременно с отменой понижающего коэффициента 0,5, она не распространяется на легковые автомобили (микроавтобусы), введенные в эксплуатацию до 1 января 2009 года.

Кроме того, из буквального толкования пункта 9 статьи 259 Налогового кодекса РФ (в редакции до 1 января 2009 года) следует, что применение коэффициента 0,5 связано с определением нормы амортизации по объекту основных средств, а не с изменением срока его полезного использования. То есть при применении коэффициента 0,5 вдвое уменьшается сумма амортизации, которая включается в расходы текущего месяца. В результате продлевается период начисления амортизации, а не срок полезного использования основного средства.

Таким образом, полученный после 1 января 2009 года убыток от реализации транспортного средства, по которому до 1 января 2009 года амортизация начислялась с учетом понижающего коэффициента 0,5, можно признавать в соответствии с пунктом 3 статьи 268 Налогового кодекса РФ без каких-либо корректировок.

Не исключено, что при проверке налоговая инспекция не согласится с таким способом признания убытка. Тогда учреждению придется отстаивать свою позицию в суде. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающих правомерность предложенного варианта (см., например, постановление ФАС Центрального округа от 24 июня 2008 г. № А68-8457/07-378/12).

Пример учета убытка от реализации легкового автомобиля при расчете налога на прибыль. Автомобиль продан после 1 января 2009 года. Амортизация до 1 января 2009 года начислялась с применением понижающего коэффициента 0,5. Учреждение учитывает убыток от реализации автомобиля в течение периода, равного разнице между сроком полезного использования транспортного средства и фактическим сроком его эксплуатации

ГУ НИИ «Альфа» в январе 2011 года реализовало легковой автомобиль, приобретенный в июле 2008 года за счет средств от деятельности, приносящей доход. От продажи автомобиля учреждение получило выручку в сумме 250 000 руб. (без НДС).

Затраты на приобретение автомобиля согласно договору составили 750 000 руб. (без НДС). Эксплуатация автомобиля началась в июне 2008 года, поэтому с июля 2008 года по нему начислялась амортизация.

В соответствии с Классификацией основных средств автомобиль относится к третьей амортизационной группе (срок полезного использования свыше трех до пяти лет включительно). В налоговом учете учреждение установило срок полезного использования, равный 58 месяцам.

Месячная норма амортизации, определенная исходя из срока полезного использования автомобиля, составляет:
1: 58 мес. × 100% = 1,7241%.
Месячная сумма амортизации по этой норме равна 12 931 руб. (750 000 руб. × 1,7241%).

Поскольку первоначальная стоимость автомобиля превышает 600 000 руб., в 2008 году учреждение применяло основную норму амортизации с коэффициентом 0,5. Месячная сумма амортизации с учетом коэффициента равна 6466 руб. (12 931 руб. × 0,5).

За 2008 год по легковому автомобилю бухгалтер «Альфы» начислил амортизацию в сумме:
6466 руб. × 6 мес. = 38 796 руб.

С 1 января 2009 года бухгалтер начисляет амортизацию по основной норме.
Сумма начисленной по автомобилю амортизации за период с 1 января 2009 года по январь 2011 года включительно (25 месяцев) равна:
12 931 руб. × 25 мес. = 323 275 руб.

Срок фактической эксплуатации автомобиля на дату реализации равен:
6 мес. + 12 мес. + 12 мес. + 1 мес. = 31 мес.

Общая сумма амортизации за весь период эксплуатации автомобиля составила:
323 275 руб. + 38 796 руб. = 362 071 руб.

Остаточная стоимость легкового автомобиля на дату реализации равна:
750 000 руб. – 362 071 руб. = 387 929 руб.

Поскольку остаточная стоимость автомобиля превышает его продажную стоимость, учреждением получен убыток от реализации в сумме:
387 929 руб. – 250 000 руб. = 137 929 руб.

Разница между сроком полезного использования автомобиля и сроком его фактической эксплуатации до момента реализации составляет:
58 мес. – 31 мес. = 27 мес.

Полученный убыток «Альфа» будет учитывать в течение этого срока. Ежемесячно при расчете налога на прибыль учреждение сможет списывать убыток в размере:
137 929 руб. : 27 мес. = 5108 руб.

Если расходы, связанные с реализацией амортизируемого имущества, не превышают полученный от продажи доход, разница между ними признается прибылью. Ее отразите по строке 050 приложения 3 к листу 02 декларации, утвержденной приказом ФНС России от 15 декабря 2010 г. № ММВ-7-3/730. Обоснованность отдельного отражения прибыли и убытка от реализации амортизируемого имущества заключается в том, что убыток учитывается при расчете налога на прибыль не в полной сумме, а частями (п. 3 ст. 268 НК РФ). Кроме того, учет доходов и расходов по реализации амортизируемого имущества ведется пообъектно. Таким образом, сумма прибыли от реализации амортизируемого имущества, которая указывается в приложении 3 к листу 02 декларации, утвержденной приказом ФНС России от 15 декабря 2010 г. № ММВ-7-3/730, носит в большей степени справочный характер. Сама по себе эта величина в расчете налоговой базы не участвует. Эта сумма войдет в общую сумму прибыли, отражаемую по строке 060 листа 02 декларации, утвержденной приказом ФНС России от 15 декабря 2010 г. № ММВ-7-3/730, как разница между доходами и расходами от реализации.

Такой порядок заполнения декларации следует из разделов V и VIII Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 15 декабря 2010 г. № ММВ-7-3/730.

Пример определения убытка от реализации амортизируемых основных средств, включаемого в расходы при расчете налога на прибыль

ГУ НИИ «Альфа» в октябре 2010 года приобрело производственное оборудование в рамках деятельности, приносящей доход. Его первоначальная стоимость – 70 000 руб. Оборудование относится к третьей амортизационной группе. Срок полезного использования – 60 месяцев.

В октябре 2011 года «Альфа» продала оборудование за 59 000 руб. (в т. ч. НДС – 9000 руб.).

В налоговом учете амортизация начисляется линейным способом. Норма амортизации составила:
1 : 60 мес. × 100% = 1,6667%.

Сумму ежемесячной амортизации для целей налогового учета бухгалтер рассчитал так:
70 000 руб. × 1,6667% = 1167 руб.

За период с ноября 2010 года по октябрь 2011 года (включительно) по оборудованию была начислена амортизация в размере:
1167 руб. × 12 мес. = 14 004 руб.

Таким образом, остаточная стоимость объекта на дату его реализации составила:
70 000 руб. – 14 004 руб. = 55 996 руб.

На транспортировку оборудования до покупателя израсходовано 2500 руб.

Финансовый результат от продажи оборудования бухгалтер определил следующим образом:
59 000 руб. – 9000 руб. – 55 996 руб. – 2500 руб. = -8496 руб.

Таким образом, учреждение получило убыток от реализации амортизируемого имущества. Он будет равномерно учитываться при налогообложении прибыли в течение 48 месяцев (60 мес. – 12 мес.) начиная с ноября 2011 года. Сумма убытка, которая ежемесячно будет относиться в состав прочих расходов, равна:
8496 руб. : 48 мес. = 177 руб./мес.

Подготовлено на базе материалов БСС «Система Главбух»

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *