Прибыль убыток от продажи основного средства

Содержание

Отражение продажи ОС с убытком в налоговом учете (нюансы)

Отражение реализации основных средств в налоговом учете

Нюансы заполнения декларации по налогу на прибыль при продаже ОС с убытком

Нюансы расчета убытка по продаже ОС при применении амортизационной премии

Итоги

Отражение реализации основных средств в налоговом учете

Иногда организация решает реализовать свои внеоборотные активы дешевле их остаточной стоимости. Это может быть оборудование, которое уже не будет использоваться, так как морально устарело, или попавший в аварию автомобиль.

В бухгалтерском учете (БУ) никаких особенностей при отражении отрицательного результата от реализации ОС нет.

Подробнее о выбытии ОС в бухгалтерском учете можно прочитать в нашей статье.

А вот в налоговом учете (НУ) ситуация складывается иная.

О налоговом учете ОС расскажем .

Так что же такое убыток по продаже ОС в НУ?

Согласно ст. 268 НК РФ убытком считается отрицательная разница между выручкой от продажи объекта (без НДС), его остаточной стоимостью и расходами, сопутствующими продаже.

Причем бухгалтер не может учесть такой убыток сразу, а должен включать его в состав налоговых расходов одинаковыми долями в течение срока полезного использования (СПИ), оставшегося у объекта до полной амортизации. Для того чтобы определить данный период, нужно воспользоваться формулой:

Рассмотрим это правило на конкретном примере.

Пример

ООО «Шефстроймонтаж» в марте 2019 года реализовало устаревшую строительную технику за 118 000 руб. с НДС (НДС — 18 000 руб.). Первоначальная стоимость составляла 680 000 руб., сумма начисленной амортизации 222 950,80 руб. Остаточная стоимость на момент продажи 457 049,20 руб. (680 000 – 222 950,80). Расходы по реализации (транспортировке) составили 45 000 руб. Срок полезного использования был установлен как 61 месяц, фактически прошло 20 месяцев. Отразим эти операции в учете за март:

Результат продажи: 118 000 – 18 000 – 457 049,20 – 45 000 = – 402 049,20 руб.

В марте 2019 года в бухучете появятся такие проводки:

Дт 62 «Расчеты с покупателями» Кт 91 «Прочие доходы» — 118 000 руб. — отразили выручку;

Дт 91.2 «Прочие расходы» Кт 68 «НДС» — 18 000 руб. (118 000 × 18 / 118) — начислили НДС с продажи;

Дт 01.02 «Основные средства к выбытию» Кт 01.01 «Основные средства» — 680 000 руб. — списали первоначальную стоимость;

Дт 02 «Амортизация» Кт 01.02 «Основные средства к выбытию» — 222 950,80 руб. — списан износ;

Дт 91.2 Кт 01.02 — 457 049,20 — списана остаточная стоимость;

Дт 91.2 Кт 60 — 45 000 руб. — дополнительные расходы по продаже ОС;

Дт 99 «Убыток» Кт 91.9 «Прочие доходы и расходы» — 402 049,20 руб. — определен «бухгалтерский» убыток от продажи ОС.

А теперь отразим эти операции в налоговом учете.

Разделим полученный убыток на оставшийся срок эксплуатации (61 мес. – 20 мес.):

402 049,20 / 41 = 9 806,08 руб.

Начиная с апреля 2019 года ежемесячно в налоговом учете мы будем списывать на расходы именно эту сумму.

Так как в бухгалтерском учете убыток был принят единовременно, а в налоговом принимается по частям, то в соответствии с положением ПБУ 18/02 (утв. приказом Минфина РФ от 19.11.2002 № 114н) возникают временные разницы, формирующие отложенный налоговый актив, который закроется через 41 месяц.

Дт 09 «Отложенные налоговые активы» Кт 68.4 «Налог на прибыль» — 402 049,20 × 20% = 80 409,84 руб.

По мере списания убытка на расходы отложенный налоговый актив (ОНА) будет закрываться обратной проводкой:

Дт 68 Кт 09 – 1 961,20 руб. (9 806,08 × 20%).

ВАЖНО! Надо помнить, что НЕ отражать в учете ОНА могут только организации, имеющие право на упрощенный бухгалтерский учет и указавшие в учетной политике неприменение ПБУ 18/02.

Кто может вести упрощенный бухучет, узнайте в этой публикации.

Нюансы заполнения декларации по налогу на прибыль при продаже ОС с убытком

При реализации имущества в декларации по прибыли необходимо отдельно отразить результат от этой операции. Для этого в форме предусмотрено приложение № 3 к листу 02.

Здесь необходимо будет заполнить количество объектов, проданных в отчетном периоде, проданных с убытком, выручку от продажи ОС, остаточную стоимость и сумму самого убытка, отраженного в налоговых регистрах.

Далее в каждом периоде, когда вы будете учитывать сумму этого убытка при расчете налогооблагаемой базы, вам необходимо будет заполнять строку 100 приложения № 2 к листу 02.

Как заполнить декларацию по налогу на прибыль, см. .

Обратите внимание, что налоговые декларации заполняются на основании налоговых регистров.

Как правильно их заполнить, можно узнать в нашей статье «Как вести регистры налогового учета?».

Нюансы расчета убытка по продаже ОС при применении амортизационной премии

Несколько слов стоит сказать и об амортизационной премии, право на которую дает п. 9 ст. 258 НК РФ. Так, при вводе в эксплуатацию оборудования либо его модернизации и т. п. организация может единовременно в налоговом учете принять на расходы до 10 или 30% стоимости объекта в зависимости от установленной для него амортизационной группы.

Можно ли применить амортизационную премию бывшему упрощенцу, расскажем в этой публикации.

И вот тут возникает вопрос — должна ли организация восстановить премию при продаже этого ОС до истечения срока полезного использования, и тем более продавая его с убытком.

Ответ будет — не всегда. Восстановление амортизационной премии имеет место только в случае продажи основного средства взаимозависимому лицу.

В соответствии с п. 9 ст. 258 НК РФ, если основное средство было продано взаимозависимому для налогоплательщика лицу ранее 5 лет после принятия к учету, сумма премии должна быть восстановлена и включена в состав внереализационных доходов в периоде продажи объекта. При этом остаточная стоимость будет увеличена на сумму этой восстановленной премии.

Подробнее о взаимозависимых лицах узнайте по .

Воспользуемся условиями нашего примера.

Допустим, при отражении этой техники в качестве основного средства была применена премия в размере 30%

То есть сумма премии составила 680 000 × 30% = 204 000 руб. В марте 2019 года данная премия восстановлена и отражена в «налоговых» доходах компании.

ВАЖНО! В бухучете амортизационная премия не применяется, а значит, и восстанавливать нечего.

Сумма начисленной в налоговом учете амортизации составит:

476 000 руб. / 61 мес. (СПИ) × 20 мес. = 156 065,57 руб.

Сравним налоговые показатели разных условий сделки в табличной форме

Продажа взаимозависимому лицу

Продажа сторонней организации

Остаточная стоимость, учитываемая при совершении сделки

476 000 – 156 065,57 + 204 000 = 523 934,43 руб.

476 000 – 156 065,57 = 319 934,43 руб.

Расчет суммы убытка

100 000 – 523 934,43 – 45 000

100 000 – 319 934,43 – 45 000

Результат для налогового учета

468 934,43 руб.

264 934,45 руб.

Полученный результат мы будем распределять на оставшийся СПИ.

Подробнее об амортизационной премии можно прочитать в этом материале.

Итоги

Изначально зная, что продажа имущества не принесет вашей компании дополнительный доход, будьте готовы правильно рассчитать и отразить в налоговых регистрах сумму убытка от реализации. Это избавит вас от возможной путаницы в учете и от дополнительных вопросов со стороны налоговых органов.

Cписываем убыток от реализации основного средства

Компания ГАРАНТ

Основное средство реализуется до окончания срока его полезного использования. В налоговом учете ускоренная амортизация не начислялась. Как списывается в бухгалтерском и налоговом учете убыток от реализации основного средства?

Налог на прибыль

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 268 НК РФ, если остаточная стоимость амортизируемого имущества, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения в следующем порядке. Полученный убыток включается в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

То есть убыток от реализации основного средства не включается единовременно в полной сумме в состав прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

На основании п. 5 ст. 259.1 НК РФ списание убытка начинается с месяца, следующего за месяцем, в котором произошла реализация объекта амортизируемого имущества (письмо Минфина России от 12.07.2011 N 03-03-06/1/417).

Бухгалтерский учет

Поступления от продажи основных средств признаются прочими доходами, а расходы, связанные с их продажей, — прочими расходами (п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» и п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее — Инструкция), предусматривает, что для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Кроме того, Инструкция указывает, что для учета выбытия объектов основных средств к счету 01 «Основные средства» может открываться субсчет «Выбытие основных средств». В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, в кредит — сумма накопленной амортизации. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается с данного субсчета на счет 91.

В результате в данном случае в учете организации будут сформированы следующие записи:

Дебет 01, субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01, субсчет «Основные средства в эксплуатации»
— списана первоначальная стоимость выбывающего объекта основных средств;

Дебет 02 Кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств»
— списана начисленная по данному объекту амортизация;

Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств»
— списана остаточная стоимость реализуемого объекта основных средств;

Дебет 62 (76) Кредит 91, субсчет «Прочие доходы»
— отражена реализация основного средства по цене, согласованной сторонами;

Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»
— начислен НДС по реализации основного средства;

Дебет 50 (51) Кредит 62 (76)
— поступили денежные средства от покупателя;

Дебет 99 Кредит 91, субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов»
— отражен финансовый результат (убыток) от реализации основного средства.

Таким образом, в бухгалтерском учете сумма убытка, образовавшегося при продаже основного средства, в полном объеме участвует при определении конечного финансового результата организации (бухгалтерской прибыли (убытка)) за отчетный период.

Принимая во внимание, что убыток от реализации основного средства в налоговом учете учитывается в особенном порядке, в бухгалтерском учете организации (в случае, если организация применяет ПБУ 18/02) подлежит отражению отложенный налоговый актив (п.п. 11 и 14 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»).

Тогда дополнительно к приведенным выше записям в учете необходимо сделать следующие бухгалтерские проводки:

— в момент реализации основного средства
Дебет 09 «Отложенные налоговые активы» Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
— отражен отложенный налоговый актив;

— ежемесячно (с месяца, следующего за месяцем выбытия основного средства)
Дебет 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
— частично погашен отложенный налоговый актив.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Пивоварова Марина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

Убытки от реализации амортизируемого имущества

При продаже в отчетном (налоговом) периоде амортизируемого имущества с убытком организация должна представить в составе налоговой декларации специальное Приложение № 3 к Листу 02.

Убыток от продажи основного средства признается в бухгалтерском учете единовременно на дату продажи этого основного средства.

В налоговом учете порядок признания убытка от продажи основного средства регулируется п. 3 ст. 268 НК РФ. Если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком, учитываемым в особом порядке. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Порядок ведения налогового учета в отношении выбывших основных средств регулируется ст. 323 НК РФ.

Аналитический учет по выбывшим основным средствам ведется пообъектно.

В аналитическом учете на дату реализации основного средства фиксируется сумма прибыли либо убытка по указанной операции.

При этом для целей налогообложения:

— прибыль подлежит включению в состав налоговой базы в том отчетном периоде, в котором была осуществлена реализация имущества;

— убыток отражается в аналитическом учете как прочие расходы.

Аналитический учет должен содержать информацию о наименовании объектов, в отношении которых имеются суммы таких расходов, количестве месяцев, в течение которых такие расходы могут быть включены в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и сумме расходов, приходящейся на каждый месяц. Срок определяется в месяцах и исчисляется в виде разницы между количеством месяцев срока полезного использования этого имущества и количеством месяцев эксплуатации имущества до момента его реализации, включая месяц, в котором имущество было реализовано.

Убыток, полученный от реализации основного средства, отражается в отдельном аналитическом налоговом регистре. Такой регистр можно открывать на налоговый период. В него переносят убытки, недосписанные в прошлые налоговые периоды, а также отражают убытки текущего налогового периода по мере их образования. Налоговый регистр по учету убытков от реализации основных средств может выглядеть так:

Затем данные из Приложения № 3 к Листу 02 переносятся в другие приложения и Лист 02 в следующем порядке:

— сумма выручка из строки 340 переносится в строку 030 «Выручка от реализации по операциям, отраженным в Приложении № 3 к Листу 02» Приложения № 1 к Листу 02;

— сумма расходов переносится из строки 350 в строку 080 «Расходы по операциям, отраженным в Приложении № 3 к Листу 02» Приложения № 2 к Листу 02;

— сумма убытков переносится из строки 360 в строку 050 «Убытки» Листа 02.

Убыток от реализации основного средства отражается по мере его признания в соответствующем отчетном (налоговом) периоде по строке 100 «Сумма убытка от реализации амортизируемого имущества, относящаяся к расходам текущего отчетного (налогового) периода» Приложения № 2 к Листу 02.

В связи с тем, что убыток от продажи основного средства признается в бухгалтерском учете на дату продажи, а в налоговом учете тот же убыток признается в течение оставшегося срока полезного использования, в бухгалтерском учете образуются вычитаемые временные разницы на сумму убытка.

Образованные вычитаемые временные разницы (ВВР) следует отразить в специальном бухгалтерском регистре по учету разниц на дату продажи основного средства. В связи с образованием ВВР в бухгалтерском учете следует начислить отложенные налоговые активы (ОНА):

ОНА = ВВР х СТннп. где

СТннп – действующая ставка налога на прибыль.

Начисление (образование) ОНА в бухгалтерском учете отражается проводкой:

Дебет 09 Кредит 68, субсчет «Расчет налога на прибыль».

Постепенно по мере признания в налоговом учете убытка от продажи основного средства в бухгалтерском учете списываются вычитаемые временные разницы (в размере признанного убытка) и, соответственно, отложенные налоговые активы:

Дебет 68, субсчет «Расчет налога на прибыль» Кредит 09 – списана часть ОНА, относящаяся к признанному в налоговом учете убытку.

Порядок учета постоянных и временных разниц, налоговых активов и обязательств регулируется ПБУ 18/02 (приказ Минфина РФ от 19.11.2002 № 114н).

Организация сдает декларацию по налогу на прибыль ежемесячно и уплачивает налог исходя из фактической прибыли. В феврале реализовали основное средство в убытком. Сдали декларацию за январь-февраль 2015 г. и не заполнили Приложение № 3 к Листу 02. Обнаружили ошибку в мае, доплатили налог, сдали уточненную декларацию за январь-февраль. Применяем программу 1С, период 1 квартал уже закрыт.

В связи с этим у нас возникли такие вопросы:

1. Как правильно отразить в бухгалтерском учете доначисленный налог?

Согласно п. 5 ПБУ 22/2010 (утв. приказом Минфина России от 28.06.2010 № 63н) ошибка отчетного года, выявленная до окончания этого года, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка.

Если организация применяет ПБУ 18/02, то в бухгалтерском учете на дату обнаружения ошибки (то есть в мае 2015 г.) следует:

а) сформировать вычитаемые временные разницы на сумму убытка (в отдельном бухгалтерском регистре, записи в учете не производятся);

б) начислить отложенные налоговые активы в размере 20% от суммы образованных вычитаемых временных разниц: Дебет 09 Кредит 68.04.2;

в) списать вычитаемые временные разницы (в отдельном регистре) и отложенные налоговые активы, приходящиеся на убыток от продажи основного средства, признанный в налоговом учете в марте – мае 2015 г. Дебет 68.04.2 Кредит 09.

Если организация не применяет ПБУ 18/02, то в бухгалтерском учете на дату обнаружения ошибки (то есть в мае 2015 г.) следует начислить недоимку по налогу на прибыль, выявленную в уточненной декларации за январь-февраль: Дебет 99 Кредит 68.04.1.

2. Как в декларациях по налогу на прибыль, начиная с марта, отражать по строке 100 Приложения № 2 к Листу 02 признаваемый пропорционально месяцам убыток: нарастающим итогом или нет?

Налоговой базой по налогу на прибыль признается денежное выражение подлежащей налогообложению прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247, (п. 1 ст. 274 НК РФ). Прибылью российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются по правилам главы 25 Налогового кодекса (ст. 247 НК РФ).

Согласно п. 7 ст. 274 НК РФ при определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.

Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год (п. 1 ст. 285 НК РФ).

Таким образом в налоговых декларациях по налогу на прибыль за 2015 год по строке 100 Приложения № 2 к Листу 02 следует отражать нарастающим итогом убыток от продажи основных средств, признаваемый в 2015 году:

— в декларации за 1 квартал – убыток, признаваемый в марте;

— в декларации за январь-апрель – убыток, признанный за 2 месяца (март-апрель);

— в декларации за январь-май – убыток, признанный за 3 месяца (март-май);

— и т.д. до конца года.

Если сумма убытка, отраженная по строке 060 Приложения № 3 к Листу 02, не спишется полностью в 2015 году, то в декларациях за 2016 год следует отражать только сумму убытка, признаваемого в 2016 году, также нарастающим итогом (но только в данном налоговом периоде):

— в декларации за январь – убыток, приходящийся на январь 2016 г.;

— в декларации за два месяца – убыток, приходящийся на январь-февраль 2016 г.;

— и т.д. до конца года.

Обратите внимание! Для правильного отражения в налоговых декларациях суммы убытка от продажи основных средств, налогоплательщик обязан вести учет данного убытка в специальном аналитическом налоговом регистре, предусмотренном статьей 323 НК РФ.

Убытки от реализации основных средств: продано с убытком

Июль 24th, 2014 admin

На практике часты случаи, когда компании получают убытки от реализации основных средств. Такая ситуация может возникнуть по причине того, что основное средство продали до окончания его срока эксплуатации и по цене, меньшей его остаточной стоимости, включая и расходы на реализацию. Например, автомашина попала в аварию, и ее дешевле продать, чем делать ремонт; или оборудование морально износилось; либо закрылось какое-то производство, а стоимость оборудования еще не списана и т.д.

Чем грозит компании продажа основного средства с убытком? Рассмотрим особенности учета реализации убыточных основных средств.

Убыток или прибыль от списания основного средств определяется на дату его реализации. Прибыль включается в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в том отчетном периоде, когда была совершена продажа имущества. Убыток отражается в составе прочих расходов на основании ст.268 НК РФ.

В соответствии со статьей 323 НК РФ основные средства ведутся в учете пообъектно, соответственно, результат от реализации определяется по каждому ОС отдельно. Это касается амортизируемого имущества. к которому применяется линейный метод амортизации .

Доход от реализации имущества можно уменьшить на остаточную стоимость имущества (пп.1 п. 1 ст. 257 НК РФ ) и расходы, связанные с реализацией такого имущества (транспортировка, хранение, обслуживание и пр.) (абз. 12 данного пункта).

Убытком на основании п. 3 ст. 268 НК РФ признается отрицательная разница между выручкой от реализации ОС и его остаточной стоимостью с учетом всех понесенных в результате продажи расходов. В бухгалтерском учете никаких особенностей учета при реализации имущества с убытком нет. Что же касается налогового учета, то убыток от реализации ОС включается в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования данного имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

В аналитическом учете по реализованному ОС с убытком на основании ст. 323 НК РФ, должны содержаться сведения о количестве месяцев, в течение которых эти расходы могут быть списаны в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, а также сумме расходов, списываемых за месяц.

В течение какого срока могут быть списаны убытки от реализации основных средств? Срок считается как разница между количеством месяцев срока полезного использования этого имущества и количеством месяцев его эксплуатации до момента реализации, в том числе и месяца реализации имущества.

ООО «Южуралмонтаж» в апреле 2014 г. реализовало оборудование по цене 177 000 руб. (в т.ч. НДС – 27 000 руб.). Первоначальная стоимость оборудования – 540 000 руб. сумма начисленной амортизации – 400 000 руб. остаточная стоимость на момент продажи – 140 000 руб. (540 000 -400 000)руб.

Расходы на транспортировку данного оборудования, связанные с его реализацией (услуги сторонней организации) составили 30 000 руб. без НДС.

Данное оборудование относится к 3-й амортизационной группе ( со сроком полезного использования более 3 лет до 5 лет включительно). Срок полезного использования данного оборудования – 37 мес. Фактический срок эксплуатации до апреля 2014 включительно -30 мес.

Считаем результат от реализации

177 000 — 27 000 -140 000 — 30 000 = — 20 000 руб. – убыток от продажи имущества

Бухгалтерские проводки по реализации основного средства с убытком.

В нашем примере они будут сделаны в апреле 2014 года.

Как учесть убыток в целях налогообложения прибыли?

Полученный убыток 20 000 делим на количество месяцев, оставшихся до конца эксплуатации данного оборудования

37мес. – 30мес. = 7 мес.

Ежемесячно организация может списать для налогового учета сумму убытка в размере

20 000 / 7 = 2857,14 руб.

Полученную сумму можно включить в состав прочих расходов, начиная с мая 2014 года.

В бухгалтерском учете убыток от реализации ОС включается в расходы единовременно. В результате различий определения убытка для налогового и бухгалтерского учета, в бухгалтерском учете на момент реализации имущества образуется временная разница, образующая отложенный налоговый актив (ОНА) (п. 11, 14 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»).

Проводки по отражению временных разниц:

Д-т 09 К-68 – отражаем образованный налоговый актив.

По мере списания убытка, временная разница будет погашаться обратной проводкой (абз. 2 п. 17 ПБУ 18/02)

Данная проводка делается ежемесячно, начиная с месяца, следующего за реализацией ОС.

Нужно обратить внимание на заполнение декларации по налогу на прибыль. Необходимо указать следующие данные: сумму убытка от реализации амортизируемого имущества и сумму расходов, списанных в издержки в данном отчетном периоде.

Данные от реализации имущества заполняем в листе 02, а также приложениях 1 – 3 к этому листу.

Для начала следует заполнить строки 010 – 060 и 340 – 360 в приложении 3, а именно:

– по строке 030 — отражаем сумму выручки от реализации ОС

– по строке 040 – пишем остаточную стоимость реализованного ОС и расходы, связанные с его реализацией;

– по строке 050 показываем прибыль, а по строке 060 – убыток от реализации ОС.

Показатели строк 030, 040 и 060 дублируются соответственно в строках 340, 350 и 360 приложения 3 к листу 02. А уже их этих строк они переносятся в лист 02 и приложения 1 и 2 к этому листу.

К примеру, показатель строки 340 указывается в строке 030 приложения 1, показатель строки 350 – в строке 080 приложения 2, а показатель строки 360 – в строке 050 листа 02.

Исходя из условий нашего примера в декларацию по налогу на прибыль за полугодие 2014 года делаем следующие записи:

В приложении 3 к листу 02 декларации :

– по строкам 010 и 020 – 1 объект;

– строке 030 – 150 000 руб.;

– строке 040 – 170 000 руб.;

– строке 060 – 20 000 руб.

Сумма убытка, включаемая ежемесячно в прочие расходы, указывается в декларации по налогу на прибыл по строке 100 приложения 2 к листу 02.

В декларациях за 2014 год будут отражены суммы:

– за полугодие 2014 года – 2857,14 руб *2 = 5714,28 (май-июнь)

– за 9 месяцев 2014 года – 2857,14 руб *3 = 8571,42 руб.;

– за 2014 год – 2857,14*2 = 5714,30 руб. и

Таким образом вся сумма убытка по ОС (20 000руб.) будет списана.

Бесплатная книга

Как рассчитать отпускные правильно и успеть отдохнуть.

Для того, чтобы получить бесплатную книгу, введите данные в форму ниже и нажмите кнопку «Получить книгу».

Статьи и публикации

Признание убытка от реализации амортизируемого имущества хоть и редкая, но важная операция в учете налога на прибыль. Не все бухгалтеры знают, как правильно отразить убыток от реализации ОС в программах на платформе «1С:Предриятие 8». К тому же эта операция связана с возникновением вычитаемых временных разниц и отложенных налоговых активов. Правильно отразить убыток от реализации ОС в налоговом учете и учете по ПБУ 18/02 поможет эта статья.

Согласно п. 3 ст. 268 Налогового кодекса РФ. если остаточная стоимость амортизируемого имущества, указанного в подпункте 1 пункта 1 настоящей статьи, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения в следующем порядке. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Реализация амортизируемого имущества в программах на платформе «1С:Предприятие 8» чаще всего отражается документом «Передача ОС» . Этот документ формирует проводки в налоговом учете по налогу на прибыль по выручке и по списанию остаточной стоимости основных средств.

Выручка отражается на счете 91.01 (91.01.1 в УПП и КА) на статье прочих доходов и расходов с видом «Доходы (расходы), связанные с реализацией основных средств». Также на счете во втором субконто учитывается проданное основное средство.

Расходы, отражаемые документом «Передача ОС» . составляют остаточную стоимость, которая списывается с кредита счета 01.09 в дебет счета 91.02 (91.02.1 в УПП и КА). Субконто на счете те же, что и в проводке по выручке. Напомним, что мы говорим сейчас только о проводках по виду учета НУ.

В соответствии с Федеральным законом №206-ФЗ от 29.11.12 с 2013 года в состав расходов следует включать восстанавливаемую амортизационную премию.

В расходы, связанные с реализацией амортизируемого имущества, также могут включаться расходы, непосредственно связанные с реализацией – расходы по обслуживанию, хранению, упаковке и транспортировке. В самом документе «Передача ОС» их отразить не получится. Но это можно сделать, например, документом «Поступление товаров и услуг» или ручными операциями.

После отражения в налоговом учете всех доходов и расходов, связанных с реализацией амортизируемого имущества, мы получим некоторый финансовый результат. Он может оказаться как прибылью, так и убытком. Проверить это поможет типовой отчет «Регистр-расчет фин. результатов от реализации амортизируемого имущества» . Он, в том числе, учитывает и расходы, связанные с реализацией (рис. 1.).

Рис. 1. Регистр-расчет финансового результата от реализации амортизируемого имущества

Если мы получили убыток, то его нужно признавать в составе расходов равномерно в течение остаточного срока полезного использования . Для таких операций в программе используется отражение убытка в составе расходов будущих периодов.

Порядок действий в данном случае такой.

1. В справочнике «Расходы будущих периодов» добавляем новый элемент расходов со следующими реквизитами:

· Наименование – любое, но удобнее писать в формате «Убыток от реализации <Наименование ОС>. Или же можно завести папку в справочнике с именем «Убытки от реализации ОС» и в нем уже создавать РБП просто с наименованием ОС.

· Вид РБП – Убытки от реализации амортизируемого имущества (в УПП и КА — прочее, т.к. в этих конфигурациях вид определяется счетом 97.03)

· Способ признания расходов – по месяцам;

· Начало списания – первый день месяца, следующего за месяцем продажи ОС;

· Окончание списания – нужно прибавить остаточный срок полезного использования в месяцах и вычесть один день;

· Сумма – сумма убытка (по модулю);

· Счет – 91.02 (счет НУ 91.02.1 в УПП и КА);

· Субконто – статья прочих доходов и расходов с видом «Доходы (расходы), связанные с реализацией основных средств»;

· Вид актива – любой, т.к. в БУ этот РБП не отражается.

2. Переносим убыток на счет 97.21 (97.03 в УПП и КА) с помощью ручной операции (рис. 2):

НУ: Дт 97.21 (97.03 ) – Кт 91.09 на сумму убытка

ВР: Дт 97.21 (97.03 ) – Кт 91.09 на сумму убытка со знаком «-«.

Рис. 2. Отражение убытка от реализации амортизируемого имущества в составе расходов будущих периодов

Правила оформления данной операции следующие:

1. дата операции = дата реализации ОС;

2. суммы по бухгалтерскому учету нет, т.к. убыток переносится только в соответствии с требованиями НК РФ;

3. в качестве субконто к счету 97.21 – созданный на предыдущем шаге элемент расходов будущих периодов;

4. по кредиту используем счет 91.09. т.к. доходы у нас сформированы на счетах 91.01 и 91.02, и счет 91.09 является для них как бы «группировочным», синтетическим;

5. важно не указывать субконто на счете 91.09. иначе программа не сможет закрыть 91-й счет;

6. формируем временные разницы, т.к. сумма убытка признается в БУ в периоде реализации ОС, а в НУ – равномерно в последующих периодах.

При списании РБП в процедуре закрытия месяца будут признаваться расходы в НУ в виде проводок:

Дт 91.02 (91.02.1 в УПП и КА) – Кт 97.21 (97.03 ) сумма за месяц.

В декларацию по налогу на прибыль такие расходы попадают в строку 100 Приложения 2 листа 02 «Сумма убытка от реализации амортизируемого имущества, относящаяся к расходам текущего (налогового) периода».

В нашем продукте «Экспресс-проверка ведения учета по ПБУ 18/02» реализованы две проверки, связанные с реализацией амортизируемого имущества:

  • проверка отнесения сумм убытка на счета РБП;
  • проверка заполнения справочника РБП.

Если после прочтения статьи у Вас остались вопросы, Вы можете задать их в этой форме. Мы постараемся ответить на любой вопросы по отражению в программах на платформе 1С:Предприятие 8 на следующий рабочий день.

Реализация ОС с убытком по налоговому учету. Бухгалтерия предприятия 8 — отражаем правильно.

Вы уже сталкивались с реализацией основного средства с убытком по налоговому учету?
А возможно вам предстоит продажа служебного автомобиля, рыночная стоимость которого ниже остаточной стоимости по налоговому учету?
В любом случае, прочитав эту статью, вы узнаете, как правильно отразить данную хозяйственную операцию в программе 1С Бухгалтерия 8.
И как добиться, чтобы программа сама заполняла декларацию по налогу на прибыль правильно и без ошибок.

Данная методика озвучена фирмой 1С на диске ИТС в публикации «Убытки от реализации амортизируемого имущества». Сразу стоит оговориться, что повествование вышеуказанной публикации довольно скудное и не всегда очевидное.

Прочитав предлагаемую мной статью до конца, вы получите исчерпывающие ответы на все ваши вопросы .

Согласно п.3 ст. 268 НК РФ предусмотрен особый порядок признания убытка в целях налогообложения – в течение оставшегося назначенного срока полезного использования основного средства.

Списание убытка начинается со следующего месяца за месяцем выбытия.

Таким образом, при продаже с убытком по налоговому учету (далее НУ), сумма убытка будет уменьшать налогооблагаемую базу в течение оставшихся месяцев планировавшегося срока полезного использования.

Сумма налогового убытка представляет собой расходы будущих периодов в НУ.

Рассмотрим данную проблему на примере реализации здания.

До продажи, первоначальные сведения по ОС имели следующий вид.

При продаже ОС используется документ «Передача ОС». Программа автоматически рассчитывает и списывает остаточную стоимость ОС на счете 01.09 по налоговому и бухгалтерскому учетам. (Рис 2 и рис 3)

Убыток от продажи составил :

30 760 000,00 — 4 692 203,39 — 56 631 747,41= 30563950,80 руб .

где, 30 760 000,00 – выручка по НУ

4 692 203,39 – сумма НДС

56 631 747,41 – остаточная стоимость по НУ

Для отражения расходов будущих периодов (РБП) необходимо заполнить одноименный справочник .

  • Вид РБП — Убытки от реализации амортизируемого имущества
  • Способ признания — По месяцам
  • Начало списания — дата начала месяца, следующего за месяцем передачи объекта.
  • Окончание списания — дата окончания месяца окончания амортизации этого объекта, в том случае если бы объект не был реализован.
  • Счет — 91.02 «Доходы (расходы), связанные с реализацией основных средств».
  • Субконто — статья прочих доходов и расходов с видом «Доходы (расходы), связанные с реализацией основных средств».

Отразим в НУ расходы будущих периодов .

Это очень важный момент во всем отражении хозяйственной операции!

Отражение производится документом «Операция»

Обратите внимание. что по Кт 91.09 статья «Прочих доходов и расходов» не указывается!

По НУ указываем сумму убытка, по виду учета ВР – эту же сумму но со знаком «минус»

Теперь можно отразить начисление отложенного налогового актива (ОНА).

Программа рассчитает его автоматически, регламентным документом «Расчет налога на прибыль» (при закрытии месяца – месяца продажи основного средства ).

При этом, сумма ОНА рассчитывается как 20% от суммы убытка по НУ.

Сформированная проводка показана на рис 6.

Со следующего месяца, документом закрытия месяца, начинают проводиться следующие начисления:

  • Списание РБП (рис.7)
  • Частичное списание отложенного налогового актива (ОНА) – рис 8.

Если вы сделали все так, как я вам рассказал, то заполнение декларации по налогу на прибыль, у вас пройдет очень легко и без ошибок.

Желаю удачи в работе!

PS: Если публикация вам показалась полезной, то вы можете выразить благодарность автору

Учет операций по выбытию амортизируемого имущества

Результат от реализации амортизируемого имущества определяется как разница между выручкой от реализации имущества без НДС и его остаточной стоимостью. Причем т.к. первоначальная стоимость и применяемый метод начисления амортизации в бухгалтерском учете и в налоговом учете часто не совпадают, то и полученный результат будет разным. Прибыль или убыток от реализации амортизируемого имущества определяется на дату совершения операции. Прибыль от реализации подлежит включению в состав налоговой базы как в виде выручки от реализации, так и в виде внереализационных доходов, в зависимости от того, как это зафиксировано в учетной политике для целей налогообложения.

Если остаточная стоимость основного средства с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения в особом порядке. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течении срока, определяемого как разница между сроком полезного использования амортизируемого имущества и фактическим сроком эксплуатации до момента реализации.

Налоговый учет операций по выбытию основных средств, как установлено ст. 323 НК РФ, должен вестись по следующим правилам:

— налогоплательщик определяет прибыль или убыток от реализации амортизируемого имущества на основании данных аналитического учета;

— аналитический учет доходов и расходов ведется по каждому объекту основных средств.

При списании объектов амортизируемого имущества вследствие морального и физического износа в качестве внереализационных расходов признаются расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества). Внереализационными расходами также считаются суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации (пп. 8. п. 1ст. 265 НК РФ). Убыток от ликвидации признается единовременно на дату утверждения документов на ликвидацию объектов.

Согласно пункту 3 статьи 270 НК РФ для целей налогообложения
прибыли не признаются расходы в виде взносов в уставный капитал, в
том числе и стоимость передаваемого амортизируемого имущества.

Списание убытков от реализации (выбытия) амортизируемого
имущества, признаваемых для целей налогообложения, на прочие расходы производится в течение длительного времени. Для контроля своевременности и правильности их списания в течение отчетного и налогового (с начала года) периодов, а также в течение нескольких налоговых периодов от даты возникновения необходимо вести налоговый учет движения выявленных сумм убытка до полного их списания по каждому реализованному объекту.

В налоговом учете расходы, полученные при списании имущества, относятся к внереализационным вне зависимости от причин списания (ст. 265 НК РФ), а порядок отражения ущерба от хищения зависит от того, найдено виновное лицо или нет.

Налоговый кодекс указывает только на одно основание для отражения убытками от хищения — если отсутствуют виновные лица (подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ). Поскольку других оснований для отражения убытков от хищения не предусмотрено, сумма убытков при наличии виновного лица в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, не включается. Если органы внутренних дел не нашли виновных, убытки от хищения включаются в налоговом учете в состав внереализационных расходов. Основным документом, подтверждающим отсутствие виновных лиц, служит постановление о прекращении уголовного дела.В налоговом учете убытки от хищения учитываются в составе расходов того отчетного (налогового) периода, в котором было вынесено постановление о прекращении уголовного дела.

Суммы полученного возмещения ущерба в налоговом учете относятся к внереализационным доходам (п. 3 ст. 250 НК РФ).

В налоговом учете установлен исчерпывающий перечень обстоятельств, при наличии которых долги налогоплательщика признаются безнадежными, то есть нереальными к взысканию. Это задолженность в отношении:

1) долгов, по которым истек установленный срок исковой давности (ст. 196 ГК РФ);
2) долгов, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения (ст. 416 ГК РФ);
3) долгов, по которым согласно гражданскому законодательству обязательство прекращено на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ);
4) долгов, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено в связи с ликвидацией организации (ст. 419 ГК РФ).

По другим основаниям дебиторская задолженность не может быть признана безнадежной в налоговом учете.

ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ ПО ГЛАВЕ 7:

1. Дайте понятие амортизируемого имущества.

2. Раскройте виды стоимости амортизируемого имущества.

3. Назовите амортизационные группы.

4. Опишите способы амортизации амортизируемого имущества.

5. Дайте понятие амортизационной премии.

6. Опишите налоговый учет операций по выбытию амортизируемого имущества

Вход для клиентов

Порядок определения налоговой базы при реализации имущества и товаров определен ст. 268 НК РФ. В соответствии с пп. 1 п. 1 указанной статьи при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от такой операции на остаточную стоимость амортизируемого имущества, а также на сумму расходов, непосредственно связанных с этой реализацией, в частности, на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества.

В результате данной продажи организация может получить как прибыль (которая будет учитываться в общем порядке), так и убыток. Порядок учета убытка отдельно прописан в п. 3 ст. 268 НК РФ (см. письма Минфина России от 18.01.2018 № 03‑03‑06/1/2240, ФНС России от 07.02.2017 № СД-3-3/738@).

Каковы особенности отражения убытка от реализации амортизируемого имущества? В каких случаях нужно восстанавливать амортизационную премию при реализации ОС? На эти вопросы даны ответы в представленном материале.

Порядок ведения налогового учета в отношении амортизируемого имущества.

В статье 323 НК РФ говорится, что учет доходов и расходов по амортизируемому имуществу ведется пообъектно (если организация не применяет нелинейный метод амортизации).

Налогоплательщик определяет финансовый результат от реализации амортизируемого имущества на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания дохода (расхода). Аналитический учет должен содержать информацию:

  • о первоначальной стоимости амортизируемого имущества;
  • об изменениях первоначальной стоимости таких ОС;
  • о принятых сроках полезного использования ОС и НМА;
  • о сумме начисленной амортизации по амортизируемым ОС и НМА (для объектов, амортизируемых линейным методом);
  • о сумме начисленной амортизации и суммарном балансе каждой амортизационной группы и каждой амортизационной подгруппы (при применении нелинейного метода начисления амортизации);
  • о цене реализации амортизируемого имущества исходя из условий договора купли-продажи;
  • о дате приобретения и дате реализации (выбытия) имущества;
  • о дате передачи имущества в эксплуатацию, о дате исключения из состава амортизируемого имущества;
  • о понесенных налогоплательщиком расходах, связанных с реализацией (выбытием) амортизируемого имущества.

Обратите внимание:

На дату совершения операции по реализации амортизируемого имущества налогоплательщик определяет прибыль (убыток). В аналитическом учете на эту дату фиксируется сумма прибыли (убытка) по указанной операции, которая в целях определения налоговой базы учитывается в следующем порядке:

  • прибыль, полученная налогоплательщиком, подлежит включению в состав налоговой базы в том отчетном периоде, в котором была осуществлена реализация имущества;
  • убыток, полученный налогоплательщиком, отражается в аналитическом учете как прочие расходы в соответствии с порядком, установленным ст. 268 НК РФ.

Убыток при реализации амортизируемого имущества.

Налоговый учет

Согласно п. 3 ст. 268 НК РФ, если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения в следующем порядке: полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Пример 1

В июне 2016 года организация приобрела и ввела в эксплуатацию оборудование, относящееся ко второй амортизационной группе, по цене 1 062 000 руб. (в том числе НДС – 162 000 руб.).

Первоначальная стоимость составила 900 000 руб. (1 062 000 — 162 000).

Срок полезного использования определен как 30 месяцев. Месячная норма амортизации – 3,33% (1 / 30 мес.). Сумма амортизации в месяц равна 30 000 руб. (900 000 руб. х 3,33%).

В феврале 2018 года оборудование было реализовано по цене 236 000 руб. (в том числе НДС – 36 000 руб.)

Отчетными периодами по налогу на прибыль у организации являются I квартал, полугодие, девять месяцев.

Определим финансовый результат от продажи основного средства. Для этого посчитаем его остаточную стоимость.

К моменту реализации амортизация начислялась в течение 20 месяцев (с июля 2016 года по февраль 2018 года включительно). Сумма начисленной амортизации составила 600 000 руб. (30 000 руб. х 20 мес.). Остаточная стоимость равна 300 000 руб. (900 000 — 600 000).

Убыток от реализации оборудования составил 100 000 руб. (236 000 — 36 000 — 300 000).

Разница между сроком полезного использования этого ОС и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации равна 10 мес. (30 — 20).

В целях налогообложения прибыли полученный убыток можно учесть равномерно в течение 10 месяцев (с марта по декабрь 2018 года включительно). Величина убытка, признаваемого в налоговом учете ежемесячно, будет составлять 10 000 руб. (100 000 руб. / 10 мес.).

Сумма убытка, включаемая ежемесячно в прочие расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, отражается в налоговой декларации:

  • за I квартал – 10 000 руб. (10 000 руб. в марте);
  • за полугодие – 40 000 руб. (по 10 000 руб. в марте – июле);
  • за девять месяцев – 70 000 руб. (по 10 000 руб. в марте – сентябре);
  • за год – 100 000 руб. (по 10 000 руб. в марте – декабре).

Как гласит последний абзац ст. 323 НК РФ, аналитический учет должен содержать информацию:

  • о наименовании объектов, в отношении которых имеются суммы таких расходов;
  • о количестве месяцев, в течение которых такие расходы могут быть включены в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией;
  • о сумме расходов, приходящейся на каждый месяц. Срок определяется в месяцах и исчисляется в виде разницы между количеством месяцев срока полезного использования этого имущества и количеством месяцев его эксплуатации до момента реализации, включая месяц, в котором имущество было реализовано.

Обратите внимание:

Перечень ОС, исключаемых из состава амортизируемого имущества, установлен п. 3 ст. 256 НК РФ. При этом указанные положения не пре­дусматривают требования о прекращении начисления амортизации в случае отсутствия дохода от использования амортизируемого имущества в какой‑либо промежуток времени. Следовательно, произвольное исключение имущества из состава амортизируемого, в том числе по критерию временного неполучения дохода, Налоговым кодексом не преду­смотрено.

С учетом изложенного имущество, самостоятельно исключенное налогоплательщиком из состава амортизируемого по причине прекращения его использования в деятельности, приносящей доход, по мнению Минфина, признается амортизируемым и убыток, полученный от его реализации, учитывается для целей налогообложения прибыли организации согласно п. 3 ст. 268 НК РФ (см. Письмо от 28.02.2013 № 03‑03‑10/5834, направленное Письмом ФНС России от 22.05.2013 № ЕД-4-3/9165@).

Отметим, что если организация, которая продала ОС с убытком, прошла процедуру реорганизации и не успела отразить в прочих расходах сумму убытка, учитываемую равномерно, то это может сделать организация-правопреемник, а именно часть убытка от реализации амортизируемого имущества, не учтенного в прочих расходах реорганизуемым лицом, правопреемник имеет право признать при определении налоговой базы в порядке, установленном п. 3 ст. 268 НК РФ (см. письма Минфина России от 29.12.2014 № 03‑03‑10/68071, от 25.11.2014 № 03‑03‑06/1/59771, от 12.09.2014 № 03-03‑РЗ/45763, ФНС России от 16.02.2015 № ГД-4-3/2251@).

Отражение убытка в налоговой декларации.

В декларации по налогу на прибыль организаций должны быть указаны данные:

  • об убытке, полученном при реализации амортизируемого имущества;
  • о сумме, которая включается в расходы в целях налогообложения прибыли в конкретном отчетном (налоговом) периоде.

Эти данные найдут свое отражение в листе 02, а также приложениях 1 – 3 к этому листу.

Для начала следует заполнить строки 010 – 060 и 340 – 360 в приложении 3, а именно:

  • по строке 010 показывается количество объектов реализации имущества – всего;
  • по строке 020 – в том числе объектов, реализованных с убытком;
  • по строке 030 – общая сумма выручки от реализации амортизируемого имущества;
  • по строке 040 – остаточная стоимость реализованного амортизируемого имущества и расходы, связанные с его реализацией;
  • по строке 050 – прибыль (без учета объектов, реализованных с убытком), а по строке 060 – убыток от реализации амортизируемого имущества (без учета объектов, реализованных с прибылью).

При этом результаты от реализации амортизируемого имущества, согласно положениям ст. 323 НК РФ, формируются отдельно.

Показатели строк 030, 040 и 060 отражаются соответственно в строках 340, 350 и 360 приложения 3 к листу 02. В свою очередь, показатели этих строк используются при заполнении листа 02, а также приложений 1 и 2 к этому листу. Так, показатель строки 340 указывается в строке 030 приложения 1, показатель строки 350 – в строке 080 приложения 2, а показатель строки 360 – в строке 050 листа 02.

Пример 2

Воспользуемся данными примера 1. В приложении 3 к листу 02 декларации за I квартал организация отразит:

  • по строкам 010 и 020 – 1;
  • по строке 030 – 200 000 руб.;
  • по строке 040 – 300 000 руб.;
  • по строке 060 – 100 000 руб.

Покажем схематически, в какие строки каких приложений попадут данные по реализации основного средства с убытком.

Приложение 3 к листу 02

Приложение 3 к листу 02

Приложение 1 к листу 02

Приложение 2 к листу 02

Лист 02

Показатель

Код строки

Сумма, руб.

Код строки

Код строки

Код строки

Код строки

Код строки

Код строки

Выручка от реализации амортизируемого имущества

200 000

Остаточная стоимость реализованного амортизируемого имущества и расходы, связанные с его реализацией

300 000

Убытки от реализации амортизируемого имущества

100 000

Заметьте, выручка от реализации ОС попала в строку 010 листа 02, а расходы – в строку 030 листа 02. Чтобы убыток, полученный от реализации амортизируемого имущества, единовременно в целях налогообложения прибыли не был учтен, разработчики декларации в листе 02 «вынесли» убыток от реализации в отдельную строку 050, которая при расчете прибыли по строке 060 участвует со знаком «+».

Для наглядности предположим, что, кроме данной операции, у организации других операций не было. Лист 02 будет выглядеть следующим образом:

Показатели

Код строки

Сумма, руб.

Доходы от реализации

200 000

Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации

300 000

Убытки

100 000

Итого прибыль (убыток) (стр. 010 + 020 — 030 — 040 + 050)

Сумма убытка, включаемая ежемесячно в прочие расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, указывается по строке 100 приложения 2 листа 02.

В декларации за I квартал эта сумма равняется 10 000 руб., за полугодие – 40 000 руб.; за девять месяцев – 70 000 руб.; за год – 100 000 руб.

Бухгалтерский учет.

В бухгалтерском учете, в отличие от налогового, убыток от реализации ОС признается единовременно. Поэтому на сумму убытка, который будет учтен для целей налогообложения в следующих отчетных периодах, в бухучете продавца на дату реализации имущества образуется вычитаемая временная разница, приводящая к образованию ОНА (п. 11, 14 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»). Сумма ОНА отражается по кредиту счета 68 и дебету счета 09.

Погашение вычитаемой временной разницы и ОНА будет производиться по мере признания суммы убытка от продажи амортизируемого имущества в налоговом учете и отражаться в бухгалтерском учете обратной записью по счетам 09 и 68 (абз. 2 п. 17 ПБУ 18/02). Погашение производится ежемесячно в течение 12 месяцев начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором произошла реализация ОС.

Пример 3

Воспользуемся данными примера 1.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Март 2018 года

Признан доход от продажи ОС

236 000

Начислен НДС с дохода от продажи ОС

(236 000 руб. х 18 / 118)

36 000

Списана первоначальная стоимость реализуемого ОС

900 000

Списана амортизация, начисленная за время эксплуатации ОС

600 000

Списана остаточная стоимость проданного объекта ОС

300 000

Отражен убыток от продажи объекта ОС

(236 000 — 36 000 — 300 000) руб.

100 000

Признан отложенный налоговый актив (ОНА)

(100 000 руб. x 20%)

20 000

Ежемесячно в течение 10 месяцев начиная с марта

Отражено уменьшение ОНА

(20 000 руб. / 10 мес.)

2 000

Если имущество находилось на консервации.

Согласно п. 3 ст. 256 НК РФ основные средства, переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев, исключаются из состава амортизируемого имущества в целях исчисления налога на прибыль. При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта на консервации.

Если налогоплательщик продает с убытком ОС, которое по тем или иным причинам находилось на консервации свыше трех месяцев, то при определении фактического срока эксплуатации этого объекта (исходя из которого исчисляется период списания убытка) период консервации не учитывается.

Пример 4

Воспользуемся данными примера 1 с той лишь разницей, что оборудование находилось на консервации с мая по октябрь 2017 года (6 месяцев).

От реализации оборудования получен убыток в размере 100 000 руб.

С момента начала амортизации оборудования (июль 2016 года) до месяца его реализации (февраль 2018 года) прошло 20 месяцев. Период, в течение которого имущество находилось на консервации (6 месяцев), из этого срока исключается. Фактически оборудование эксплуатировалось 14 месяцев (20 — 6). Поэтому организация должна отражать убыток в прочих расходах в течение 16 месяцев (30 — 14).

Величина убытка, признаваемого в налоговом учете ежемесячно, будет составлять 6 250 руб. (100 000 руб. / 16 мес.). Сумма этого убытка включается в прочие расходы начиная с марта 2018 года.

На практике возможны ситуации, когда на момент продажи ОС находится на консервации сроком не менее 3 месяцев. В этом случае некоторые организации, считая, что такое имущество не признается амортизируемым, рассматривают продажу как реализацию прочего имущества и на основании пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ включают в расходы покупную стоимость.

Однако здесь следует учитывать, что часть стоимости реализуемого ОС за период с момента ввода его в эксплуатацию до перевода на консервацию учтена в составе расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, в виде сумм амортизационных отчислений.

В этом случае применение при реализации основного средства, находящегося на консервации, положений указанной нормы влечет повторный учет части расходов на приобретение (создание) указанного имущества в целях налогообложения, что является недопустимым в силу п. 5 ст. 252 НК РФ, которым установлено, что суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщиков, не подлежат повторному включению в состав его расходов (Письмо ФНС России от 12.01.2016 № СД-4-3/59@).

Кроме того, на неправомерность применения налогоплательщиком положений пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации ОС, находящихся на консервации, указывают арбитражные суды (постановления Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.12.2009 по делу № А55-9340/2009, ФАС СЗО от 25.06.2007 по делу № А56-51992/2005, ФАС ПО от 30.03.2005 по делу № А12-21856/04‑С29).

Если к ОС, проданному с убытком, применялся повышающий коэффициент…

Согласно ст. 259.3 НК РФ к основной норме амортизации можно применять специальный коэффициент, но не выше 2 (или 3). Пунктом 13 ст. 258 НК РФ установлено, что применение к нормам амортизации объектов амортизируемого имущества повышающих коэффициентов влечет за собой соответствующее сокращение СПИ таких объектов.

Таким образом, считает Минфин, убыток, полученный в связи с тем, что остаточная стоимость реализуемого амортизируемого имущества превышает доход от его реализации, включается в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сокращенным СПИ этого имущества (к которому применялся повышающий коэффициент) и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации (Письмо от 04.08.2009 № 03‑03‑06/1/511).

Реализация ОС, в отношении которого применялась амортизационная премия.

Общие правила

Если организация продает основное средство, в отношении которого она применяла амортизационную премию, ей необходимо учитывать следующее.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ продавец вправе уменьшить доходы от реализации амортизируемого имущества на остаточную стоимость этого имущества, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ.

В последней норме говорится о том, что остаточная стоимость ОС рассчитывается как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

При определении остаточной стоимости ОС, в отношении которых применялась амортизационная премия, вместо показателя первоначальной стоимости используется показатель стоимости, по которой такие объекты включены в соответствующие амортизационные группы.

Обобщив все вышесказанное, представим результат реализации ОС в виде формулы:

ПОС (УОС) = ДОС — ОстС = ДОС — (ПС — АП — Ам), где:

ПОС (УОС) – прибыль (убыток) от реализации основных средств;

ДОС – доходы от реализации основных средств;

ОстС – остаточная стоимость;

ПС – первоначальная стоимость;

АП – амортизационная премия;

Ам – сумма амортизации, начисленная за период эксплуатации.

Пример 5

В июне 2016 года организация приобрела и ввела в эксплуатацию оборудование, относящееся ко второй амортизационной группе, по цене 1 180 000 руб. (в том числе НДС – 180 000 руб.).

В отношении данного ОС организация применила амортизационную премию в размере 10%, которая равна 100 000 руб. Сумма амортизационной премии была включена в расходы в июле 2016 года в размере 100 000 руб.

Стоимость, с которой будет начисляться амортизация, составила 900 000 руб. (1 180 000 — 180 000 — 100 000).

Срок полезного использования определен как 30 месяцев. Месячная норма амортизации – 3,33% (1 / 30 мес.). Сумма амортизации в месяц равна 30 000 руб. (900 000 руб. х 3,33%).

В феврале 2018 года ОС было реализовано. К моменту реализации (с июля 2016 года по февраль 2018 года включительно) в налоговом учете по данному ОС было начислено 600 000 руб. (30 000 руб. x 20 мес.).

Вариант 1. Оборудование реализовано по цене 531 000 руб. (в том числе НДС – 81 000 руб.). Доход от реализации составил 450 000 руб.

В результате реализации получена прибыль в размере 150 000 руб. (450 000 — (1 000 000 — 100 000 — 600 000)).

Вариант 2. Оборудование реализовано по цене 236 000 руб. (в том числе НДС – 36 000 руб.). Доход от реализации составил 200 000 руб.

В результате реализации получен убыток в размере 100 000 руб. (200 000 — (1 000 000 — 100 000 — 600 000)), который в целях налогообложения прибыли можно учесть в прочих расходах равномерно в течение 10 месяцев (с марта по декабрь 2018 года включительно) по 10 000 руб. ежемесячно.

Реализация ОС взаимозависимому лицу.

Согласно абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ, если ОС, в отношении которого была применена амортизационная премия, реализовано ранее чем по истечении пяти лет с момента введения его в эксплуатацию лицу, являющемуся взаимозависимым с налогоплательщиком, сумма премии, ранее включенная в состав расходов, подлежит восстановлению, то есть включению в состав внереализационных доходов, в том отчетном (налоговом) периоде, в котором была осуществлена такая реализация.

Как следует из абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ, если налогоплательщик реализовал ОС взаимозависимому лицу до истечения пяти лет с момента введения его в эксплуатацию и в отношении такого ОС была применена амортизационная премия, при реализации указанного имущества его остаточная стоимость увеличивается на сумму расходов в виде суммы восстановленной амортизационной премии.

Если выразить это в виде формулы, получится следующее:

ПОС (УОС) = ДОС — ОстС = ДОС — (ПС — АП — Ам + АП) = ДОС — (ПС — Ам).

Пример 6

Воспользуемся данными примера 5 с той лишь разницей, что реализация ОС была произведена взаимозависимому лицу.

Вариант 1. Оборудование реализовано по цене 531 000 руб. (в том числе НДС – 81 000 руб.). Доход от реализации составил 450 000 руб.

Прибыль от реализации основного средства равна 50 000 руб. (450 000 — (1 000 000 — 600 000)).

В связи с тем, что реализация ОС взаимозависимому лицу произведена до истечения пяти лет с момента введения его в эксплуатацию, в состав внереализационных доходов будет включена сумма восстановленной амортизационной премии в размере 100 000 руб.

Вариант 2. Оборудование реализовано по цене 236 000 руб. (в том числе НДС – 36 000 руб.). Доход от реализации составил 200 000 руб.

В состав внереализационных доходов будет включена сумма восстановленной амортизационной премии в размере 100 000 руб.

Убыток будет равен 200 000 руб. (200 000 — (1 000 000 — 600 000)), который в целях налогообложения прибыли можно учесть в прочих расходах равномерно в течение 10 месяцев (с марта по декабрь 2018 года включительно) по 20 000 руб. ежемесячно.

>Убыточная продажа имущества: делаем проводки и начисляем налоги

Реализация основного средства при ОСНО

Согласно пункту 3 статьи 268 НК РФ при продаже объекта основных средств нужно сравнить две величины. Первая — это выручка от реализации (без НДС). Вторая — сумма остаточной стоимости и расходов, связанных с продажей. Если первая величина меньше второй, то в налоговом учете появляется убыток. Его следует списать в прочие расходы, но не сразу, а равными долями в течение определенного срока. Он равен разнице между сроком полезного использования и фактическим сроком эксплуатации до момента продажи. Начинать списание убытков нужно с месяца, следующего за месяцем реализации.

В бухгалтерском учете убыток необходимо отразить в полной сумме в том периоде, когда состоялась убыточная продажа. Из-за разницы между налоговым и бухучетом образуется вычитаемая временная разница, которая порождает отложенный налоговый актив (ОНА).

Пример 1

На балансе компании числится основное средство. Первоначальная стоимость по данным налогового и бухгалтерского учета составляет 525 000 руб. Срок полезного использования — 30 месяцев.

На начало мая 2011 года начисленная амортизация (и в налоговом и бухгалтерском учете) равнялись 175 000 руб., а остаточная стоимость — 350 000 руб. (525 000 — 175 000). Срок фактического использовании достиг 10 месяцев.

В мае 2011 года предприятие продало объект за 250 000 руб. (в т.ч. НДС 18% — 38 135 руб.).

Бухгалтер сделает проводки:

ДЕБЕТ 01 субсчет «Выбытие основных средств» КРЕДИТ 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации»
525 000 руб. — показана первоначальная стоимость объекта;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 91
250 000 руб. — показана выручка от реализации объекта;
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 68
38 135 руб. — начислен НДС;
ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01 субсчет «Выбытие основных средств»
175 000 руб. руб. — списана амортизация;
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 01 субсчет «Выбытие основных средств»
350 000 руб. руб. — списана остаточная стоимость объекта;
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 91
138 135 руб.(250 000 — 38 135 — 350 000) — показан убыток от продажи объекта.

В налоговом учете в мае 2011 года убыток не сформирован, поэтому появляется проводка:
ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68
27 627 руб. (138 135 руб. х 20%) руб. — показан отложенный налоговый актив (ОНА).

Далее, начиная с июня 2011 года, бухгалтер станет списывать убыток в налоговом учете равными долями на протяжении 20 месяцев (30 — 10). Таким образом, сумма ежемесячного «налогового» убытка составит 6 906,75 руб.(138 135 руб.: 20 мес.). В бухучете появятся проводки:

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 09
1 381,35 руб. (6 906,75 руб. х 20%) — показано уменьшение ОНА.

Существует мнение, что при убыточной продаже имущества компания должна восстановить НДС, ранее принятый к вычету и приходящийся на «недомортизированную» стоимость. Мы не разделяем подобный подход. Дело в том, что пункт 3 статьи 170 НК РФ содержит исчерпывающий перечень случаев, когда восстановление налога необходимо. Реализация основного средства с убытком в нем не упомянута. Это означает, что восстанавливать НДС в данной ситуации не надо.

Продажа дорогостоящих автомобилей

Особые сложности у бухгалтеров вызывает ситуация, когда убыток возник из-за продажи легкового автомобиля или пассажирского микроавтобуса первоначальной стоимостью более 600 000 руб. или 800 000 руб. соответственно. Раньше, до 2009 года, такие объекты амортизировались с понижающим коэффициентом 0,5. Начиная с 2009 года понижающий коэффициент не применяется. В связи с этим возникает вопрос: увеличится ли оставшийся срок полезного использования, если машина продана после 1 января 2009 года? От ответа зависит, в течение какого времени компания будет списывать убытки от реализации авто. Существуют два альтернативных подхода, которые можно условно обозначить как «осторожный» и «рискованный».

«Осторожный» подход

Предполагается, что срок полезного использования автомобиля нужно разбить на две части: до 1 января 2009 года и после этой даты. Первую часть следует умножить на 2, вторую часть оставить такой, какая она есть. Сложив обе части, мы получим срок, который будем применять при списании убытков от продажи. Добавим, что такой вариант с точки зрения чиновников и налоговиков является единственно правильным (см. письмо Минфина России от 20.04.09 № 03-03-06/1/262).

Пример 2

Предприятие в мае 2011 года реализовало легковой автомобиль, приобретенный в январе 2008 года. Первоначальная стоимость объекта — 950 000 руб., срок полезного использования — 85 месяцев.

На момент продажи фактический срок эксплуатации достиг 40 месяцев (11 месяцев в 2008 году + 12 месяцев в 2009 году + 12 месяцев в 2010 году + 5 месяцев в 2011 году). Убыток от реализации по данным налогового учета составил 280 000 руб.

Бухгалтер решил применить «осторожный» подход и определил срок, в течение которого необходимо списывать убыток. Для этого удвоил месяцы, приходящиеся на период до 2009 года, и получил 22 месяца (11 мес. х 2). Месяцы, приходящиеся на период после 1 января 2009 года, оставил без изменения, и получил 74 месяца (85 — 11). Итого измененный срок полезного использования составил 96 месяцев (22 + 74).

Затем бухгалтер нашел, что убыток можно включать в расходы в течение 56 месяцев (96 — 40). Значит, ежемесячно организация вправе списывать 5 000 руб.(280 000 руб.: 56).

«Рискованный» подход

Подразумевает, что, несмотря на применяемый ранее понижающий коэффициент, срок полезного использования автомобиля остается неизменным. Не исключено, что при таком способе учета инспекторы зафиксируют нарушение. Однако доначисления и штрафы, скорее всего, удастся оспорить в суде (см., например, постановление ФАС Центрального округа от 23.06.08 № А68-6347/07-241/14).

Пример 3

Предприятие в мае 2011 года реализовало автомобиль, приобретенный в январе 2008 года. Первоначальная стоимость объекта — 950 000 руб., срок полезного использования — 85 месяцев.

На момент продажи фактический срок эксплуатации достиг 40 месяцев (11 месяцев в 2008 году + 12 месяцев в 2009 году + 12 месяцев в 2010 году + 5 месяцев в 2011 году). Убыток от реализации по данным налогового учета составил 280 000 руб.

Бухгалтер решил применить «рискованный» подход и определил срок, в течение которого необходимо списывать убыток. Он составил 45 месяцев (85- 40). Значит, ежемесячно организация вправе списывать 6 222,22 руб.(280 000 руб.: 45 месяцев).

Продажа ОС при «вмененке»: налог на прибыль

Плательщики единого налога на вмененный доход при реализации имущества должны заплатить налог на прибыль, поскольку данные операции не подпадают под ЕНВД. Каким образом определить налогооблагаемую базу по прибыли? В доходы следует включить продажную стоимость, а в расходы — остаточную стоимость, рассчитанную по правилам главы 25 НК РФ. С этим согласны и специалисты Минфина России (письмо от 16.11.10 № 03-11-06/3/159).

Но остается некоторая неясность. Дело в том, что применяя «вмененку», организация не начисляла амортизацию для целей налогового учета. В связи с этим возникает вопрос: должна ли организация при продаже ОС учесть остаточную стоимость без амортизации? Или нужно задним числом посчитать «налоговую» амортизацию, вычесть ее из остаточной стоимости, и полученную сумму включать в расходы? Рассмотрим оба варианта. Для наглядности возьмем ситуацию, когда организация продает имущество по остаточной стоимости, сформированной в бухучете, то есть за вычетом «бухгалтерской» амортизации.

Если в налоговом учете остаточная стоимость не уменьшена на сумму амортизации, то по данным налогового учета доход от реализации ниже, чем остаточная стоимость. Это приводит к убыткам, которые можно списать в затраты в течение оставшегося срока полезного использования. Таким образом, с точки зрения уплаты налога на прибыль такой вариант выгоден для компании. Однако не исключено, что инспекторы станут возражать и настаивать на иной трактовке понятия «остаточная стоимость, рассчитанная по правилам главы 25 НК РФ».

Если предприятие задним числом вычислит «налоговую» амортизацию и уменьшит на нее остаточную стоимость, то продажа ОС завершится с нулевым финансовым результатом. Действительно, показатели остаточной стоимости в налоговом и бухгалтерском учете совпадут друг с другом, а также с ценой реализации. Следовательно, у компании не будет ни прибыли, ни убытка. Такой вариант очевидно не вызовет возражений у инспекторов, но при нем компания заплатит большую сумму налога на прибыль.

Обратите внимание: независимо от выбранного варианта, организация должна вести раздельный учет издержек, поскольку она одновременной применяет две системы налогообложения. По этой причине при расчете базы по прибыли в расходы попадет не только остаточная стоимость ОС, но и другие суммы: часть зарплаты директора, бухгалтера и пр. В доходах же будет отражена только продажная цена объекта. В итоге даже если сделка по продаже основного средства не окажется убыточной, в декларации по прибыли придется показать убыток. Организациям, которые хотят этого избежать, лучше продать объект не по остаточной стоимости, а немного дороже, чтобы покрыть все расходы.

Продажа ОС при «вмененке»: НДС

Кроме того, при продаже имущества «вмененщики» обязаны начислить НДС. Если основное средство куплено в период применения спецрежима, то «входной» НДС включен в первоначальную стоимость. Тогда при продаже налогооблагаемой базой будет разница между продажной ценой и остаточной стоимостью (п. 3 ст. 154 НК РФ). Когда эти величины равны, либо продажная стоимость меньше остаточной, налоговая база по НДС отсутствует.

Если основное средство приобретено до перехода на ЕНВД, то «входной» налог не включен в первоначальную стоимость. В этом случае при реализации объекта нужно начислять НДС по правилам пункта 1 статьи 154 НК РФ, то есть с продажной стоимости. Это подтверждает Минфин России в письме от 12.07.10 № 03-11-06/3/102.

Убыток от реализации основных средств

Статьей 39 части первой НК РФ реализацией признается возмездная передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг организацией или индивидуальным предпринимателем другому лицу. Передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией только в случаях, предусмотренных НК РФ. Переход права собственности в результате обмена товарами, работами или услугами также является реализацией.

Нормами гражданского законодательства Российской Федерации не предусмотрено прямого определения операции реализации имущества, числящегося в составе основных средств (амортизируемом имуществе). Это понятие формируется путем анализа положений ряда статей ГК РФ. Так, согласно п.2 ст.218 ГК РФ право собственности на имущество, которое имеет собственника, может быть приобретено другим лицом на основании договора купли-продажи, мены, дарения или иной сделки об отчуждении этого имущества. Положениями ст.235 ГК РФ регламентируются основания прекращения права собственности в результате отчуждения собственником своего имущества другим лицам, отказа собственника от права собственности, гибели или уничтожения имущества и при утрате права собственности на имущество в иных случаях, предусмотренных законом. Понятие реализации имущества как его продажи применяется в ГК РФ в ст.350, в соответствии с которой реализация (продажа) заложенного имущества, на которое обращено взыскание, производится путем продажи с публичных торгов в порядке, установленном процессуальным законодательством, если законом не установлен иной порядок.

Таким образом, в нормах гражданского законодательства существует косвенное указание о том, что реализация имущества (в данном случае применительно к заложенному) — это его продажа. Продажа является инструментом отчуждения имущества с целью возмездного перехода права собственности (ст.218 ГК РФ). Это не противоречит п.1 ст.454 ГК РФ о договоре купли-продажи, согласно которому по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Аналогичные правила действуют и по договору мены. В частности, по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. К договору мены применяются соответственно правила о купле-продаже, если это не противоречит существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен (ст.567 ГК РФ).

В ГК РФ определение имущества в качестве основных средств без каких-либо комментариев упоминается при перечислении объектов аренды в ст.656 ГК РФ, регламентирующей правила договора аренды предприятия. Других определений основных средств в ГК РФ не предусмотрено.

Позже с введением в действие части второй НК РФ законодателем формулируется определение основных средств, разработанное в целях гл.25 «Налог на прибыль» НК РФ. Под основными средствами в целях налогообложения по налогу на прибыль понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией (п.1 ст.257).

Перед определением категории основных средств в целях налогового учета в ст.256 НК РФ формулируется понятие амортизируемого имущества, которое шире понятия основных средств, поскольку включает все виды амортизируемого имущества. Так, амортизируемым имуществом в целях гл.25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб.

Таким образом, на основе анализа существующих понятий гражданского и налогового законодательства, так или иначе касающихся реализации основных средств, можно сформулировать определение основных средств как амортизируемого имущества и операций по его реализации.

  1. Основным средством является имущество, используемое в качестве средств труда в процессе производства и реализации продукции. Вследствие функционирования и изнашивания средств труда часть их стоимости переносится на продукт путем начисления амортизации, другая же остается фиксированной в средствах труда и, следовательно, остается в процессе производства и реализации продукции до полной их амортизации.
  2. Реализацией имущества, числящегося в составе основных средств, является возмездная передача права собственности на это имущество. Обычно в деловой практике возмездная передача права собственности на имущество оформляется договорами купли-продажи или мены.

Документальное оформление реализации и учета основных средств

В результате реализации основные средства выбывают из оборота организации. Операции выбытия определяются условиями договора и нормами действующего законодательства.

Основными нормативными актами, регламентирующими порядок документального оформления и учета выбытия основных средств, являются:

Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н;

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н;

Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н;

Приказ Минфина России от 22.07.2003 N 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»;

Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее — Методические указания);

Постановление Госкомстата России от 21.01.2003 N 7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств».

Реализация является одной из причин выбытия, установленных п.76 Методических указаний и п.29 ПБУ 6/01. В составе перечня причин выбытие может иметь место в случаях:

продажи;

передачи по договорам мены объектов основных средств;

списания объектов основных средств, ранее сданных в аренду с правом выкупа, в момент перехода права собственности на указанные основные средства к арендатору;

по другим причинам.

В соответствии с п.78 Методических указаний выбытие основных средств оформляется актом на списание основных средств с указанием данных, характеризующих объект (дата принятия объекта к бухгалтерскому учету, год изготовления или постройки, время ввода в эксплуатацию, срок полезного использования, первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации по данным бухгалтерского учета, проведенные ремонты, причины выбытия). Акт утверждается руководителем организации. На основании оформленных актов на списание основных средств, переданных бухгалтерской службе организации, в инвентарной карточке (инвентарной книге) производится отметка о выбытии объекта. Инвентарные карточки по выбывшим объектам основных средств хранятся в течение срока, определяемого руководителем организации (п.80).

На основании акта бухгалтерская служба организации производит соответствующую запись в инвентарной карточке переданного объекта и прилагает указанную карточку к акту (накладной) приема-передачи основных средств. Об изъятии карточки на выбывший объект делается отметка в документе, открываемом по местонахождению объекта (инвентарной книге). Списание стоимости указанных основных средств производится на основании акта (накладной) приема-передачи с приложением договора и письменного сообщения (авизо) принимающей организации о принятии к бухгалтерскому учету этого объекта или договора мены.

Операции по реализации основных средств оформляются следующими документами:

договорами купли-продажи или мены в соответствии со ст.ст.454 и 567 ГК РФ;

актами на списание основных средств по установленной форме ОС-4 в соответствии с Постановлением N 7;

актами приема-передачи по установленной форме ОС-1 в соответствии с Постановлением N 7;

инвентарными карточками по установленным формам ОС-6, ОС-6а в соответствии с Постановлением N 7;

счетами-фактурами для начисления НДС в соответствии со ст.ст.168 и 169 НК РФ, составленными по Правилам, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 2.12.2000 N 914;

записями в книге продаж в соответствии с моментом начисления НДС, определяемым учетной политикой для целей бухгалтерского учета по Правилам, утвержденным Постановлением N 914.

Состав расходов при выбытии основных средств

При реализации основных средств организацией-продавцом могут быть понесены расходы на следующие цели:

демонтажные работы;

транспортные услуги;

погрузочно-разгрузочные работы;

заработная плата с начислениями работникам, выполняющим работы и услуги по выбытию основных средств;

услуги по хранению;

восстановление природных ресурсов;

другие затраты.

Учет расходов в бухгалтерском учете регламентируется ПБУ 10/99. Согласно п.16 ПБУ 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

сумма расхода может быть определена;

имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

Расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, операционные или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной). Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (п.п.18 и 19 ПБУ 10/99).

Бухгалтерский учет операций по реализации и учету основных средств

Стоимость выбывающих объектов основных средств подлежит списанию с бухгалтерского учета (п.29 ПБУ 6/01). Если списание объекта основных средств производится в результате его продажи, то выручка от продажи принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре. Доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся, и подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов и расходов (п.п.30 и 31 ПБУ 6/01).

В соответствии с п.84 Методических указаний списание стоимости объектов основных средств отражается в бухгалтерском учете, как правило, на субсчете учета выбытия основных средств, открываемом к счету учета основных средств. При этом в дебет указанного субсчета списывается первоначальная (восстановительная) стоимость объекта основных средств в корреспонденции с соответствующим субсчетом счета учета основных средств, а в кредит указанного субсчета — сумма начисленной амортизации за срок полезного использования в организации данного объекта в корреспонденции с дебетом счета учета амортизации. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта основных средств списывается с кредита субсчета учета выбытия основных средств в дебет счета прибылей и убытков в качестве операционных расходов.

Расходы, связанные с выбытием объекта основных средств, учитываются по дебету счета прибылей и убытков в качестве операционных расходов. Указанные расходы могут предварительно аккумулироваться на счете учета затрат вспомогательного производства. По кредиту счета прибылей и убытков в качестве операционных доходов учитывается сумма выручки от продажи ценностей, относящихся к выбывшему объекту основных средств, стоимость оприходованных материальных ценностей, полученных от разборки объекта основных средств по цене возможного использования.

Доходы и расходы от выбытия объекта основных средств подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов и расходов и отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся (п.86 Методических указаний).

Поступления от продажи основных средств в бухгалтерском учете признаются в качестве операционных доходов (п.7 ПБУ 9/99), которые отражаются в установленном порядке на счете 91 «Прочие доходы и расходы». При этом величина поступлений от продажи основных средств в общем случае определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (п.10.1 ПБУ 9/99).

Согласно правилам, установленным ПБУ 10/99, расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты, товаров, продукции), признаются как операционные (п.11) в составе прочих расходов и отражаются по дебету счета 91. В соответствии с п.п.14 и 15 ПБУ 10/99 для целей бухгалтерского учета величина прочих расходов, связанных с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), определяется в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности. Если оплата покрывает лишь часть признаваемых расходов, то расходы, принимаемые к бухгалтерскому учету, определяются как сумма оплаты и кредиторской задолженности (в части, не покрытой оплатой). Прочие расходы подлежат зачислению на счет прибылей и убытков организации.

Пример 1. Организация по договору купли-продажи реализовала гидравлический пресс. Цена реализации пресса по договору 180 000 руб. (в том числе НДС 30 000 руб.). Первоначальная стоимость пресса 220 000 руб., начислена амортизация за время эксплуатации на сумму 70 000 руб. Стоимость работ по демонтажу пресса собственными силами составила 12 000 руб. Пресс передан покупателю в июне 2003 г. Оплата покупателем гидравлического пресса произведена в июле 2003 г.

В бухгалтерском учете операции по реализации объекта основных средств отражаются следующими записями:

Дебет 62, Кредит 91 — 180 000 руб. — отражена выручка от реализации объекта основных средств,

Дебет 91, Кредит 68/НДС (76/НДС) — 30 000 руб. — отражен НДС со стоимости реализованного объекта,

Дебет 01, субсчет «Выбытие основных средств», Кредит 01 — 220 000 руб. — списана первоначальная стоимость реализованного объекта основных средств,

Дебет 02, Кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств» — 70 000 руб. — списана сумма начисленной амортизации,

Дебет 91, Кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств» — 150 000 руб. — списана остаточная стоимость объекта основных средств,

Дебет 91, Кредит 23, 69, 70 и др. — 12 000 руб. — отражены расходы на демонтажные работы при реализации объекта основных средств.

В июле 2003 г. поступили на расчетный счет продавца деньги в оплату пресса, произведена бухгалтерская запись:

Дебет 51, Кредит 62 — 180 000 руб. — отражено поступление денежных средств за реализованное основное средство.

При реализации объекта основных средств, отраженного на балансе по стоимости с учетом НДС, налоговая база по НДС определяется в порядке, установленном п.3 ст.154 НК РФ. В указанном случае налоговая база по НДС определяется как разница между ценой реализации с учетом НДС и остаточной стоимостью объекта (с учетом переоценок) по данным бухгалтерского учета.

Сумма НДС, начисляемая к уплате в бюджет, определяется расчетным методом. Налоговая ставка в этом случае равна процентному отношению налоговой ставки, установленной ст.164 НК РФ, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Пример 2. Используя условия примера 1, предположим, что реализуемый пресс отражен на балансе организации с учетом суммы НДС (в момент приобретения пресса организация осуществляла деятельность, освобождаемую от НДС, поэтому сумма «входного» НДС была отнесена на увеличение балансовой стоимости приобретенного основного средства). В этой ситуации налоговая база по НДС при реализации пресса определяется в виде разницы между ценой реализации с учетом НДС и его остаточной стоимостью и составляет 30 000 руб. (180 000 руб. — 150 000 руб.). Сумма налога к уплате в бюджет составит: 4576 руб. (30 000 руб. х (18% / 118%).

В бухгалтерском учете для начисления НДС производятся следующие записи:

Дебет 91, Кредит 68/НДС (76/НДС) — 4576 руб. — начислен НДС к уплате в бюджет,

Дебет 51, Кредит 62 — 180 000 руб. — отражено поступление денежных средств в оплату реализованного основного средства.

О.Карлова

К. э. н.,

ведущий эксперт

ЗАО АКФ «ЦБА»

Е.Карлова

Эксперт

ЗАО АКФ «ЦБА»

Как в налоговом учете отразить продажу основных средств

При продаже основных средств оформите первичные учетные документы, утвержденные постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7 (ст. 2, 5, 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

ОСНО: налог на прибыль

В налоговом учете при продаже основных средств отразите:

  • доход от реализации;
  • расходы в виде остаточной стоимости основных средств;
  • расходы, связанные с реализацией (например, расходы по обслуживанию и транспортировке проданного имущества).

Подробнее о налоговом учете операций, связанных с выбытием основных средств, см. Как учесть при расчете налога на прибыль доходы и расходы от реализации амортизируемого имущества.

Если расходы, связанные с реализацией основного средства, превышают полученный от продажи доход, разница между ними признается убытком.

При расчете налога на прибыль сумма убытка включается в состав прочих расходов равными долями в течение определенного периода времени. Этот период равен разнице между сроком полезного использования актива и фактическим сроком его эксплуатации. Такой порядок установлен пунктом 3 статьи 268 Налогового кодекса РФ.

В бухучете сумма убытка от продажи основного средства включается в расходы единовременно в том месяце, когда произошла реализация (п. 11 ПБУ 10/99). Поэтому в учете возникает вычитаемая временная разница, которая приводит к образованию отложенного налогового актива (п. 11, 14 ПБУ 18/02).

При реализации основных средств, налог на прибыль вычисляется по остаточной стоимости имущества. Однако, в такой ситуации остаточная стоимость исчисляется иначе, по формуле регламентированной в письме Минфина России от 09.10.2012 № 03-03-06/1/527:

Со=Сп-Ам-Амп,

где:

Со – остаточная стоимость объекта для расчета налога на прибыль.

Сп – первоначальная стоимость имущества.

Ам – накопленная амортизация по ОС.

Амп – амортизационная премия, которая была начислена по основному средству.

Если организация исчисляет амортизацию не линейным, а другими способами, то расчет остаточной стоимости следует производить в соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ.

Сумма амортизационной премии по ОС складывается из дополнительно произведенных расходов на приобретение имущества, а также из сумм финансовых вложений, направленных на проведение модернизации или достройке объекта. Сумма амортизационной премии обычно отражается в бухучете по дебету счета 08, и одновременно принимается, как расходы при расчете налога на прибыль при налогообложении. Причем, в размере не более 10-30 процентов от первоначальной цены имущества.

Однако, если ОС было в пользовании менее 5 лет, и реализация осуществляется взаимозависимой организации, то сумма амортизационной премии подлежит восстановлению и включению в состав доходов по ННП. Такие указания представлены в письме Минфина России от 23.12.2014 № 03-03-06/1/66590.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении убытка, полученного при продаже основного средства. Организация применяет общую систему налогообложения

ООО «Альфа» в январе текущего года продало основное средство. Убыток от этой операции составил 120 000 руб. Оставшийся срок эксплуатации проданного основного средства – 12 месяцев.

В бухучете сумма убытка от продажи основного средства относится к расходам текущего периода и включается в прочие расходы единовременно в том месяце, когда произошла реализация (п. 11 ПБУ 10/99).

В налоговом учете сумма полученного убытка включается в состав прочих расходов в особом порядке. Она учитывается равными долями в течение определенного срока (п. 3 ст. 268 НК РФ). Он равен разнице между периодом полезного использования объекта и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации. Следовательно, в налоговом учете ежемесячно в течение этого срока будет включаться в расходы по 10 000 руб. (120 000 руб. : 12 мес.).

Из-за разницы в признании расходов в бухгалтерском и налоговом учете возникает вычитаемая временная разница, которая приводит к образованию отложенного налогового актива.

В январе возникновение отложенного налогового актива бухгалтер отразил проводкой:

Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 24 000 руб. (120 000 руб. × 20%) – отражен отложенный налоговый актив.

Начиная с февраля ежемесячно до полного погашения убытка в налоговом учете будет списываться часть убытка в размере:
120 000 руб. : 12 мес. = 10 000 руб.

Одновременно с отражением убытка в налоговом учете будет списываться отложенный налоговый актив:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
– 2000 руб. (10 000 руб. × 20%) – погашена часть отложенного налогового актива.

Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль учесть убыток от продажи непроизводственных объектов (базы отдыха, сауны, спорткомплекса, квартиры и т. п.)?

Да, можно.

Расходами признаются любые затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки) при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ). При продаже непроизводственных активов доход появляется. Его сумма включается в расчет налога на прибыль (п. 2 ст. 249 НК РФ). Таким образом, в процессе реализации непроизводственное имущество отвечает всем условиям, перечисленным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ.

Кроме того, проданный непроизводственный объект для целей налогообложения прибыли является товаром (п. 3 ст. 38 НК РФ). Следовательно, на него в полной мере распространяются нормы статьи 268 Налогового кодекса РФ. И в частности, возможность признать затраты, связанные с приобретением и реализацией объекта, а также полученный убыток (подп. 2 п. 1, п. 2 ст. 268 НК РФ).

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 4 июля 2011 г. № 03-03-06/2/108, от 3 июня 2010 г. № 03-03-06/1/372, УФНС России по г. Москве от 12 марта 2012 г. № 16-15/020628.

Следует отметить, что ранее финансовое ведомство придерживалось другой точки зрения. Так, в письме от 3 апреля 2007 г. № 03-03-06/1/210 Минфин России указал, что в процессе эксплуатации непроизводственный объект не приносит дохода. Именно поэтому организация не начисляет по нему амортизацию. Следовательно, любые затраты, связанные с таким имуществом (в т. ч. связанные с его реализацией), экономически не оправданны, а значит, не отвечают основному условию для признания расходов в налоговом учете (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Однако с выходом более поздних разъяснений организации вправе следовать им.

Арбитражная практика по этому вопросу пока не сложилась.

Ситуация: нужно ли при расчете налога на прибыль при списании убытка от продажи основных средств учитывать специальные поправочные коэффициенты, если они применялись при начислении амортизации?

Да, нужно.

Убыток от продажи недоамортизированного основного средства нужно относить на расходы не единовременно, а равными долями в течение определенного периода (п. 3 ст. 268 НК РФ). Этот период определяется как разница между сроком полезного использования объекта и тем временем, когда он уже эксплуатировался.

При этом на расчет срока, необходимого для списания убытка, влияют повышающие и понижающие коэффициенты амортизации. В частности, речь идет о повышающих коэффициентах не выше 2 – для объектов, работающих в агрессивной среде или при повышенной сменности, и не выше 3 – для предметов лизинга (п. 1 и 2 ст. 259.3 НК РФ).

Применение повышающих (понижающих) коэффициентов амортизации влечет за собой изменение срока полезного использования основных средств. При применении повышающих коэффициентов он уменьшится, а при применении понижающих коэффициентов – увеличится.

В частности, если организация применяет повышающий коэффициент 3 для расчета амортизации по предметам лизинга, срок полезного использования таких объектов сокращается. В таком случае срок, в течение которого списывается убыток, определяется как разница между сокращенным сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации (до момента реализации).

Такой вывод можно сделать на основании писем Минфина России от 23 ноября 2011 г. № 03-03-06/2/180, от 4 августа 2009 г. № 03-03-06/1/511 и от 19 января 2007 г. № 03-03-06/1/14.

Если срок, в течение которого организация должна списывать убыток, равен дробному числу (например, 26,3 месяца), его нужно округлить в сторону увеличения до целого числа (например, до 27 месяцев). Если продолжительность этого срока равна нулю или выражается отрицательным числом, организация может списать убыток единовременно в том периоде, в котором произошла реализация. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 12 июля 2011 г. № 03-03-06/1/417.

Пример определения срока списания убытка от реализации недоамортизированного основного средства. При начислении амортизации по основному средству организация применяла повышающий коэффициент

ООО «Альфа» продало оборудование за 10 000 руб. (без учета НДС). Его первоначальная стоимость составляла 200 000 руб. В соответствии с учетной политикой «Альфы» амортизация по оборудованию начислялась линейным методом с применением повышающего коэффициента 2,3.

Установленный срок полезного использования проданного оборудования – 7 лет (84 месяца). Срок фактической эксплуатации оборудования до момента реализации – 24 месяца.

Ежемесячная норма амортизации оборудования без повышающего коэффициента равна 1,1905 процента (1 : 84 мес. × 100%). Ежемесячная норма амортизации с учетом повышающего коэффициента – 2,7381 процента (1 : 84 мес. × 2,3 × 100%).

Ежемесячная сумма амортизации с учетом повышающего коэффициента равна 5476 руб. (200 000 руб. × 2,7382%). Сумма амортизации, начисленной за период эксплуатации оборудования, равна 131 424 руб. (5476 руб. × 24 мес.).

Остаточная стоимость оборудования на момент реализации составляет 68 576 руб. (200 000 руб. – 131 424 руб.). Убыток от реализации равен 58 576 руб. (10 000 руб. – 68 576 руб.).

Срок, в течение которого «Альфа» должна списывать полученный убыток, составляет:
84 мес. : 2,3 – 24 мес. = 12,52 мес.

С учетом округления продолжительность этого срока равна 13 месяцам. В течение этого периода бухгалтер «Альфы» будет ежемесячно признавать убыток от реализации недоамортизированного оборудования в размере 4506 руб. (58 576 руб. : 13 мес.). Сумма убытка, приходящаяся на последний месяц, из-за округления составит 4504 руб.

ОСНО: НДС

Основные средства, подлежащие продаже, для целей обложения НДС рассматриваются как товар (п. 3 ст. 38 НК РФ). С дохода от реализации товаров (работ, услуг) на территории России заплатите НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154 НК РФ).

О порядке расчета НДС при продаже основных средств см.:

  • Как начислить НДС при реализации товаров (работ, услуг);
  • Как начислить НДС при реализации имущества, которое было учтено по стоимости с учетом входного НДС.

Входной НДС по затратам, связанным с продажей основного средства, принимайте к вычету в момент их отражения в учете (например, на счете 91-2 – по работам и услугам, на счете 10 – по материалам, используемым для упаковки продаваемого основного средства, и т. п.) (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Наряду с этим должны быть выполнены другие условия, обязательные для вычета.

Продажа имущества организации признается в налоговом учете обычной реализацией, следовательно, подлежит налогообложению НДС в размере 18%.

Однако, есть и исключения. Если имущество использовалось в деятельности, которая не попадает под ОСНО, а при приобретении объекта входящий НДС не был принят к вычету, то при продаже ОС налог на добавленную стоимость рассчитывайте по ставке 18/118. Причем, применять процентную ставку 18/118 нужно к расхождению между ценой и остаточной стоимостью основного средства.

Такие указания представлены в письме Минфина России от 26.03.2012 № 03-07-05/08.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении доходов и расходов от продажи основного средства. Организация применяет общую систему налогообложения

ООО «Альфа» в августе продало ООО «Производственная фирма «Мастер»» производственное оборудование за 1 770 000 руб. (в т. ч. НДС – 270 000 руб.). В соответствии с договором право собственности на оборудование переходит к «Мастеру» в момент передачи объекта, то есть в августе. С 1 сентября бухгалтер «Альфы» перестал начислять амортизацию по оборудованию в налоговом и бухгалтерском учете.

По данным бухгалтерского и налогового учета «Альфы»:

  • первоначальная стоимость оборудования 1 200 000 руб.;
  • сумма начисленной амортизации 240 000 руб.

В августе бухгалтер «Альфы» сделал следующие записи:

Дебет 62 Кредит 91-1
– 1 770 000 руб. – отражена выручка от реализации оборудования;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 270 000 руб. – начислен НДС при реализации основного средства;

Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01
– 1 200 000 руб. – отражена первоначальная стоимость выбывающего оборудования;

Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– 240 000 руб. – отражена амортизация, начисленная за период эксплуатации объекта;

Дебет 91-2 Кредит 01 субсчет «Выбытие основного средства»
– 960 000 руб. (1 200 000 руб. – 240 000 руб.) – отражена в составе прочих расходов остаточная стоимость проданного оборудования.

При продаже оборудования бухгалтер «Альфы» заполнил два экземпляра акта по форме № ОС-1, один из которых передал «Мастеру».

В налоговом учете в августе бухгалтер «Альфы» включил в состав доходов от реализации 1 500 000 руб. (1 770 000 руб. – 270 000 руб.), в состав расходов – 960 000 руб.

Продажа не введенного в эксплуатацию ОС

Ситуация: как отразить при налогообложении продажу основного средства, если оно не введено в эксплуатацию и числится на счете 08? Организация применяет общую систему налогообложения.

Продажа основных средств, которые не введены в эксплуатацию, относится к реализации прочего имущества.

В налоговом учете выручка от реализации прочего имущества (за минусом НДС) включается в состав доходов от реализации (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ). При реализации прочего имущества организация вправе уменьшить полученные доходы на стоимость его приобретения (подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ).

При продаже основных средств, которые не были введены в эксплуатацию, могут возникнуть проблемы с вычетом по НДС. Подробнее об этом см. При каких условиях входной НДС можно принять к вычету.

О том, как отразить продажу основного средства, которое не введено в эксплуатацию в бухучете, см. Как отразить в бухучете продажу основных средств.

Налог на имущество

Со следующего месяца после продажи основного средства исключите его стоимость из налоговой базы по налогу на имущество (п. 4 ст. 376 НК РФ). При этом учитывайте особенности, связанные с продажей недвижимости.

Возврат ОС поставщику на УСН

Ситуация: как отразить при налогообложении возврат поставщику на упрощенке бракованного основного средства, введенного в эксплуатацию и амортизировавшегося? Организация применяет общую систему налогообложения.

Ответ на этот вопрос зависит от условий расторжения договора купли-продажи.

Покупатель, получивший основное средство ненадлежащего качества, вправе предъявить поставщику требования, предусмотренные статьей 475 Гражданского кодекса РФ. В частности, если выявлены неустранимые недостатки, покупатель вправе в одностороннем порядке отказаться от исполнения договора и потребовать возврата уплаченных денег (п. 2 ст. 475 ГК РФ).

Когда именно договор будет считаться расторгнутым, определяют в зависимости от его условий либо от условий, содержащихся в уведомлении об одностороннем отказе от исполнения договора (п. 4 ст. 523 ГК РФ). Так, к примеру, в договоре может быть предусмотрено, что при поставке товаров ненадлежащего качества с неисправимыми недостатками договор считается расторгнутым с даты его заключения. Тогда возврат основного средства ненадлежащего качества не является отдельной сделкой (п. 2 ст. 475 ГК РФ). Считается, что в подобной ситуации право собственности на бракованное имущество к покупателю не переходило. Обратной реализации не происходит, поэтому покупателю на общем режиме, возвращающему некондицию, не придется платить НДС.

Но если по основному средству ненадлежащего качества уже начислялась амортизация, ее придется пересчитать за все истекшие периоды, скорректировать расходы и налоговую базу по налогу на прибыль (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Пример отражения в налоговом учете возврата поставщику на упрощенке бракованного основного средства. Основное средство было введено в эксплуатацию и амортизировалось. Договор расторгнут на момент заключения

В декабре прошлого года ООО «Производственная фирма «Мастер»» приобрело у ООО «Альфа», применяющего упрощенку, производственное оборудование за 490 000 руб. (без НДС). По условиям договора право собственности на оборудование перешло к «Мастеру» в момент передачи объекта (в декабре). В том же месяце оборудование было введено в эксплуатацию и отнесено к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования 60 месяцев.

С января текущего года в налоговом учете «Мастера» линейным способом начислялась амортизация.

Ежемесячная норма амортизации составила:
1 : 60 мес. × 100% = 1,6667%.

Ежемесячная сумма амортизации составила:
490 000 руб. × 1,6667% = 8167 руб.

В августе текущего года оборудование сломалось. Причиной поломки оказался заводской неисправимый брак. «Альфа» согласилась расторгнуть договор с момента его заключения. Поэтому «Мастер» вернул некачественное оборудование, указав в накладной с пометкой «возврат» договорную цену – 490 000 руб. без НДС.

«Мастер» пересчитал амортизационные отчисления за январь–август. Поэтому налоговая база по налогу на прибыль за I квартал текущего года увеличилась на 24 501 руб. (8167 руб. × 3 мес.), за первое полугодие – на 49 002 руб. (8167 руб. × 6 мес.). Бухгалтер «Мастера» представил уточненные декларации за I квартал и первое полугодие текущего года, доплатил 9800 руб. (49 002 руб. × 20%) налога на прибыль, а также пени.

Если организация направляет продавцу уведомление о выявлении брака и возврате основного средства, договор считается расторгнутым в одностороннем порядке с даты, когда соответствующее уведомление получил поставщик, если в уведомлении не предусмотрен иной срок (п. 4 ст. 523 ГК РФ). В таком случае возврат основного средства является обратной реализацией. Бывший покупатель (новый продавец) на общем режиме должен выписать отгрузочную накладную, указав цену некондиции с учетом НДС (п. 1 ст. 146 НК РФ). Бывший поставщик на упрощенке вернет за некачественное оборудование столько же денег, сколько получил (п. 2 ст. 475 ГК РФ). Поэтому общая стоимость оборудования в накладной не изменится, но будет включать НДС, который компании, возвращающей брак, придется перечислить в бюджет.

Организация, возвращающая оборудование, отразит в доходах выручку от реализации (п. 1 ст. 249 НК РФ). Так как договор поставки будет считаться расторгнутым только с того момента, как поставщик получил соответствующее уведомление, амортизационные отчисления, учтенные в расходах организации до этого дня, корректировать не придется.

Пример отражения в налоговом учете возврата поставщику на упрощенке бракованного основного средства. Основное средство было введено в эксплуатацию и амортизировалось. Договор расторгнут на момент уведомления поставщика

В декабре прошлого года ООО «Производственная фирма «Мастер»» приобрело у ООО «Альфа», применяющего упрощенку, производственное оборудование за 490 000 руб. (без НДС). По условиям договора право собственности на оборудование перешло к «Мастеру» в момент передачи объекта (в декабре). В том же месяце оборудование было введено в эксплуатацию и отнесено к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования 60 месяцев.

С января текущего года в налоговом учете «Мастера» линейным способом начислялась амортизация.

Ежемесячная норма амортизации составила:
1 : 60 мес. × 100% = 1,6667%.

Ежемесячная сумма амортизации составила:
490 000 руб. × 1,6667% = 8167 руб.

В августе текущего года оборудование сломалось. Причиной поломки оказался заводской неисправимый брак. «Мастер» направил «Альфе» уведомление о возврате бракованного оборудования. Согласованная сторонами цена некачественного оборудования – 490 000 руб. (в т. ч. НДС – 74 746 руб.). В том же месяце неисправное оборудование вернули «Альфе».

В доходах от реализации за август «Мастер» отразил 448 475 руб., НДС в сумме 74 746 руб. начислил к уплате в бюджет за III квартал текущего года.

За январь–август текущего года сумма амортизационных отчислений составила 65 336 руб. (8167 руб. × 8 мес.). Поэтому в составе расходов от реализации «Мастер» учел остаточную стоимость оборудования – 424 664 руб. (490 000 руб. – 65 336 руб.).

Продолжение >>

Основное средство продано с убытком

Л. П. Фомичева, налоговый консультант

Разберем основные вопросы, которые возникают у бухгалтеров при отражении в учетах убытка от продажи основных средств. Начиная с какого времени списывать убыток в налоговом учете? В каких суммах? Как отразить возникающие разницы по ПБУ 18/02? Допускается ли единовременно отразить расход, если реализовано основного средство из отдельной амортизационной группы?

Внимание на сроки

Выручка от продажи основного средства (за минусом НДС) признается доходом от реализации в налоговом учете (п. 1 ст. 248 и п. 1 ст. 249 НК РФ) и операционным доходом в бухгалтерском учете (п. 7 ПБУ 9/99) при использовании метода начисления. Если в бухгалтерском учете малое предприятие использует кассовый метод, доход она отражает в книге (журнале) учета фактов хозяйственной деятельности или упрощенных регистрах учета в момент получения оплаты (см. «Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства», утвержденные приказом Минфина РФ от 21.12.98 № 64н).

Момент отражения дохода в налоговом учете также зависит от применяемого организацией метода определения доходов и расходов. При методе начисления доход признают в день подписания акта о приемке-передаче основных средств по форме № ОС-1 (п. 3 ст. 271 НК РФ). Организации, которые используют кассовый метод, отражают выручку в день поступления оплаты (п. 2 ст. 273 НК РФ).

Доходы от реализации основных средств бухгалтер уменьшает на остаточную стоимость амортизируемого имущества, и всех расходов от его выбытия в бухгалтерском учете (п. 31 ПБУ 6/01), расходы при использовании метода начисления отражаются в качестве операционных расходов.

В налоговом учете в уменьшение принимается остаточная налоговая стоимость и сумма расходов, непосредственно связанных с реализацией: расходов по хранению, упаковке, обслуживанию и транспортировке (п. 1 ст. 268 НК РФ). Остаточная стоимость зависит оттого, когда имущество было введено в эксплуатацию — до 1 января 2002 года или после (п. 1 ст. 257 НК РФ).

По объектам, введенным в эксплуатацию после 01.01.02, остаточную стоимость определяют по данным налогового учета как разницу между первоначальной стоимостью и начисленной за период эксплуатации амортизацией. До этой даты — как разницу между их восстановительной стоимостью и суммой амортизации, с учетом ограничений по переоценке (п. 1 ст. 257 НК РФ). Не забудьте начислить амортизацию и в месяце продажи основного средства (п. 2 ст. 259 НК РФ).

Если в результате продажи основного средства получен убыток, он принимается в целях налогообложения в особом порядке, установленном п. 3 ст. 268 НК РФ. Убыток включается в состав прочих расходов равными долями в течение оставшегося срока полезного использования основного средства. Как определить это срок? Нужно из общего срока полезного использования, установленного при вводе имущества в эксплуатацию, вычесть количество месяцев, в течение которых эксплуатировался объект, включая месяц выбытия. А затем разделить сумму убытка на оставшийся срок. В результате получим ту часть убытка, которую ежемесячно надо включать в прочие расходы при расчете налога на прибыль.

Списание убытка на расходы следует начать с месяца, следующего за месяцем, в котором была реализация, поскольку с этого месяца прекращается начисление амортизации.

Определяем разницы

В бухгалтерском учете, в отличие от налогового, убыток от продажи основного средства принимается единовременно в периоде реализации (п. 31 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»). И если на организацию распространяются требования ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», бухгалтеру потребуется отразить в учете возникающие разницы.

Пример 1.

Организация в феврале 2004 года продала основное средство, введенное в эксплуатацию в феврале 2002 года. Убыток от его продажи составил 24 000 руб. На конец месяца выбытия оставшийся срок полезного использования проданного объекта составляет 12 месяцев (без учета месяца выбытия).

По основному виду деятельности в марте 2004 года получен доход в сумме 50 000 руб. (по данным обоих видов учета). Отчетным периодом по налогу на прибыль является месяц. Используется метод начисления в БУ и НУ.

Покажем только те проводки, которые нужно сделать по ПБУ 18/02.

В бухгалтерском учете убыток от реализации основного средства (24 000 руб.) в полном объеме уменьшает финансовые результаты в периоде продажи имущества, то есть в феврале 2004 года:

1. Дебет 99 субсчет «Вычитаемые временные разницы» Кредит 91-9

— 24 000 руб. – отражен убыток от реализации основного средства, учтена вычитаемая временная разница (п. 8 — 11 ПБУ 18/02).

2. Дебет 68 Кредит 99 субсчет «Условный доход по налогу на прибыль»

— 5760 руб. (24 000 руб. х 24%) — отражен условный доход по налогу на прибыль согласно п. 20 ПБУ 18/02;

Вычитаемая временная разница в размере полученного убытка приводит к образованию отложенного налогового актива:

3. Дебет 09 Кредит 68

— 5760 руб. (24 000 руб. х 24%) — отражен отложенный налоговый актив (п. 14 ПБУ 18/02).

В налоговом учете убыток начинают учитывать с марта в размере 2000 руб. в месяц (24 000 руб. : 12 мес.). Соответственно налог на прибыль может быть уменьшен ежемесячно с марта 2004 г. по февраль 2005 г. на 480 руб. (2000 руб. х 24% или 5760 руб. : 12 мес.).

В марте 2004 года:

4. Дебет 90-9 Кредит 99

— 50 000 руб. – отражена прибыль по основному виду деятельности;

5. Дебет 99 субсчет «Условный расход по налогу на прибыль» Кредит 68

— 12 000 руб. (50 000 руб. х 24%) – начислен условный расход по налогу на прибыль;

6. Дебет 68 Кредит 09

— 480 руб. (2000 руб. х 24%) – списана часть отложенного налогового актива, приходящаяся на сумму признанного в налоговом учете убытка (п. 17 ПБУ 18/02).

Текущий налог на прибыль, налог который нужно заплатить в бюджет, составит 11 520 руб. (12 000 – 480). Общая сумма условного расхода по итогам I квартала равна 6240 руб. (12 000 – 5760).

Если отчетным периодом по налогу на прибыль является квартал, проводки будут несколько иными:

В феврале 2004 года:

Дебет 99 субсчет «Вычитаемая временная разница» Кредит 91-9

— 24 000 руб. – отражен убыток от реализации основного средства.

В марте 2004 года:

Дебет 90-9 Кредит 99-1

— 50 000 руб. – учтена прибыль по основному виду деятельности;

Дебет 99 субсчет «Условный расход по налогу на прибыль» Кредит 68

— 6240 руб. ((50 000 руб. – 24 000 руб.) х 24%) — отражен условный расход по налогу на прибыль;

Дебет 09 Кредит 68

— 5760 руб. (24 000 руб. х 24%) — отражен отложенный налоговый актив;

Дебет 68 Кредит 09

— 480 руб. (2000 руб. х 24%) – погашена часть отложенного налогового актива.

Текущий налог на прибыль, как и в предыдущем варианте равен 11 520 руб. (6240 + 5760 – 480), а условный расход – 6240 руб.

Раз убыток, два убыток

Теперь рассмотрим ситуацию, когда по основному виду деятельности в налоговом учете получен убыток. Налоговая база по налогу на прибыль формируется с учетом прочих расходов, то есть с учетом части признанного убытка от продажи основного средства. Поэтому убыток от продажи основного средства принимается в налоговом учете независимо от финансового результата.

Пример 2.

Изменим условия примера 1. Фирма по основному виду деятельности получила в марте 2004 года убыток в размере 50 000 руб. (по данным обоих видов учета). Отчетный период по налогу на прибыль — месяц.

В марте убыток по данным налогового учета составит 52 000 руб. (50 000 + 2000). В отчетном периоде, в котором получен убыток, налоговая база признается равной нулю (п. 8 ст. 274 НК РФ). Так как налоговая база определяется нарастающим итогом (п. 7 ст. 274 НК РФ), то сумма полученного в марте убытка будет учитываться при определении налоговой базы в следующем отчетном периоде или в следующем налоговом периоде, но уже в специальном порядке (ст. 283 НК РФ).

В учете сделаны проводки:

В феврале 2004 года проводки с 1 по 3 будут те же, что и проводки 1-3 в примере 1.

В марте 2004 года:

4. Дебет 99 Кредит 90-9

— 50 000 руб. – отражен убыток по основному виду деятельности.

5. Дебет 68 Кредит 99 субсчет «Условный доход по налогу на прибыль»

— 12 000 руб. (50 000 руб. х 24%) — отражен условный доход по налогу на прибыль;

6. Дебет 68 Кредит 09

— 480 руб. (2 000 руб. х 24%) – отражено уменьшение отложенного налогового актива на сумму налога на прибыль по убытку, засчитываемому в уменьшение налоговой базы;

7. Дебет 09 Кредит 68

— 12 480 руб. (12 000 руб. + 480 руб. или (50 000 руб. + 2 000 руб.) х 24%) — отражен отложенный налоговый актив, связанный с убытком, по основному виду деятельности.

Таким образом, текущий налог на прибыль равен нулю, а общая сумма условного дохода по итогам 1 квартала составила 17 760 руб. (12 000 + 5 760), ведь на будущее перенесется убыток и 52 000 (50 000 + 2 000) руб. и 22 000 руб. (24 000 – 2 000).

Особые ОС

Отдельно рассмотрим реализацию основных средств, приобретенных до 2002 года и выделенных в отдельную амортизационную группу. Напомним, это те основные средства, срок фактического использования которых на 1 января 2002 года больше, чем срок по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (подп. 2 п. 1 ст. 322 НК РФ). Их остаточная стоимость включается в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль равномерно в течение срока, установленного самим налогоплательщиком, но не менее семи лет, начиная с 2002 года.

А вот полученный при реализации таких основных средств убыток можно сразу включать в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, а не списывать его равномерно в течение срока, оставшегося от семи лет. И вот почему.

Пункт 3 ст. 268 НК РФ предписывает принимать убыток от реализации амортизируемого имущества в течение срока, определенного как разница между сроком полезного использования объекта и сроком его фактической эксплуатации. Что такое срок полезного использования объекта? Это тот срок, который установлен в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (п. 1 ст. 258 НК РФ). Но в нашей ситуации срок фактического использования объекта уже на 1 января 2002 года превысил срок по Классификации. Поэтому пункт 3 статьи 268 в данном случае не работает. Следовательно, убыток от реализации основного средства, входящего в отдельную амортизационную группу, организация вправе принять в налоговом учете единовременно в периоде реализации.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *