ПБУ 19 01

Содержание

В. Некрасов,
ведущий специалист ЗАО «СВ-Аудит»

Реальная (рыночная) стоимость финансовых вложений может со временем меняться, так же как и первоначальная стоимость некоторых активов в бухгалтерском учете. Примером этого является переоценка основных средств, которая необходима для формирования на счетах бухгалтерского учета и в отчетности достоверной информации об имуществе. В отношении финансовых вложений предусмотрены способы корректировки и пересчета первоначальной стоимости, а также создание резервов. Применение этих способов зависит от вида финансовых вложений и от условий их обращения. Группировка финансовых вложений

Законодательство предусматривает различные методы группировки финансовых вложений. Во-первых, по срокам погашения (обращения) – краткосрочные и долгосрочные. Исходя из п. 19 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» к краткосрочным относятся вложения, срок обращения (погашения) по которым не превышает 12 месяцев после отчетной даты. Все остальные – долгосрочные.

ООО «Консалтинговое бюро «Эврика!» 📌 РекламаВсе оттенки белого или как выжить бизнесу после черного Приглашаем Вас на семинар от практикующего адвоката Натальи Скобкиной Узнать больше

Разделяются финансовые вложения и по гражданско-правовому характеру: ценные бумаги, доли в уставных капиталах, займы другим организациям и т.д.

Для целей последующей оценки финансовых вложений они разделяются еще на две группы:

1) акции и облигации, по которым можно определить текущую рыночную стоимость;

2) акции и облигации, по которым текущая рыночная стоимость не определяется. К данной группе относятся все остальные финансовые вложения: доли в уставных (складочных) капиталах, выданные займы, депозитные вклады в банках, дебиторская задолженность, приобретенная по договору цессии, вклады по договору простого товарищества и т.д.

Такое разделение необходимо для последующей оценки принятых к бухгалтерскому учету вложений. Рассмотрим оценку финансовых вложений указанных групп.

Первая группа: определяем рыночную стоимость

Платформа ОФД 📌 РекламаОФД со скидкой 30%. Новогодняя акция на подключение касс ОФД поможет бухгалтеру сдать отчеты + аналитика продаж + работа с Честным ЗНАКом Узнать больше

В ПБУ 19/02 дается определение текущей рыночной стоимости не для всех финансовых вложений, а только для ценных бумаг. Так, для целей ПБУ 19/02 под текущей рыночной стоимостью ценных бумаг понимается их рыночная цена, рассчитанная организатором торговли на рынке ценных бумаг (п. 13 ПБУ 19/02). Поэтому к финансовым вложениям первой группы можно отнести только акции акционерных обществ, а также государственные и корпоративные облигации, допущенные к обращению на организованном рынке ценных бумаг.

Эти акции и облигации отражаются в бухгалтерской отчетности по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату (п. 20 ПБУ 19/02). Отметим, что такую корректировку организация обязана провести на конец отчетного года, а в течение года (ежемесячно или ежеквартально) это делать необязательно. Вместе с тем дополнительное ее проведение позволяет отразить в промежуточной отчетности более достоверную информацию о стоимости финансовых вложений.

Под текущей рыночной стоимостью ценных бумаг следует понимать их рыночную цену, которая рассчитывается организатором торговли на рынке ценных бумаг (письмо Минфина России от 21.03.05 г. № 07-05-06/83).

Провести корректировку несложно. Определяется разница между текущей рыночной оценкой, установленной организатором торговли на отчетную дату, и оценкой ценной бумаги на предыдущую отчетную дату. При этом разница может получиться как положительная, так и отрицательная. В бухгалтерском учете ее необходимо учесть в составе операционных доходов или расходов на счете 91.

В налоговом учете доход в виде положительной разницы, полученной при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости, не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль (п.п. 24 п. 1 ст. 251 НК РФ). Что же касается отрицательной разницы, то Кодексом не предусмотрено ее участие при расчете налога на прибыль (письмо Минфина России от 30.12.05 г. № 03-03-04/1/472).

Пример 1.
ОАО «Финтрейд», которое не является профессиональным участником рынка ценных бумаг, в мае 2006 г. приобрело 20 акций общества-эмитента по цене 100 руб. за акцию. Акции эмитента допущены к обращению на рынке ценных бумаг. По состоянию на 30 июня 2006 г. цена одной акции возросла до 105 руб. Согласно принятой учетной политике ОАО «Финтрейд» корректирует стоимость финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная цена, ежеквартально.

Бухгалтер ОАО «Финтрейд» сделал следующие записи:

в мае 2006 г.:

Д-т 76, К-т 51 – 2000 руб. (100 руб./шт. х 20 шт.) – оплачены купленные акции;

Д-т 58-1, К-т 76 – 2000 руб. – учтены акции в составе финансовых вложений;

30 июня 2006 г.:

Д-т 58-1, К-т 91-1 – 100 руб. – отражена разница между текущей рыночной стоимостью и покупной стоимостью акций.

В налоговом учете разница в сумме 100 руб. не учитывается. Поэтому в бухгалтерском учете возникли постоянная разница по ПБУ 18/02 и соответствующий ей постоянный налоговый актив. При этом делается следующая запись:

Д-т 68, К-т 99 – 24 руб. (100 руб. х 24%) – отражен постоянный налоговый актив.

Вторая группа: рыночная цена не определяется

Финансовые вложения этой группы наиболее распространены. К ним относятся акции и облигации, которые не обращаются на организованном рынке ценных бумаг. В данную группу входят и долговые ценные бумаги (облигации и векселя). В бухгалтерском учете указанные вложения отражаются по первоначальной стоимости.

Однако долговые ценные бумаги организации, как правило, приобретаются по цене ниже номинальной. Поэтому п. 22 ПБУ 19/02 позволяет закрепить в учетной политике следующий порядок: разница между первоначальной и номинальной стоимостью ценной бумаги в течение срока ее обращения относится на финансовые результаты. В бухгалтерском учете указанная разница списывается равномерно по мере отражения дохода, причитающегося в соответствии с условиями выпуска таких ценных бумаг. Таким образом, по окончании срока обращения первоначальная стоимость ценных бумаг доводится до номинальной.

Что касается налогового учета, то НК РФ подобная «доводка» цены приобретения ценной бумаги до номинальной не предусмотрена. Поэтому разница между первоначальной и номинальной стоимостью не включается в налогооблагаемый доход. Аналогичное мнение выражено в письме Минфина России от 8.04.05 г. № 03-03-01-04/1/175.

Пример 2.
В апреле 2005 г. ЗАО «Юнит» приобрело 50 облигаций по цене 9000 руб. за каждую. Номинальная стоимость одной облигации – 10 000 руб. Срок их обращения – 1 год. Проценты по облигациям начисляются ежеквартально по ставке 20% годовых. Согласно учетной политике ЗАО «Юнит» стоимость долговых ценных бумаг доводится до номинальной стоимости равномерно в течение срока их обращения. Общество не применяет ПБУ 18/02 как малое предприятие.

В бухгалтерском учете производятся записи:

1 апреля 2005 г.:

Д-т 76, К-т 51 – 450 000 руб. (9000 руб./шт. х 50 шт.) – оплачены облигации;

Д-т 58-2, К-т 76 – 450 000 руб. – учтены облигации в составе финансовых вложений;

30 июня 2005 г.:

Д-т 76, К-т 91-1 – 25 000 руб. (10 000 руб./шт. х 50 шт. х 20% : 4) – отражены проценты по облигациям за второй квартал 2005 г.;

Д-т 58-2, К-т 91-1 – 12 500 руб. — отражена часть разницы между первоначальной и номинальной стоимостью облигаций, приходящейся на второй квартал 2005 г.

Аналогичные записи делаются ежеквартально до окончания срока обращения облигаций – до 31 марта 2006 г. В итоге на счете 58-2 облигации стали учитываться по их номинальной стоимости – 10 000 руб. за облигацию.

На дату погашения облигаций ЗАО «Юнит» сделаны записи:

Д-т 76, К-т 91-1 – 500 000 руб. (10 000 руб./шт. х 50 шт.) – отражен доход по погашенным облигациям;

Д-т 91-2, К-т 58-2 – 500 000 руб. – списаны погашенные облигации по номинальной стоимости;

Д-т 51, К-т 76 – 500 000 руб. – получены денежные средства по облигациям.

Обесценение финансовых вложений

По всем остальным видам финансовых вложений согласно ПБУ 19/02 первоначальная стоимость меняться не может. Однако это нельзя сказать в отношении реальной стоимости этих финансовых вложений, например долей в уставных (складочных) капиталах, дебиторской задолженности, приобретенной по договору цессии, вкладов по договору простого товарищества и т.д. Реальная стоимость данных вложений может возрасти или, наоборот, уменьшиться.

Для достоверного отражения реальной стоимости вложений в бухгалтерском учете используется резерв под обесценение финансовых вложений. Его формирование построено на принципе, изложенном в п. 7 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации». Так, организация должна иметь большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов.

При формировании резерва этот принцип означает следующее. Финансовое вложение, реальная стоимость которого увеличилась и превысила его первоначальную стоимость, отражается в балансе по первоначальной стоимости. Если же реальная стоимость уменьшилась, то финансовое вложение отражается по реальной, сниженной стоимости. на сумму снижения организация должна создать резерв под обесценение финансовых вложений (п. 38 ПБУ 19/02), т.е. величина резерва равна разнице между учетной и расчетной стоимостью. само финансовое вложение отражается в отчетности уже за минусом резерва (п. 35 ПБУ 4/99).

Обесценением вложений признается устойчивое существенное снижение стоимости (п. 37 ПБУ 19/02). Например, на балансе организации находятся доли в ООО, в отношении которого идет процедура банкротства. При этом активы этого общества распродаются в уплату долгов. В данном случае организация должна сделать расчет новой (расчетной) стоимости финансовых вложений. Она равна разнице между первоначальной (учетной) стоимостью и суммой такого снижения.

К сожалению, в ПБУ 19/02 не прописана методика определения расчетной стоимости финансового вложения. Поэтому организации придется разработать ее самостоятельно, а затем отразить в учетной политике. Конечно, такая методика будет достаточно условна, поскольку определить расчетную стоимость финансового вложения можно лишь приблизительно.

Провести проверку на предмет обесценения финансовых вложений организация должна, по крайней мере, один раз в год – на 31 декабря. Такая проверка может проводиться и ежемесячно или ежеквартально. Это позволит установить, что реальная стоимость финансового вложения действительно имеет устойчивую тенденцию к снижению. Периодичность проверки и каким документом оформляется ее результат следует прописать в учетной политике.

В последующем при очередной проверке на обесценение финансовых вложений сумма резерва может быть скорректирована, уменьшена или увеличена. Сумма созданного резерва отражается на счете 59 за счет финансовых результатов – внереализационных расходов. Создание резерва под обесценение финансовых вложений не учитывается в целях налогообложения прибыли (п. 10 ст. 270 НК РФ).

Пример 3.
ООО «Инвест» имеет на балансе 50 акций ОАО «Эмиссия», не обращающихся на рынке ценных бумаг, на общую сумму 50 000 руб. Согласно учетной политике ООО «Инвест» проверка ценных бумаг на обесценение проводится ежеквартально. За 2005 г. ОАО «Эмиссия» не смогло выплатить дивиденды, а в мае 2006 г. стало известно о начале процедуры банкротства в отношении его, часть активов была арестована. При очередной проверке в июне 2005 г. было признано устойчивое снижение стоимости указанных ценных бумаг. Поэтому ООО «Инвест» приняло решение создать резерв под обесценение финансовых вложений. Расчетная стоимость этих акций в соответствии с применяемой в организации методикой составила 30 000 руб. Общество не применяет ПБУ 18/02.

В бухгалтерском учете ООО «Инвест» 30 июня 2006 г. сделана запись:

Д-т 91-2, К-т 59 – 20 000 руб. (50 000 руб. — 30 000 руб.) – сформирован резерв под обесценение акций.

В сентябре 2006 г. ООО «Инвест» получило информацию об улучшении финансового состояния ОАО «Эмиссия». Причем расчетная стоимость акций возросла до 40 000 руб. В бухгалтерском учете общества произведена корректировка суммы образованного резерва с уменьшением на 10 000 руб. (40 000 руб. — 30 000 руб.). 30 сентября делается запись:

Д-т 59, К-т 91-1 – 10 000 руб. – уменьшен резерв под обесценение акций ОАО «Эмиссия».

Финансовые вложения, по которым созданы резервы, отражают за вычетом сумм этих резервов. В форме № 1 ООО «Инвест» за II квартал 2006 г. по строке 140 «Долгосрочные финансовые вложения» будет показана стоимость акций за вычетом резерва под обесценение в сумме 30 000 руб. (50 000 руб. — 20 000 руб.), а за 9 месяцев – 40 000 руб. (50 000 руб. — 10 000 руб.).

Применение ПБУ 19/02 «учет финансовых вложений»

В соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 06.03.1998 N 283 «Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности» Минфин России Приказом от 10.12.2002 N 126н утвердил новое Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 (далее — ПБУ 19/02).

Одновременно с введением указанного документа Приказ Минфина России от 15.01.1997 N 2 «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами» (далее — Приказ N 2) не применяется.

Отличие ПБУ 19/02 от Приказа N 2 в том, что указанное Положение является приоритетным при установлении особенностей учета финансовых вложений у профессиональных участников рынка ценных бумаг, страховых организаций и негосударственных пенсионных фондов.

Активы, которые относятся к финансовым вложениям

Согласно ПБУ 19/02 к финансовым вложениям организации относятся:

государственные и муниципальные ценные бумаги;

ценные бумаги других организаций (в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации, векселя);

вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ);

предоставленные другим организациям займы;

депозитные вклады в кредитных организациях;

дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования;

вклады организации — товарища по договору простого товарищества;

другие подобные активы.

Указанное Положение практически полностью повторяет требования, изложенные в Приказе Минфина России от 31.10.2000 N 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово — хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению», к счету 58 «Финансовые вложения». Однако нужно отметить, что в соответствии с указанным приказом для учета депозитных счетов в кредитных организациях предназначен счет 55 «Специальные счета в банках».

Не относятся к финансовым вложениям:

собственные акции, выкупленные у акционеров с целью перепродажи или аннулирования;

векселя, полученные в счет оплаты товаров (работ, услуг), если плательщиком по ним является сам покупатель;

драгоценные металлы и ювелирные изделия;

вложения в основные средства, материально — производственные запасы;

нематериальные активы.

Отражение в учете

Для принятия к учету ценных бумаг необходимо одновременное выполнение условий, указанных в п.2 ПБУ 19/02, а именно: наличие правильно оформленных документов, которыми подтверждается существование права организации на финансовые вложения и на получение денежных средств и иных активов, вытекающее из этого права; переход финансовых рисков, связанных с этими вложениями; способность вложений приносить экономические выгоды в будущем.

Следует отметить, что в вопросе правильного документального оформления ценных бумаг нужно руководствоваться Федеральным законом от 22.04.1996 N 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг».

Право собственности на ценные бумаги в соответствии со ст.29 Закона N 39-ФЗ переходит на основании:

договора на приобретение ценной бумаги, акта приема — передачи ценной бумаги — по документарным ценным бумагам;

выписки со счета «депо» — по бездокументарным ценным бумагам;

договора, акта уступки права требования, прочих документов — при приобретении права требования по ценным бумагам.

Синтетический и аналитический учет

В ПБУ 19/02 было устранено противоречие между Инструкцией по применению Плана счетов и действующим ранее порядком отражения операций с ценными бумагами, установленным Приказом N 2. Произведенные расходы по приобретению ценных бумаг уже не надо учитывать на счете 08 «Капитальные вложения», а можно сразу отражать на счете 58 «Финансовые вложения». Например, приобретение организацией ценных бумаг других организаций за плату может быть отражено записью по дебету счета 58 «Финансовые вложения» и кредиту счета 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета».

К формированию сведений в аналитическом учете ПБУ 19/02 предъявляет определенные требования. Согласно им учет финансовых вложений должен вестись таким образом, чтобы присутствовала полная и достоверная информация по единицам бухгалтерского учета финансовых вложений и организациям, в которые осуществлены эти вложения (эмитентам ценных бумаг, другим организациям, участником которых является организация, организациям — заемщикам и т.п.). Причем единицу бухгалтерского учета организация выбирает самостоятельно.

По принятым к бухгалтерскому учету государственным ценным бумагам и ценным бумагам других организаций в аналитическом учете обязательно должна быть сформирована информация о наименовании эмитента и названии ценной бумаги, номере, серии и т.д., номинальной цене, цене покупки, расходах, связанных с приобретением ценных бумаг, общем количестве, дате покупки, дате продажи или иного выбытия, месте хранения.

При хранении бланков (сертификатов) ценных бумаг в депозитарии они продолжают числиться в бухгалтерском учете у организации — владельца с указанием в аналитическом учете реквизитов депозитария, которому они переданы на хранение. Начисление расходов по оплате услуг депозитариев отражается записью:

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» (в составе прочих операционных расходов), Кредит 76, субсчет «Расчеты с депозитарием».

Организация по собственному усмотрению может формировать в аналитическом учете дополнительную информацию о финансовых вложениях организации. Этой возможностью могут воспользоваться организации, которые не относятся к профессиональным участникам рынка ценных бумаг. С целью формирования в бухгалтерском учете информации, которая может быть использована для расчета налога на прибыль, в аналитическом учете необходимо разделять ценные бумаги на обращающиеся и не обращающиеся на рынке ценных бумаг. Тогда при расчете налоговой базы из бухгалтерского учета может быть получена информация о выручке от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, и выручке от реализации ценных бумаг, обращающихся на рынке, что соответствует требованиям ст.315 НК РФ.

Первоначальная стоимость

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость финансовых вложений, приобретенных за плату, складывается из фактических затрат на их приобретение, за исключением возмещаемых налогов.

Согласно п.9 ПБУ 19/02 фактическими затратами на приобретение активов в качестве финансовых вложений являются:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;

суммы, уплачиваемые организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением указанных активов. В случае, если организации оказаны информационные и консультационные услуги, связанные с принятием решения о приобретении финансовых вложений, и организация не принимает решения о таком приобретении, стоимость указанных услуг относится на финансовые результаты коммерческой организации (в составе операционных расходов) или увеличение расходов некоммерческой организации того отчетного периода, когда было принято решение не приобретать финансовые вложения;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации или иному лицу, через которое приобретены активы в качестве финансовых вложений;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением активов в качестве финансовых вложений.

При приобретении финансовых вложений за счет заемных средств нужно учитывать особенности отражения процентов по заемным средствам в бухгалтерском и налоговом учете. Затраты по полученным кредитам и займам учитываются в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, и Положением по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01), утвержденным Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н.

В ПБУ 15/01 прямо не указано, что проценты за кредит, взятый на приобретение ценных бумаг до момента перехода права собственности, должны включаться в их первоначальную стоимость. Однако, как следует из п.15 ПБУ 15/01, расходы по обслуживанию займов и кредитов, полученных для осуществления предварительной оплаты материально — производственных запасов, других ценностей, относятся организацией — заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков. При поступлении в организацию заемщика материально — производственных запасов и иных ценностей дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке — с отнесением указанных затрат на операционные расходы организации — заемщика.

Таким образом, если предприятие взяло кредит на приобретение ценных бумаг и начислило проценты по заемным средствам до момента перехода права собственности на ценные бумаги, то проценты в бухгалтерском учете должны быть включены в первоначальную стоимость финансовых вложений. Вместе с тем для целей налогового учета все проценты по заемным средствам включаются в состав внереализационных расходов. В связи с этим для устранения различий между бухгалтерским и налоговым учетом нужно избегать заключения кредитных договоров, по которым предусматривается начисление процентов до того, как перейдет право собственности на приобретенные ценные бумаги.

В случае несущественности величины затрат на приобретение ценных бумаг по сравнению с суммой, указанной в договоре, ПБУ 19/02 предоставляет возможность признавать такие затраты в составе операционных расходов в том отчетном периоде, в котором были приняты к бухгалтерскому учету указанные ценные бумаги. Отметим, что на суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу, это не распространяется. При этом критерий существенности в ПБУ 19/02 не установлен, что дает возможность бухгалтеру самостоятельно определить его размер и состав расходов, которые могут быть списаны единовременно. Предельная величина расходов и, если нужно, состав таких расходов должны быть зафиксированы в приказе по учетной политике.

Что касается оценки финансовых вложений, осуществленных в качестве вклада в уставный капитал или полученных безвозмездно, то она совпадает с оценкой, которая используется в бухгалтерском учете для товарно — материальных ценностей или основных средств (п.п.12, 13 ПБУ 19/02), т.е. первоначальная стоимость финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал, равна их денежной оценке, согласованной учредителями. Первоначальная стоимость актива, внесенная в счет вклада по договору простого товарищества, равна денежной оценке, согласованной товарищами.

Первоначальная стоимость безвозмездно полученных финансовых вложений равна их текущей рыночной стоимости на дату принятия вложений к бухгалтерскому учету (рыночная цена рассчитывается в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг). Если организаторами торговли в соответствии с установленным порядком не рассчитывается рыночная стоимость каких-либо ценных бумаг, их первоначальная стоимость равна сумме денежных средств, которая может быть получена на дату принятия к бухгалтерскому учету бумаги в результате ее продажи.

Первоначальная стоимость финансовых вложений, переданных по договору мены и другим договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, равна стоимости активов, переданных или подлежащих передаче. Если стоимость передаваемого актива установить невозможно, первоначальная стоимость должна быть определена исходя из оценки, применяемой в аналогичных договорах. Первоначальная стоимость ценных бумаг, находящихся в использовании или распоряжении организации, определяется из денежной оценки, указанной в договоре.

Если стоимость финансовых вложений в соответствии с договором, по которому они были приобретены, установлена в иностранной валюте, к бухгалтерскому учету они принимаются в рублевой оценке. Она определяется путем пересчета иностранной валюты по курсу Банка России, установленному на дату принятия актива к учету.

Изменение первоначальной стоимости

Первоначальная стоимость, по которой финансовые вложения приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться. В ПБУ 19/02 выделены два направления изменения стоимости: по финансовым вложениям, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, и по финансовым вложениям, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется.

К первой группе относятся котируемые ценные бумаги, паи (если учредитель паевого фонда регулярно публикует их цену) и т.п. Согласно п.20 ПБУ 19/02 финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально. Промежуточная переоценка (ежемесячная или квартальная) не вменяется в обязанность предприятию и может производиться при необходимости по решению руководителя. Таким образом, обязательной является только годовая переоценка при составлении годового баланса.

Надо отметить, правила налогового законодательства не требуют проведения переоценки финансовых вложений. Вместе с тем в соответствии с п.24 ст.251 к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы, относятся доходы в виде положительной разницы, полученной при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости. Учитывая сказанное и то, что любая переоценка может только запутать главного бухгалтера, и то, что при проведении корректировок необходимо вести дополнительные налоговые регистры, переоценку ценных бумаг целесообразно производить один раз в год при составлении годового баланса.

Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты у коммерческой организации (на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в составе операционных доходов и расходов) и на увеличение доходов и расходов у некоммерческой организации. Нужно отметить, что, в отличие от действовавшего ранее порядка, корректировка стоимости производится как при превышении стоимости актива над его рыночной стоимостью, так и при снижении стоимости.

Те финансовые вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности отражаются по первоначальной стоимости. По таким активам разрешается производить равномерное списание по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода разницы между их первоначальной и номинальной стоимостью в течение срока их обращения. У коммерческих организаций списание производится в состав операционных доходов и расходов (счет 91 «Прочие доходы и расходы»), у некоммерческих организаций такое списание производится за счет соответствующих расходов.

Помимо изменения первоначальной стоимости финансовых вложений, которая отражается в бухгалтерском учете, организациям разрешается производить оценку долговых ценных бумаг и предоставленных займов по дисконтированной стоимости. Записи в бухгалтерском учете не производятся.

Обесценение финансовых вложений

Обесценение финансовых вложений имеет место только в отношении тех из них, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость. При этом под обесценением понимается устойчивое существенное снижение стоимости финансового вложения. Под существенным снижением стоимости подразумевается такая стоимость актива, которая не превышает величину экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от этого финансового вложения в обычных условиях.

В соответствии с п.38 ПБУ 19/02 при возникновении ситуаций, когда может произойти обесценение финансовых вложений (например, появление у эмитента ценных бумаг признаков банкротства, совершение на рынке ценных бумаг значительного количества сделок с аналогичными ценными бумагами по цене, значительно меньшей учетной и т.п.), организация должна проверить факт наличия устойчивого снижения таких активов. Для этого должна быть посчитана расчетная стоимость финансового вложения. Она определяется как разница между стоимостью, по которой они отражены в бухгалтерском учете (учетной стоимостью), и суммой, на которую уменьшилась стоимость актива.

Устойчивое снижение стоимости финансового вложения может быть признано при одновременном выполнении следующих условий:

на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;

в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась, причем расчетная стоимость всегда была ниже учетной;

на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости финансового вложения.

Если устойчивое снижение стоимости будет подтверждено, организация должна образовать резерв под обесценение. Ранее порядок создания резерва был предусмотрен п.45 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, и Методическими рекомендациями о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденными Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н. Однако резерв создавался под обесценение вложений в акции, которые котируются на фондовой бирже. Теперь же резерв создается под «некотируемые» ценные бумаги.

Размер резерва равен разнице между учетной стоимостью и расчетной стоимостью финансового вложения. Резерв образуется за счет финансовых результатов у коммерческой организации (в составе операционных расходов) и за счет увеличения расходов — у некоммерческой организации.

В бухгалтерском учете коммерческой организации резерв под обесценение вложений в ценные бумаги отражается:

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», Кредит 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги».

Согласно Налоговому кодексу Российской Федерации резерв под уменьшение стоимости ценных бумаг не уменьшает облагаемую базу по налогу на прибыль. Исключением из указанного порядка является резерв, создаваемый в соответствии со ст.300 НК РФ профессиональными участниками рынка ценных бумаг, которые осуществляют дилерскую деятельность. Профессиональные участники рынка ценных бумаг признаются осуществляющими дилерскую деятельность, если такой вид деятельности предусмотрен соответствующей лицензией, выданной участнику рынка ценных бумаг в установленном порядке.

При превышении рыночной стоимости ценных бумаг, по которым ранее был создан резерв, в бухгалтерском учете делается следующая запись:

Дебет 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги», Кредит 91 «Прочие доходы и расходы».

В случае когда выяснится, что стоимость финансового вложения больше не подвергается устойчивому существенному снижению, а также когда актив выбывает, сумма ранее созданного резерва относится на финансовые результаты (у коммерческой организации) или на уменьшение расходов (у некоммерческой организации).

Выбытие финансовых вложений

Финансовый актив считается выбывшим, если одновременно прекращают действовать условия их принятия к учету, т.е. согласно документам организации не принадлежат права на финансовые вложения, риски, связанные с финансовыми вложениями, организация также не несет, в будущем финансовые вложения не принесут предприятию доход. Факт выбытия имеет место в случаях погашения, продажи, безвозмездной передачи финансового актива и т.д.

Стоимость выбывающего актива определяется исходя из вида финансового вложения.

При выбытии финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется исходя из последней оценки.

Стоимость вкладов в уставные (складочные) капиталы других организаций (за исключением акций), депозитных вкладов, дебиторской задолженности, приобретенной на основании уступки права требования, определяется как первоначальная стоимость каждого выбывающего актива.

При выбытии финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, стоимость определяется одним из способов, который выбран в учетной политике:

по первоначальной стоимости каждой единицы;

по средней первоначальной стоимости;

способ ФИФО (по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений).

Вместе с тем для целей налогового учета при реализации ценных бумаг расходом признается цена приобретения реализованных ценных бумаг, рассчитанная с учетом установленного налогоплательщиком метода учета ценных бумаг — ФИФО, ЛИФО, по стоимости единицы (ст.329 НК РФ). Таким образом, в отличие от бухгалтерского в налоговом учете возможно применение метода ЛИФО (оценки актива при выбытии по первоначальной стоимости последних по времени приобретения финансовых вложений). Поэтому для устранения различий между бухгалтерским и налоговым учетом необходимо избегать применения метода ЛИФО для оценки ценных бумаг в налоговом учете.

Отражение информации о финансовых вложениях в отчетности

В бухгалтерской отчетности финансовые вложения должны отражаться в зависимости от срока обращения (погашения) либо в составе краткосрочных финансовых вложений, либо в составе долгосрочных финансовых вложений.

В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом требования существенности, как минимум, следующая информация:

о способах оценки финансовых вложений при их выбытии по группам (видам);

о последствиях изменений способов оценки финансовых вложений при их выбытии;

стоимость финансовых вложений, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, и финансовых вложений, по которым текущая рыночная стоимость не определяется;

разница между текущей рыночной стоимостью на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений, по которым определялась текущая рыночная стоимость;

по долговым ценным бумагам, по которым не определялась текущая рыночная стоимость, — разница между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения, начисляемая в соответствии с ПБУ 19/02;

стоимость и виды ценных бумаг и иных финансовых вложений, обремененных залогом;

стоимость и виды выбывших ценных бумаг и иных финансовых вложений, переданных другим организациям или лицам (кроме продажи);

данные о резерве под обесценение финансовых вложений с указанием: вида финансовых вложений, величины резерва, созданного в отчетном году, величины резерва, признанного операционным доходом отчетного периода; сумм резерва, использованных в отчетном году;

по долговым ценным бумагам и предоставленным займам — данные об их оценке по дисконтированной стоимости, о величине их дисконтированной стоимости, о примененных способах дисконтирования (раскрываются в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках).

Показатель считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Решение организацией вопроса, является ли данный показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения (абз.4 п.4 Приказа Минфина России от 28.06.2000 N 60н). В общем случае в бухгалтерской отчетности существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5%. Однако организация может принять решение о применении для целей отражения в бухгалтерской отчетности существенной информации критерия, отличного от вышеназванного.

М.Киселев

К. э. н.

5.2. Учет финансовых вложений (пбу 19/02)

  • •»Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации»
  • •1.2. Сущность, содержание, основные задачи и функции бухгалтерского учета
  • •1.3. Финансовый и управленческий учет, цели, сравнительная характеристика, области использования подготавливаемой информации
  • •1.4. Основные принципы бухгалтерского учета (требования и допущения)
  • •1.5. Система нормативного регулирования бухгалтерского учета в России и учетная политика организации
  • •1.6. Учетная политика организации. Порядок составления и утверждения
  • •Тема2. Предмет и метод бухгалтерского учета
  • •2.1. Предмет бухгалтерского учета и его важнейшие объекты
  • •2.2. Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России
  • •2.3. Метод бухгалтерского учета и его основные элементы
  • •2.3. Документация и инвентаризация как элементы метода бухгалтерского учета
  • •Тема 3. Балансовое обобщение, система счетов и двойная запись
  • •Раздел III баланса представлен собственным капиталом, а в разделах IV и V отражается привлеченный капитал.
  • •3.2. Понятие о счетах бухгалтерского учета. Строение счетов. Структура активных и пассивных счетов. Сущность двойной записи на счетах бухгалтерского учета
  • •3.3. Принципы и виды классификации счетов. Классификация счетов по экономическому содержанию, назначению и структуре
  • •3.4. Синтетический и аналитический учет на счетах. Понятие о субсчетах. Взаимосвязь счетов и баланса
  • •3.5. План счетов бухгалтерского учета. Рабочий план счетов и его назначение
  • •РазделIi. Бухгалтерский учет Тема 4. Учет денежных средств и расчетов
  • •4.1.Учет денежной наличности в кассе. Учет денежных документов и переводов в пути
  • •4.2. Учет подотчетных сумм
  • •4.3. Учет денежных средств на расчетных, валютных и специальных счетах в банках
  • •4.4. Принципы учета дебиторской и кредиторской задолженности. Система счетов по учету расчетов с дебиторами и кредиторами
  • •4.5. Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками, с покупателями и заказчиками
  • •4.6. Учет расчетов с учредителями и акционерами
  • •4.7. Учет расчетов по налогам и сборам. Виды налогов, источники их уплаты
  • •Налог на добавленную стоимость
  • •Налог на прибыль
  • •Налог на доходы физических лиц
  • •Налог на имущество
  • •Земельный налог
  • •Учет расчетов по социальному страхованию и обеспечению
  • •Тема 5. Учет долгосрочных инвестиций и финансовых вложений
  • •5.1. Долгосрочные инвестиции, их состав и характеристика.
  • •5.2. Учет финансовых вложений (пбу 19/02)
  • •Тема 6. Учет основных средств и нематериальных активов
  • •6.1. Основные средства. Их состав и классификация. Оценка ос (пбу 6/01)
  • •6.2. Синтетический и аналитический учет ос. Понятие инвентарного объекта
  • •6.3. Синтетический и аналитический учет ос. Понятие инвентарного объекта
  • •6.4. Учет поступления ос. Формирование стоимости ос в зависимости от источников поступления
  • •6.5. Учет амортизации ос: методы начисления
  • •6.6. Учет выбытия ос. Определение финансовых результатов от выбытия ос
  • •1. Продажа основных средств:
  • •2. Передача основных средств в качестве вклада в совместную деятельность:
  • •3. Передача основных средств в качестве вклада в уставный капитал:
  • •4. Безвозмездная передача объектов основных средств (кроме муниципальных объектов):
  • •5. Безвозмездная передача объектов основных средств, принадлежащих муниципальным органам власти:
  • •6. Ликвидация основных средств:
  • •7.7. Учет ремонта ос. Методы учета
  • •6.8. Понятие и классификация нематериальных активов (нма)
  • •Тема 7. Учет труда и расчетов с персоналом предприятия
  • •7.1 Формы, системы и виды оплаты труда, порядок расчета заработной платы
  • •7.2. Синтетический и аналитический учет расчетов с персоналом по оплате труда и прочим операциям Учет удержаний из заработной платы. Виды удержаний
  • •7.3. Учет расчетов с персоналом по прочим операциям
  • •Тема 8. Учет материалов
  • •8.1. Материалы, их состав, классификация и характеристика
  • •8.2. Аналитический учет материалов на складах и в бухгалтерии. Методы аналитического учета материалов
  • •8.3. Учет заготовления и приобретения материалов. Формирование фактической себестоимости материалов, поступивших на склад организации (пбу 5/01)
  • •8.4. Учет отпуска материалов со складов. Методы оценки расходов материалов
  • •1. Порядок учета при оценке запасов в составе затрат по приобретению (ценам поставщиков).
  • •8.5. Учет материальных ценностей на забалансовых счетах. Инвентаризация материальных ценностей, учет результатов инвентаризации
  • •Тема 9. Учет затрат на производство
  • •9.1. Затраты на производство, их классификация. Общие принципы организации учета затрат на производство продукции, работ, услуг
  • •9.2.Учет прямых затрат
  • •9.3. Учет накладных расходов. Общепроизводственные и общехозяйственные расходы, их состав, порядок учета и списания
  • •9.4. Разграничение затрат по временным периодам. Учет расходов будущих периодов. Учет резервов предстоящих расходов
  • •9.5. Сводный учет затрат на производство
  • •Тема 10. Учет готовой продукции, ее продажи и финансовых результатов
  • •10.1. Готовая продукция, ее состав и принципы оценки. Учет выпуска готовой продукции
  • •10.2. Учет отгрузки (отпуска) продукции покупателям. Методы учета продажи продукции в бухгалтерском учете и для целей налогообложения
  • •10.3. Расходы на продажу: их состав, порядок учета и списания на себестоимость проданной продукции
  • •10.4. Финансовые результаты деятельности организаций, их состав. Определение и списание финансовых результатов от обычных видов деятельности
  • •10.5. Расходы организации, состав, порядок учета (пбу 10/99)
  • •2. Прочие расходы:
  • •10.5. Учет прочих доходов и расходов отчетного периода
  • •10.6. Учет прибылей и убытков организации. Порядок расчета налога на прибыль
  • •Тема 11. Учет капитала, резервов и займов
  • •11.1. Собственный капитал как источник финансирования активов организации. Учет собственного капитала
  • •11.2. Особенности формирования и учета уставного капитала в организациях различных форм собственности
  • •8. Направление уставного капитала на увеличение размеров резервного капитала:
  • •11.3. Виды и учет резервов организации
  • •11.4. Учет банковских кредитов, процентов за банковский кредит. Учет краткосрочных и долгосрочных займов
  • •66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и
  • •67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам
  • •Тема 12. Бухгалтерская отчетность
  • •12.1. Основные концепции финансовой отчетности. Взаимосвязь бухгалтерского отчета и отчетности. Содержание бухгалтерской отчетности
  • •1. Существенные события, которые подтверждают хозяйственные условия, существовавшие на отчетную дату:
  • •2. Условные факты в форме существующего условного обязательства, которые могут быть обоснованно оценены по данным расчета:
  • •12.2. Бухгалтерский баланс организаций: принципы построения, содержание, правила оценки статей
  • •12.3. Отчет о финансовых результатах. Содержание отчета
  • •1. Доходы и расходы по обычным видам деятельности:
  • •2. Прочие доходы и расходы:
  • •3. Чистая прибыль (нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного периода).

>Учет финансовых вложений и ценных бумаг

Понятие финансовых вложений и ценных бумаг

Определение 1

Финансовые вложения – это отвлечения свободных средств организации на активы, по которым ожидается дополнительная прибыль для предприятия.

Финансовые вложения предприятие осуществляет путем приобретения государственных и негосударственных ценных бумаг, среди которых могут быть:

  • акции;
  • облигации;
  • векселя;
  • и т.д.

Также финансовые вложения могут выступать, как предоставление займов и кредитов, или как внесение средств в уставных капитал другой организации.

Замечание 1

В случаях вложений в ценные бумаги и вложений в уставный фонд других организаций – предприятие не только получает дополнительный доход, но и является участником предприятия (имеет право голоса).

Порядок учета финансовых вложений и ценных бумаг

Для учета в организации любого вида финансовых вложений, необходимо ориентироваться на регламент ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений».

В этом документе установлены критерии признания актива как финансового вложения для предприятия, а также:

Ничего непонятно?

Попробуй обратиться за помощью к преподавателям

  1. Порядок первоначальной и последующей оценки финансовых вложений.
  2. Методы учета финансовых вложений при их выбытии.
  3. Критерии признания доходов и расходов по операциям с финансовыми вложениями.
  4. Порядок отражения показателей по операциям с финансовыми вложениями в отчетности организации.
  5. Учет финансовых вложений в случаях их обесценивания.

Финансовые вложения, согласно плану счетов, учитываются на синтетическом счете 58. К данному счету предусмотрены четыре субсчета для учета:

  1. Акций 58.01
  2. Долговых ценных бумаг 58.02
  3. Предоставленных кредитов 58.03
  4. Вкладов по договорам простого товарищества 58.04

К данным счетам применяется аналитический учет по видам финансовых вложений.

Например, счет 58.01 аналитически можно представить как:

  • 58.011 – Акции со сроком погашения до 3-х месяцев;
  • 58.012 – Акции со сроком погашения до 6-х месяцев;
  • 58.013 – Акции со сроком погашения до 12-х месяцев.

Счет 58.03 аналитически можно представить как:

  • 58.031 – Предоставленные кредиты со сроком погашения до одного года;
  • 58.032 – Предоставленные кредиты со сроком погашения более одного года.

Так, аналитический учет можно вести в разрезе различных признаков, в зависимости от специфики деятельности каждого отдельного предприятия.

Замечание 2

Учитывая, что счет 58 является активным – увеличение финансовых вложений учитывается по дебету счета, а их погашение – по кредиту счета.

В балансе, финансовые вложения учитываются в активной его части. Если такие вложения срок погашения имеют более одного года, то они отражаются в составе внеоборотных активов. Если финансовые вложения срок погашения имеют более одного года, то они учитываются в составе оборотных активов.

По факту начисления дивидендов (прибыли) по финансовым вложениям – их учитывают на счете 76.3. Данная прибыль относится к прочим доходам, поэтому проводка при начислении дивидендов будет следующей.

Д-т 76.3 К-т 91

Документальное оформление операций по финансовым вложениям и ценным бумагам

Для каждого вида финансовых вложений существует свой порядок документального оформления.

С контрагентами по финансовым вложениям оформляются договора, где отражены условия сделок по финансовым вложениям:

  • порядок и размер дивидендов при вложениях в ценные бумаги;
  • размер процентов при выдаче займов и сроки их оплаты;
  • акты приема-передачи ценных бумаг;
  • бухгалтерские справки-расчеты;
  • прочие документы, подтверждающие операции с ценными бумагами.

Замечание 3

В учетной политике предприятия, должны быть установлены правила учета тех или иных видов финансовых вложений и порядок их документального оформления.

Целью и задачами финансовых вложений являются:

  • правильное оформление документации, подтверждающей владение ценными бумагами;
  • участие в совместной деятельности и проведении операций, связанных с уступкой права требования;
  • оценивание ценных бумаг и вкладов в совместную деятельность (при постановке на учет и списании с него);
  • организация аналитического учета по всем видам и эмитентам ценных бумаг, а также вкладам в совместную деятельность и вложениям на основе договора цессии.

Определение 1

Финансовые вложения предприятий — это вложения средств в уставные капиталы других предприятий, а также в ценные бумаги (от государственных до корпоративных), займы (общую сумму), которые были предоставлены сторонним организациям, депозитные вклады в организациях кредитного типа и дебиторскую задолженность, которая была приобретена на основании уступки права требования, а также вклады на основе договора простого товарищества.

Финансовые вложения в уставные капиталы других предприятий делятся на инвестиции в зависимые и дочерние общества.

Определение 2

Дочернее общество считается таковым, если в его уставном капитале преобладает основное хозяйственное общество и оно имеет возможность влиять на принимаемые решения (на основании статьи 105 Гражданского Кодекса РФ).

Определение 3

Зависимое общество — общество, в котором основное хозяйственное общество обладает свыше 20% голосующих акций или таким же количеством уставного капитала (на основании статьи 106 Гражданского Кодекса РФ).

Бухучет финансовых вложений в части инвестирования в акции акционерных обществ и уставные капиталы других предприятий ведется по счету №58 “Финансовые вложения” субсчет 3 “Предоставленные займы) (данные вносятся на дебет). Также учет ведется и по кредитам счетов учета денежных средств. Возврат займов отображается посредством обратных записей в учете.

Все финансовые вложения в учете (а также отчетности) подразделяются на долгосрочные (действуют более года) и краткосрочные (менее года).

Как производится учет финансовых вложений в ценные бумаги

Финансовые вложения предприятия — это:

  • ценные бумаги (государственные и муниципальные);
  • ценные бумаги сторонних организаций (включая долговые ценные бумаги с определенными датой и стоимостью погашения, в частности, векселя или облигации).

Учет финансовых вложений в ценные бумаги ведется на основании Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) 19/02 “Учет финансовых вложений).

Финансовые вложения определяются по следующим условиям:

  • в наличии должны быть документы, оформленные должным образом, подтверждающие права на соответствующие активы (например, записи в реестре акционеров или по депо-счету в депозитарии, а также сертификаты);
  • имеется переход к организации финансовых рисков (потеря ликвидности, снижение цен, неплатежеспособность эмитента);
  • возможность принесения экономической выгоды в перспективе (проценты, дисконт, дивиденды).

Учет финансовых вложений и ценных бумаг ведется по счету №58 согласно видам ценных бумаг, эмитентам и прочему. Первоначально ценные бумаги оцениваются по совокупности затрат, сопутствующих их приобретению (сюда входят рыночная стоимость, а также средства, пошедшие на оплату брокерских услуг, консультантов и посредников). Операции с ценными бумагами освобождены от НДС (кроме услуг, связанных с посредничеством, например, брокерством), поэтому оплата подобных услуг должна быть включена в первоначальную стоимость ценных бумаг (с НДС).

Основы определения стоимости ценных бумаг

В первоначальную стоимость таких бумаг могут быть включены проценты, начисляемые за пользование займами — в таком случае, они учитываются там до тех пор, пока ценные бумаги не будут поставлены на учет. После чего они перейдут в учетную категорию прочих расходов.

Когда организацией ценные бумаги были получены в счет вклада в уставной капитал, то их первоначальной стоимостью будет считаться согласованная между учредителями стоимость. Однако она не может быть больше стоимости, указанной независимым экспертом-оценщиком.

Если предприятие получает ценные бумаги на безвозмездной основе, то их стоимость оценивается как рыночная, которая была установлена организаторами торгов на дату принятия бумаг на учет.

Если ценные бумаги поступили по договору мены, то их стоимость будет определяться стоимостью передаваемых активов.

Ценные бумаги можно разделить на две основные группы: обращающиеся и необращающиеся на организованном рынке. К обращающимся бумагам относят те, что допускаются к обращению на рынке (достаточно допуска минимум одного торгового организатора), имеется информация по их цене и она может быть предоставлена в течение 3 лет после завершения операции всем заинтересованным лицам.

Если у предприятия на балансе имеются ценные бумаги, обращающиеся на рынке, то оно может корректировать их стоимость по текущим рыночным ценам в различные периоды (периодичность корректировки прописывается в учетной политике предприятия). Если производится переоценка, то необходимо получить данные о ценах, которыми владеет организатор торговли. Бумаги, у которых не отражается рыночная стоимость (на текущий момент) вносятся в учет по первоначальной стоимости.

Долговые ценные бумаги, в особенности облигации, могут быть переоценены до своей номинальной стоимости на протяжении срока их нахождения на балансе. Балансовая стоимость переоценивается или корректируется чаще всего в момент выплаты дохода с них.

Финансовые вложения, текущую рыночную стоимость которых нельзя определить, образуют резерв под обесценение финансовых вложений.

Что такое обесценение и как оно влияет на учет финансовых инвестиций

Определение 4

Обесценение финансовых вложений — период, когда их стоимость существенно и устойчиво снижается по отношению к размеру экономических выгод, на которые рассчитывало предприятие.

Для обесценения характерны следующие черты:

  • учетная стоимость ценных бумаг существенно выше расчетной стоимости (т. е. стоимости, по которой эти бумаги отражаются в учете после вычитания суммы их стоимостного снижения);
  • расчетная стоимость уменьшается на протяжении всего года;
  • нет подтверждений вероятного повышения расчетной стоимости в перспективе.

Резерв учитывают по кредиту счета №59 “Резервы под обесценение финансовых вложений” и дебету счета №91 “Прочие доходы и расходы”. Образуется резерв каждый квартал, либо по состоянию на последний день декабря текущего года (31 число).

Когда финансовые вложения, под которые резерв был создан, выбывают или у них растет расчетная стоимость, то сумма резерва переходит к прочим доходам предприятия с внесением обратной записи в учет.

Пример 1

ООО “Прованс” в отчетном году были приобретены акции ОАО “Бордо” при помощи посредника в количестве 150 штук. Номинал одной акции — 1000 рублей, потраченная сумма составила 150000 рублей. Акции не обращаются на организованном рынке ценных бумаг.

Согласно состоянию на 31.12. отчетного года “Прованс” провело проверку обесценения акций. По ее итогам было выявлено устойчивое снижение стоимости акций из-за признаков банкротства эмитента.

“Прованс” после проверки рассчитало, что стоимость акций стала меньше на 20%, на основании этого образовался резерв в 30000 рублей под обесценение ценных бумаг.

В апреле следующего после отчетного года “Прованс” продало 30 акций “Бордо”, а в сентябре этого же года — остаток, в количестве 120 штук. Продажа всех акций производилась по номиналу.

В итоге, учет финансовых вложений в акции ООО “Прованс” имеет следующие записи:

Отчетный год

  • Дебет счета №76 “Расчеты с дебиторами/кредиторами” Кредит счета “51 “Расчетные счета”

150 000 рублей — сумма, отошедшая посредникам для приобретения ценных бумаг (акций);

  • Дебет счета №58 “Финансовые вложения” субсчет 1 “Паи и акции” Кредит счета №76

1 150 000 — сумма фактических затрат на приобретение акций (в такой сумме они поставлены на учет);

  • Дебет счета №91 “Прочие доходы расходы” субсчет 2 “Прочие расходы” Кредит счета №59 “Резервы под обесценение финансовых вложений”

30 000 — сумма образованного резерва.

Год после отчетного

  • Дебет счета №62 “Расчеты с покупателями/заказчиками” Кредит счета №91 субсчет 1

30 000(30 акций·1 000 рублей) — сумма проданных в апреле бумаг;

  • Дебет счета №59 Кредит счета №91 субсчет 1

6 000 рублей — сумма резерва изменилась в сторону уменьшения на 20% пропорционально количеству проданных акций;

  • Дебет счета №62 Кредит счета №91 субсчет 1

120 000 рублей(120 акций·1 000 рублей) — сумма акций, проданных в сентябре;

  • Дебет счета №91 субсчет 2 Кредит счета №58 субсчет 1

120 000 рублей — сумма акций, ушедших на продажу, учитывая то, что их стоимость снизилась на 20%;

  • Дебет счета №59 Кредит счета №91 субсчет 1

24 000рублей — сумма резерва, присоединенная к прочим доходам, после того как акции были проданы.

Выбытие финансовых вложений происходит по причине погашения ценных бумаг, их продажи, передачи на безвозмездной основе, взноса в уставной капитал сторонней организации и так далее.

В процессе выбытия финансовых вложений важно правильно их оценивать. Согласно ПБУ 19/02 для этого подходят следующие типы оценки:

  • по первоначальной стоимости каждой единицы (актуально для займов, вкладов в уставной капитал и депозитов);
  • по средней первоначальной стоимости;
  • методом ФИФО — по первоначальной стоимости ценных бумаг, которые приобретались первыми.

Корреспонденцию счетов по учету финансовых вложений можно рассмотреть в следующей таблице:

Бухгалтерский учет финансовых вложений — ПБУ 19/02

Учет финансовых вложений, составляющих часть имущества предприятия, отличает ряд особенностей, связанных как с формой финвложений, так и с их оценкой. Рассмотрим, что это за особенности.

Финвложения на предприятии – что это такое?

Учет финансовых вложений в УК или простое товарищество

Учет выданных займов, депозитов и купленного дебиторского долга

Учет финансовых вложений в виде ценных бумаг

Итоги

Финвложения на предприятии – что это такое?

Финвложения – это деньги или имущество, вложенные в другое юридическое или физлицо (лица) с намерением получить от этих средств доходы, начисляемые в виде процентов, дивидендов или разницы в стоимости. К ним относят депозиты, займы выданные, вклады в уставный (складочный) капитал, в покупку ценных бумаг (ЦБ) и дебиторских долгов. По срокам, в течение которых происходит их погашение, финвложения делятся на долгосрочные (больше года) и краткосрочные (меньше года).

Учет финансовых вложений, как и любого другого имущества предприятия, подчинен основным правилам бухучета, содержащимся в законе «О бухучете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ и приказе МФ РФ от 29.07.1998 № 34н (ПБУ о бухучете и бухотчетности). Но для них существует и собственное ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» (приказ МФ РФ от 10.12.2002 № 126н). В этом ПБУ учет финансовых вложений описан более подробно с раскрытием особенностей каждого вида.

Для бухгалтерского учета финансовых вложений используют счет 58, распределяя по его субсчетам финвложения разного вида и организуя аналитику учета финансовых вложений так, чтобы она позволяла однозначно идентифицировать каждую их единицу.

В бухотчетности финвложения попадают в актив бухбаланса, разделяясь в нем на долгосрочные (внеоборотные активы) и краткосрочные (оборотные активы). Стоимость, по которой они отражаются в отчетности, зависит от особенностей оценки каждого вида финвложений и наличия резервов под обесценение, уменьшающих их стоимость в балансе.

О роли финвложений в расчете коэффициентов ликвидности читайте в статье «Расчет коэффициента ликвидности (формула по балансу)».

Учет финансовых вложений в УК или простое товарищество

К учету финансовые вложения, являющиеся первичным вкладом в УК (простое товарищество), принимают по согласованной между учредителями (товарищами) стоимости. Вклад в УК может быть осуществлен деньгами, имуществом или имущественными правами.

При первичном вкладе в момент регистрации учрежденного юрлица у учредителя в учете финансовых вложений начисляется долг по его вкладу (Дт 58 Кт 76), который гасится в зависимости от содержащегося в договоре учредителей способа:

  • Перечислением денег: Дт 76 Кт 50 (51).
  • Внесением имущества (для амортизируемого – по его остаточной стоимости, если у вносителя оно амортизировалось): Дт 76 Кт 01 (04, 10, 11, 21, 41, 58). Одновременно восстанавливается НДС по нему (Дт 76 Кт 68), и вся оценка доводится до определенной учредителями (Дт 76 Кт 91 или Дт 91 Кт 76).

Впоследствии этот вклад в соответствии с требованиями законодательства или по решению участников может быть увеличен или уменьшен. В учете финансовых вложений в согласовании с конкретной ситуацией это выразится так:

  • Дт 50 (51) Кт 58 при возвращении вклада деньгами.
  • Дт 01 (04, 10, 11, 21, 41, 58) Кт 58 при возвращении вклада имуществом.
  • Дт 91 Кт 58, если возвращения денег или имущества не происходит.
  • Дт 58 Кт 50 (51) при доплате до нужной величины вклада.
  • Дт 58 Кт 76 и Дт 76 Кт 01 (04, 10, 11, 21, 41, 58) с доначислением НДС (Дт 76 Кт 68) и корректировкой до нужной оценки (Дт 76 Кт 91 или Дт 91 Кт 76), если довнесение осуществляется имуществом.
  • Дт 58 Кт 91, если увеличение происходит за счет прибыли учрежденного юрлица.

О том, как увеличивают УК за счет прибыли, подробнее читайте в материале «Увеличение уставного капитала за счет нераспределенной прибыли».

Вклад в УК может быть куплен. В учете финансовых вложений это отразится как величина всех расходов на его покупку: Дт 58 Кт 60 (76). До номинала такой вклад у покупателя не корректируют.

Продажа вклада в УК в учете финансовых вложений отобразится записями: Дт 76 Кт 91 и Дт 91 Кт 58. Выбывающий вклад оценивают по его учетной стоимости.

Доходом от таких финвложений служат периодически выплачиваемые дивиденды (Дт 76 Кт 91). При наличии вероятности, что поступления дивидендов прекратятся, можно создавать резерв под уменьшение стоимости вклада в УК, относя его на финрезультат: Дт 91 Кт 59.

Учет выданных займов, депозитов и купленного дебиторского долга

В учете финансовых вложений займы, депозиты и купленный дебиторский долг отобразятся величинами реально вложенных в это сумм в таких записях:

  • Дт 58 Кт 50 (51, 52) – выдача займа.
  • Дт 58 (55) Кт 50 (51, 52) – депозитный вклад. Использование для учета такого вклада счета 58 или 55 должно быть оговорено в учетной политике.
  • Дт 58 Кт 76 – приобретение долга.

Отличительными чертами учета финансовых вложений в форме займов и депозитов являются:

  • Регулярное начисление по ним процентного дохода, выражаемого записью: Дт 76 Кт 91.
  • Отдельный учет (на счетах финрезультата) расходов, связанных с их обслуживанием: Дт 91 Кт 51 (76).

Если возникает угроза банкротства плательщика процентов, то можно создавать резерв под уменьшение величины займа или депозита: Дт 91 Кт 59.

Таким образом, величины имеющихся в учете финансовых вложений по депозитам и займам на протяжении всего времени их существования соответствуют реально выданным суммам. Закрытие их происходит на момент возврата: Дт 50 (51, 52) Кт 58.

Финрезультат от вложений в покупку дебиторского долга становится понятным после получения его от должника (возможен взаимозачет долгов) или дальнейшей продажи: Дт 76 Кт 91 и Дт 91 Кт 58.

Учет финансовых вложений в виде ценных бумаг

Сложность учета финансовых вложений, сделанных в ЦБ, зависит от того, обращаются они на их рынке или нет:

  • В обеих ситуациях финансовые вложения к учету принимают по общей величине вложений в их покупку: Дт 58 Кт 60 (76). При этом ЦБ, обращающиеся на рынке, нужно в бухучете переоценивать ежемесячно или ежеквартально с целью доведения их учетной оценки до актуальной цены рынка (Дт 58 Кт 91 или Дт 91 Кт 58). Не переоценивать числящиеся в учете финансовые вложения, обращающиеся на рынке, могут СМП, установившие такой порядок в своей учетной политике.
  • Расходы, возникшие в связи с покупкой ЦБ, при их мизерности в сравнении с договорной ценой приобретения можно не присоединять к формируемой цене финансовых вложений в учете, а включать в финрезультат по мере их возникновения: Дт 91 Кт 60 (76). Аналогично можно по долговым бумагам, не обращающимся на рынке, разницу, имеющую место между стоимостью покупки и номиналом, на протяжении срока их обращения относить на финрезультат: Дт 58 Кт 91 и Дт 91 Кт 58.
  • Если по ЦБ наблюдается систематическое уменьшение их цен (что чаще обнаруживается по обращающимся бумагам), то можно создать резерв, учитывающий величину обесценения (Дт 91 Кт 59), которая будет равна разнице между расчетной и учетной стоимостью.
  • При выбытии (погашение, продажа, внесение в УК, дарение) ЦБ, не обращающихся на рынке, списание их из учета финансовых вложений делают по одной стоимости их трех возможных: каждой единицы, средней или ФИФО. Способ определения устанавливают в учетной политике. Выбывающие из учета финансовых вложений ЦБ, обращающиеся на рынке, списывают по их последней рыночной цене. В аналогичной оценке (по последней цене рынка) в учете финансовых вложений показывают обращающиеся ЦБ, по которым прекращено установление их рыночной цены. Менять способ оценки в течение года нельзя. Выбытие отобразится записью: Дт 76 Кт 91 и Дт 91 Кт 58.

Итоги

Финвложения, характеризующиеся рядом особенностей учета в сравнении с иным имуществом, в бухотчетности будут отражены с учетом этих отличий, которые потребуют раскрытия в пояснениях к отчету.

Учет финансовых вложений

Обновление: 20 декабря 2017 г.

Бухгалтерский учет финансовых вложений ведется на счете 58. Рассмотрим, что и в каком порядке отражается в составе таких вложений.

Бухгалтерский учет финансовых вложений

Бухгалтерскому учету в составе рассматриваемого показателя подлежат:

  • ценные бумаги с установленными сроками и стоимостью погашения;
  • вклады в капиталы иных предприятий и организаций;
  • выданные займы (за исключением беспроцентных) и депозиты;
  • приобретенная дебиторская задолженность и др.

Инвестиции и активы подлежат учету в составе финансовых вложений, если они:

  • документально подтверждены;
  • по ним предполагается несение финансовых рисков;
  • направлены на извлечение прибыли.

Так, об учете финансовых вложений гласит ПБУ 19/02.

Не относятся к этому показателю:

  • выкупленные для аннулирования или последующей продажи собственные акции предприятия;
  • выданные в правоотношениях купли-продажи и оказания услуг векселя;
  • инвестиции в имущество, переданное в аренду за определенную плату;
  • драгоценности, картины и т.п., если их приобретение не имеет отношения к обычной деятельности предприятия;
  • основные средства, МПЗ и НМА.

Текущий учет финансовых вложений и ценных бумаг ведется на счете 58 «Финансовые вложения». Одновременно депозитные вклады подлежат учету на субсчете 55-3 «Депозитные счета».

В аналитическом учете по ценным бумагам должны быть отражены сведения о:

  • наименовании эмитента;
  • названии и реквизитах ценной бумаги;
  • стоимости;
  • общем количестве;
  • дате приобретения и выбытия;
  • месте хранения.

Стоимость финансовых активов

Российскими организациями финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

В составе затрат учитываются:

  • уплаченные суммы по контрактам;
  • стоимость различных услуг, связанных соответствующими инвестиционными вложениями;
  • вознаграждения для посредников;
  • иные затраты на финансовые вложения.

Чтобы правильно установить стоимость финансовых вложений для целей бухучета, применяются все доступные источники.

Один вид активов обращается на рынке. Такие инвестиционные вложения подлежат учету и отчетности по завершении соответствующего года по текущей рыночной стоимости. Она определяется путем корректировки стоимости, определенной на предыдущую отчетную дату. Такая корректировка производится на выбор организации:

  • либо раз в месяц;
  • либо раз в квартал.

Другие активы на РЦБ не обращаются. Они учитываются на отчетную дату согласно первоначальной стоимости. По ним предусмотрена необходимость:

  • вести контроль обесценивания;
  • вводить резерв под обесценение.

При обесценении финансовых вложений следует провести анализ причин, послуживших основанием для соответствующего результата. С этой целью нужен контроль над всеми финансовыми инвестициями, по которым не учитывается текущая рыночная стоимость, если по ним есть признаки обесценения.

К счету 59 создается аналитический учет. Стоимость вложений, в отношении которых создан такой резерв, соответствует балансовой за минусом соответствующих резервов.

Согласно разд. IV ПБУ 19/02 учет выбытия финансовых вложений осуществляется при:

  • погашении;
  • продаже;
  • безвозмездной передаче и т.п.

Выбытие соответствующего актива, по которому не определяется текущая рыночная стоимость, учитывается:

  • либо по первоначальной стоимости;
  • либо по средней первоначальной стоимости;
  • либо способом ФИФО.

При выбытии финансовых вложений в учете делаются проводки: Дт 76 — Кт 91 (учтен доход от реализации), Дт 91 — Кт 58 (списана первоначальная стоимость), Дт 51 — Кт 76 (поступление денежных средств).

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *