Ошибка в цене товара

Содержание

Если поставщик ошибся в цене товара

Уважаемая редакция! Мне очень понравилась статья <*> М.С. Поляковой, опубликованная в РНК, 2007, N 16. В ней подробно рассмотрены все этапы исправления ошибок, выявленных при расчете НДС, исправлении счета-фактуры, книги продаж и покупок. Но хотелось бы узнать, как исправить ошибки в бухгалтерском и налоговом учете. Ситуация такая. Наша организация занимается оптовой торговлей канцелярскими товарами. В июле 2007 г. поставщик отгрузил нам партию записных книжек в количестве 1000 шт. По договору купли-продажи цена товара была установлена с учетом НДС. Общая сумма сделки согласно договору — 59 000 руб. (включая НДС — 9000 руб.). Но в счете, счете-фактуре и товарной накладной поставщик ошибочно указал другую стоимость — 59 000 руб. и НДС, исчисленный с этой стоимости, — 10 620 руб. Товар мы приняли к учету по завышенной стоимости, а отраженную в счете-фактуре сумму налога — к вычету. Ошибку бухгалтер обнаружил только в ноябре 2007 г. Понятно, что НДС необходимо восстановить. А как исправить искажения в бухгалтерском и налоговом учете, которые были допущены из-за ошибок в документах поставщика? Организация применяет общую систему налогообложения и использует в налоговом учете метод начисления.

<*> Полякова М.С. Как исправить выявленные ошибки по НДС // РНК, 2007, N 16.

Е.Н.Гуреева, главный бухгалтер ООО «Маркер», г. Краснодар

Это только один из многочисленных откликов, которые редакция получила на статью эксперта журнала «Российский налоговый курьер» М.С. Поляковой. Действительно, поставщик иногда ошибается при оформлении отгрузочных документов и выставляемых счетов, а покупатель обнаруживает ошибку спустя некоторое время. В результате покупателю приходится исправлять ошибки, выявленные при исчислении не только НДС, но и налога на прибыль, а также вносить исправления в бухучет. Причем порядок корректировок в бухгалтерском и налоговом учете зависит от того, в какой момент была выявлена ошибка — до или после оплаты товара по неправильной цене. Разъяснить ситуацию мы попросили эксперта журнала «Российский налоговый курьер» Н.Н. Шамонову.

Комментарий специалиста Товар оплачен по завышенной цене

Обычно превышение стоимости товара, которая проставлена в счете и товарной накладной, над договорной стоимостью покупатель обнаруживает не сразу. Поэтому он принимает товар к учету по цене приобретения, указанной в отгрузочных документах, поступивших от поставщика. Отметим, что в соответствии с п. 5 ПБУ 5/01 материально-производственные запасы (в том числе товары) принимаются к учету по фактической себестоимости. Последняя складывается из сумм, уплачиваемых согласно договору с поставщиком, и иных расходов, перечисленных в п. 6 ПБУ 5/01. Следовательно, оприходовать товар по цене, не соответствующей условиям договора, ошибочно. Ошибку допускает не только поставщик (в первичных документах), но и покупатель (при принятии товаров к учету).

В случае переплаты НДС по счету-фактуре, в котором отражены завышенная цена товара и неверная сумма налога, также необходимо внести исправления в бухучет по счетам начисления и уплаты НДС.

При определении налога на прибыль (при методе начисления) не имеет значения, оплатил покупатель товары по ошибочной цене или только принял их к учету. Важно, реализовал ли он эти товары к моменту обнаружения ошибки. Если да, то имеет место искажение налоговой базы в том отчетном периоде, когда произошла реализация. Ведь тогда завышенная стоимость товаров учтена в прямых расходах в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 268 и ст. 320 НК РФ. Таким образом, расходы, учтенные в целях налогообложения прибыли, оказываются завышенными.

Исправления в бухгалтерском учете

Рассмотрим ситуацию, изложенную в приведенном выше письме. В связи с приобретением товара в бухгалтерском учете ООО «Маркер» (покупателя) в июле 2007 г. были сделаны проводки:

Дебет 41 Кредит 60

  • 59 000 руб. — отражено приобретение товара;

Дебет 19 Кредит 60

  • 10 620 руб. — учтена сумма НДС по приобретенному товару;

Дебет 68 Кредит 19

  • 10 620 руб. — сумма предъявленного НДС принята к вычету;

Дебет 51 Кредит 60

  • 69 620 руб. (59 000 руб. + 10 620 руб.) — перечислены денежные средства поставщику.

В ноябре 2007 г. ООО «Маркер» выяснило, что сумма, уплаченная на основании счета поставщика, не соответствует той, которая указана в договоре купли-продажи. По ст. 485 Гражданского кодекса покупатель обязан оплатить товар по цене, предусмотренной в договоре купли-продажи. Сумма, полученная поставщиком сверх договорной стоимости (в результате ошибки в счете и накладной), признается необоснованным обогащением. На основании ст. 1102 ГК РФ покупатель вправе требовать возврата этой суммы.

Итак, первое, что должен сделать покупатель, обнаружив ошибку, — предъявить поставщику претензию на сумму выявленного расхождения между стоимостью товаров (с учетом НДС), зафиксированной в договоре, и суммой, оплаченной по счету. Расчеты по претензиям отражаются на субсчете 76-2.

Поскольку ошибочная цена отражена и в счете-фактуре, покупатель принял к вычету завышенную сумму НДС, не соответствующую договорной цене реализации товара. В бухгалтерском учете придется скорректировать сумму НДС, принятую к вычету. Причем в полной сумме.

В рассматриваемой ситуации торговая организация приобрела товары для продажи. К моменту обнаружения ошибки в стоимости приобретенных и оплаченных товаров она могла их реализовать, включив в себестоимость продаж завышенную стоимость приобретения:

Дебет 90-2 Кредит 41

  • 59 000 руб. — списана учетная стоимость товаров.

ООО «Маркер» выявило ошибку до окончания отчетного года. Поэтому корректировочные записи отражаются в учете в периоде обнаружения ошибки. Так установлено в п. 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, и п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н.

В ноябре 2007 г. в бухучете ООО «Маркер» следовало сделать проводки:

Дебет 76-2 Кредит 41

  • 9000 руб. — выставлена претензия поставщику на сумму превышения стоимости товара по первичным документам над договорной стоимостью;

Дебет 76-2 Кредит 19

  • 1620 руб. (10 620 руб. — 9000 руб.) — учтена в сумме претензии величина ошибочно предъявленного и уплаченного НДС;

Дебет 19 Кредит 68

  • 10 620 руб. — скорректирован НДС, ранее принятый к вычету по счету-фактуре, содержащему неверные показатели;

Дебет 90-2 Кредит 41

———-¬
— ¦9000 руб.¦ — сторнирована сумма завышения себестоимости
L———-
проданных товаров.

Когда поставщик вернет излишне уплаченные денежные средства, представит покупателю накладную с правильными показателями и внесет исправления в счет-фактуру, ООО «Маркер» сделает записи:

Дебет 51 Кредит 76-2

  • 10 620 руб. (9000 руб. + 1620 руб.) — получены денежные средства по претензии;

Дебет 68 Кредит 19

  • 9000 руб. — принят к вычету НДС, предъявленный поставщиком, согласно исправленному счету-фактуре.

Основанием для принятия товаров к учету служат первичные учетные документы, в том числе товарная накладная (форма N ТОРГ-12 утверждена Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132).

Значит, поставщик должен внести исправления в товарную накладную, содержащую сведения о цене и общей сумме оплаты, не соответствующие договорным. Согласно п. 5 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» исправления подтверждаются подписями тех лиц, которые подписали эти документы, с указанием даты внесения исправлений. В аналогичном порядке исправляется и счет, ранее выставленный поставщиком на завышенную сумму.

Исправления в налоговом учете

Предположим, торговая организация реализовала товары, учтенные по некорректной стоимости, в прошедшем отчетном периоде (9 месяцев календарного года). Вследствие завышения суммы расходов на приобретение товаров была занижена налоговая база по налогу на прибыль. Ошибка обнаружена, когда декларация за 9 месяцев уже сдана в налоговую инспекцию.

Примечание. Если ошибка в бухучете выявлена по окончании отчетного года

Нередко факт оплаты товара по завышенной цене обнаруживается по окончании календарного года, в котором была допущена ошибка. Допустим, ошибка выявлена, когда бухгалтерская отчетность за прошлый год еще не утверждена. Тогда исправления отражаются записями за декабрь прошедшего (отчетного) года.

После утверждения и сдачи бухгалтерской отчетности исправления в нее не вносятся, а производятся в том месяце, когда обнаружена ошибка. Таковы требования п. 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации (Приказ Минфина России от 29.07.1998 N 34н) и п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности (Приказ Минфина России от 22.07.2003 N 67н).

Суммы, которые организация-покупатель ошибочно уплатила поставщику и должна получить обратно по претензии, указывают по дебету субсчета 76-2 «Расчеты по претензиям» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы».

Организация должна сделать перерасчет налоговой базы за 9 месяцев 2007 г. и суммы авансового платежа, рассчитанного по итогам 9 месяцев 2007 г. (п. 1 ст. 54 НК РФ). По результатам перерасчета нужно представить уточненную декларацию по налогу на прибыль за 9 месяцев 2007 г. (п. 1 ст. 81 НК РФ). Так как срок уплаты авансового платежа по итогам 9 месяцев к моменту обнаружения ошибки уже наступил, необходимо доплатить недостающую сумму авансового платежа и пени. Это следует из п. 3 ст. 58 и п. 4 ст. 81 Налогового кодекса.

Обратите внимание: на основании декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2007 г. определяется сумма ежемесячных авансовых платежей, уплачиваемых в IV квартале 2007 г. Величина ежемесячного авансового платежа равна 1/3 разницы между суммой авансового платежа, исчисленной по итогам 9 месяцев, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам полугодия (п. 2 ст. 286 НК РФ). Кроме того, сумма ежемесячного авансового платежа, которую нужно уплатить в I квартале 2008 г., равна сумме ежемесячного авансового платежа, уплаченного в IV квартале 2007 г. То есть эти суммы также определяются на основании показателей декларации за 9 месяцев 2007 г.

Таким образом, пересчет авансовых платежей по итогам 9 месяцев 2007 г. приведет к пересчету авансовых платежей, уплачиваемых в октябре, ноябре и декабре 2007 г., а также в январе, феврале и марте 2008 г. Конечно, если организация-покупатель уплачивает ежемесячные авансовые платежи, исчисляемые в соответствии с п. 2 ст. 286 Налогового кодекса (не из фактически полученной прибыли).

Товар не оплачен

Бывает, что неправильный счет поставщика не оплачен, но товар принят к учету, а «входной» НДС — к вычету. В таком случае претензия поставщику выставляется не на получение денежных средств, а на корректировку кредиторской задолженности покупателя за приобретенный товар в сторону уменьшения до величины договорной стоимости. Как и в первом случае, покупателю необходимо внести исправления в налоговый и бухгалтерский учет на основании полученных от поставщика откорректированных товарной накладной и счета-фактуры.

Если приобретенные товары к моменту выявления ошибки уже реализованы, а их завышенная стоимость учтена в расходах, в налоговом учете организация-покупатель проводит те же операции, что и в варианте, рассмотренном выше.

В бухгалтерском учете в месяце обнаружения ошибки (в ноябре) ООО «Маркер» сделает проводки:

Дебет 41 Кредит 60

———-¬
— ¦9000 руб.¦ — сторнирована разница между кредиторской
L———-
задолженностью за товар, учтенный по завышенной стоимости,
и его договорной стоимостью;

Дебет 19 Кредит 60

————¬
— ¦10 620 руб.¦ — сторнирован НДС, предъявленный поставщиком
L————
по ошибочному счету-фактуре;

Дебет 68 Кредит 19

————¬
— ¦10 620 руб.¦ — сторнирован НДС, ранее принятый к вычету
L————
на основании ошибочного счета-фактуры.

После того как ООО «Маркер» получит от поставщика исправленный счет-фактуру, организация вправе отразить и принять к вычету НДС, предъявленный при приобретении товаров:

Дебет 19 Кредит 60

  • 9000 руб. — отражен НДС согласно исправленному счету-фактуре;

Дебет 68 Кредит 19

  • 9000 руб. — принят к вычету НДС, предъявленный поставщиком, согласно исправленному счету-фактуре.

Внесение исправлений в первичные документы и счет-фактуру при выявлении ошибок в цене товара

Компания ГАРАНТ

Поставщик выписал покупателю товар по накладной ТОРГ-12 и ошибся в цене. Покупатель отказался от исправления накладной и на разницу в цене выписал в адрес поставщика кредитовое авизо. Можно ли использовать для корректировки расчетов кредитовое авизо? Какие налоговые риски возникают при этом для сторон?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Кредитовое авизо может являться документом, на основании которого вносятся исправления в первичные документы и в счет-фактуру. Все исправления в первичные документы, счет-фактуру, книгу продаж и книгу покупок вносятся в порядке, установленном законодательством.

Внесение исправлений в налоговый учет без внесения исправлений в первичные документы и счет-фактуру при выявлении ошибок в цене товара российским законодательством не предусмотрено.

Обоснование вывода:

Налоговый учет — система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ (ст. 313 НК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон N 129-ФЗ) первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. К учету могут быть приняты и иные первичные документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, если они содержат реквизиты, перечисленные в п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ.

Альбомы унифицированных форм первичных документов не содержат такой документ как кредитовое или дебетовое авизо. Соответственно, назначение этого документа и указания по применению в российском законодательстве не установлены.

В то же время организация, утвердившая для своего внутреннего использования такой документ, вправе его применять по мере необходимости, но не взамен документов, утвержденных в альбомах унифицированных форм. Считаем, что применять кредитовое авизо в целях внесения изменений в первичные документы и в счета-фактуры также возможно, если при этом не будет нарушен порядок внесения таких изменений, установленный законодательством.

Иными словами, получив кредитовое авизо от контрагента, организация, по нашему мнению, получает информацию о том, что в первичном документе и счете-фактуре допущена ошибка.

Ошибки подлежат исправлению. Законодательством не установлено, что на основании кредитового авизо организация в одностороннем порядке вносит исправления в указанные документы. В то же время законодательством определен порядок внесения исправлений в первичные документы и счета-фактуры, который, по мнению Минфина России, следует применять при обнаружении ошибок.

В первичные учетные документы (кроме кассовых и банковских) исправления могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений (п. 5 ст. 9 Закона N 129-ФЗ).

Аналогичное правило установлено в разделе 4 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете (утверждено Минфином СССР 29.07.1983 N 105 по согласованию с ЦСУ СССР), регламентирующем порядок исправления ошибок в первичных документах.

Согласно указанному документу ошибки в первичных документах исправляются следующим образом: зачеркивается неправильный текст или суммы и надписывается над зачеркнутым исправленный текст или суммы. Зачеркивание производится одной чертой так, чтобы можно было прочитать исправленное (в тексте и цифровых данных первичных документов подчистки и неоговоренные исправления не допускаются). Рядом с исправленной записью следует указать «исправлено» (или «исправленному верить»), поставить подписи лиц, подписавших документ, и дату внесения исправления (смотрите также письма Минфина России от 31.03.2009 N 03-07-14/38, от 28.05.2007 N 07-05-06/134).

Таким образом, все исправления вносятся в товарную накладную вручную и подтверждаются подписями представителей сторон договора. Новая товарная накладная не выписывается.

Исправления счетов-фактур

Согласно официальной позиции все исправления должны быть отражены именно в тех счетах-фактурах, которые были выставлены продавцом изначально. Иные способы исправления ошибок в счетах-фактурах недопустимы.

Данная позиция основана на положениях п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее — Правила), согласно которому не подлежат регистрации в книге покупок и книге продаж счета-фактуры, имеющие подчистки и помарки. Исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

В случае обнаружения ошибки либо внесения исправлений в счет-фактуру продавец должен исправить счета-фактуры за те периоды, в которых эти работы были выполнены. При этом исправления следует вносить как в экземпляры счетов-фактур продавца, так и в экземпляры счетов-фактур, выставленных покупателю (письма Минфина России от 13.04.2006 N 03-04-09/06, от 21.03.2006 N 03-04-09/05).

Таким образом, из требований п. 29 Правил следует, что, во-первых, все исправления в счета-фактуры вносит продавец. При этом исправления должны быть отражены именно в тех счетах-фактурах, которые были выставлены продавцом изначально. Минфин России разъясняет: выставление новых счетов-фактур взамен неверно оформленных Правилами не предусмотрено (смотрите письмо Минфина России от 01.04.2009 N 03-07-09/17).

Во-вторых, при внесении исправлений в счета-фактуры, в которых обнаружены ошибки, следует зачеркивать неверные показатели в графах или строках такого счета-фактуры, а в свободном поле счета-фактуры указывать «Исправлено:» со ссылкой на конкретную строку или графу и пояснять, что и на что исправлено (смотрите, письмо ФНС России от 06.05.2008 N 03-1-03/1924).

Вписанные новые показатели заверяются подписью руководителя организации-продавца. При этом проставляется дата внесения исправления и печать организации.

По мнению Минфина России, указание в счетах-фактурах отрицательных показателей также не предусмотрено (письма Минфина России от 03.11.2009 N 03-07-09/55, от 23.04.2010 N 03-07-11/138).

Порядок внесения изменений в книгу продаж и книгу покупок налоговые органы разъяснили в письме ФНС России от 06.09.2006 N ММ-6-03/896@.

Согласно п. 16 Правил при необходимости внесения изменений в книгу продаж регистрация счета-фактуры производится в дополнительном листе книги продаж за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений.

Внесение изменений в книгу продаж производится в порядке, установленном Приложением N 5 к Правилам, согласно которым по строке дополнительного листа книги продаж производится запись по счету-фактуре до внесения в него исправлений, подлежащая аннулированию, и в следующей строке осуществляется регистрация счета-фактуры с внесенными в него исправлениями.

При этом в строке «Всего» дополнительного листа книги продаж за налоговый период (месяц, квартал), в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений, подводятся итоги по графам 4, 5а, 5б, 6а, 6б, 7, 8а, 8б и 9 (из показателей строки «Итого» вычитаются показатели подлежащих аннулированию записей по счетам-фактурам и к полученному результату прибавляются показатели зарегистрированных счетов-фактур с внесенными в них исправлениями). Показатели по строке «Всего» используются для внесения изменений в налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость при обнаружении в текущем налоговом периоде ошибок (искажений), допущенных в истекшем налоговом периоде.

Таким образом, внесение исправлений в счет-фактуру и в книгу продаж каким-либо иным способом приведет к спорам с налоговыми органами. Риски продавца могут возникнуть в том случае, если он на основании кредитового авизо уменьшит базу налогового периода, в котором авизо было получено, или без исправления соответствующим образом счета-фактуры уменьшит налоговую базу того налогового периода, в котором была допущена ошибка.
Риски покупателя связаны с принятием к вычету сумм НДС по неверно оформленным счетам-фактурам.

По мнению налоговых органов, в случае если покупатель товаров до внесения продавцом исправлений в счет-фактуру зарегистрировал его в книге покупок и принял сумму налога на добавленную стоимость к вычету, то покупателю следует внести соответствующие изменения в книгу покупок (аннулировать неверные счета-фактуры) и представить в налоговый орган по месту постановки на учет корректирующую налоговую декларацию за тот налоговый период, в отношении которого им были внесены изменения в книгу покупок (письмо УФНС России по г. Москве от 01.10.2010 N 16-15/102769).

Такое же мнение высказано и в письмах Минфина России от 02.06.2010 N 03-07-11/231, от 26.07.2007 N 03-07-15/112.*(1)

Согласно п. 7 Правил при необходимости внесения изменений в книгу покупок запись об аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений.

Дополнительные листы книги покупок являются ее неотъемлемой частью.

Записи в дополнительном листе книги покупок производятся в порядке, предусмотренном приложением N 4 к Правилам, согласно которому в строке «Всего» дополнительного листа книги покупок за налоговый период (месяц, квартал), в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений, подводятся итоги по графам 7, 8а, 8б, 9а, 9б, 10, 11а, 11б и 12 (из показателей по строке «Итого» вычитаются показатели подлежащих аннулированию записей по счетам-фактурам). Показатели по строке «Всего» используются для внесения изменений в налоговую декларацию по НДС при обнаружении в текущем налоговом периоде ошибок (искажений), допущенных в истекшем налоговом периоде.

Таким образом, налоговые органы считают, что применение налоговых вычетов в случае исправления в счете-фактуре ошибок (нарушений) и, соответственно, регистрация в книге покупок указанных счетов-фактур с внесенными в них исправлениями производится в том налоговом периоде, в котором получен исправленный счет-фактура.

Таким образом, наличие кредитового авизо для налоговых органов может служить подтверждением того, что вычет по налогу был принят неправомерно, так как счет-фактура содержит ошибку, но при этом кредитовое авизо не является основанием для принятия сумм НДС, так как в силу п. 1 и п. 2 ст. 169 НК основанием для принятия сумм НДС к вычету является счет-фактура, оформленный в соответствии с требованиями законодательства.

Нами не найдено судебных решений, в которых рассматривался бы спор о порядке внесения исправлений в расчеты налоговой базы по НДС посредством применения кредитового (дебетового) авизо. В то же время имеется судебная практика, подтверждающая непринятие налоговыми органами иных способов внесения исправлений в счета-фактуры, кроме вышеописанного (постановления ФАС Центрального округа от 28.03.2011 по делу N А14-5181-2010/135/33, ФАС Московского округа от 24.03.2010 N КА-А40/1366-10 по делу N А40-89376/09-115-592, от 24.02.2010 N КА-А40/450-10-1,2 по делу N А40-36080/08-14-130, от 19.10.2009 N КА-А40/10622-09 по делу N А40-92213/08-139-434, от 11.09.2008 N КА-А41/8495-08-П, от 25.06.2008 N КА-А40/5284-08).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ананьева Лариса

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Мягкова Светлана

1 июля 2011 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

*(1) Многим налогоплательщикам, которые не согласились с этой позицией и приняли сумму НДС к вычету в периоде получения первичного счета-фактуры, удалось отстоять свою позицию в суде (смотрите, например, постановления ФАС Московского округа от 01.04.2009 N КА-А40/2368-09 и от 20.01.2009 N КА-А41/12080-08, ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.01.2009 N А33-5811/2008-Ф02-4/2009, ФАС Западно-Сибирского округа от 14.01.2009 N Ф04-5838/2008(18624-А81-25)).

В частности, в постановлении ФАС Московского округа от 01.04.2009 N КА-А40/2368-09 констатировано, что право на налоговые вычеты возникает у налогоплательщика в периоде, в котором выполнены условия, предусмотренные ст. 171 НК РФ, а не в периоде внесения исправлений в счет-фактуру.

ВАС РФ также придерживается аналогичной точки зрения. Так, согласно позиции ВАС РФ, изложенной в определении от 03.09.2008 N 8903/08, право налогоплательщика на вычет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) обусловлено производственным назначением, фактическим наличием приобретенных товаров (работ, услуг), их оприходованием и оплатой, в связи с чем суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполняются данные условия. Налоговый период применения налоговых вычетов связан с выполнением только названных условий, определяющих право налогоплательщика на такие вычеты. Последующее исправление счетов-фактур не влияет на правомерность отражения налогоплательщиком налоговых вычетов в том налоговом периоде, в котором выполнены установленные законом условия.

Подобный вывод содержится и в постановлениях Президиума ВАС РФ от 03.06.2008 N 615/08 и от 04.03.2008 N 14227/07.

Таким образом, учитывая сложившуюся на данный момент в пользу налогоплательщиков арбитражную практику, считаем, что если организация готова к судебным спорам, то принять уточненные суммы НДС к вычету можно в периоде получения первичного счета-фактуры.

Если допущены ошибки при оформлении счетов-фактур и первичных документов

А. А. Сурков

Журнал «НДС: проблемы и решения» № 4/2016

Ошибки в документах (счетах-фактурах и «первичке») неизбежны, от них никто не застрахован. В редких случаях документы с погрешностями в оформлении можно оставить в том виде, в каком они составлены изначально. Чаще всего требуется внести в них исправления. Но как правильно это сделать? Какие требования законодательства следует учесть?

Ошибки в документах – счетах-фактурах и «первичке» (бумажных или электронных) неизбежны. Ведь от ошибок, как известно, никто не застрахован. И не всегда в этом виновата компания, которая составляет документы. Случается так, что в процессе их оформления изменяются реквизиты самой компании или ее контрагента либо условия сделки.

В редких случаях учетные документы, имеющие погрешности в оформлении, можно оставить в том виде, в каком они составлены изначально. Чаще всего требуется внести в них исправления. Но как правильно это сделать? Какие требования законодательства следует учесть?

Ошибки в документах могут быть выявлены любым из участников сделки, но исправить их, несомненно, должно лицо, составившее документы. Согласия контрагента для этого (если только речь не идет о взаимной договоренности сторон об изменении стоимости ранее отгруженных товаров, оказанных услуг, выполненных работ) не требуется. Достаточно лишь уведомить о данном факте контрагента и, соответственно, после устранения ошибок направить ему исправленные экземпляры документов.

Как правило, ошибки допускаются одновременно и в первичном документе (товарной накладной, акте), и в счете-фактуре, хотя на практике могут быть ситуации, когда требуется исправить только один из них.

Основания и правила устранения погрешностей в оформлении вышеупомянутых документов в главном схожи: обязательному исправлению подлежат существенные ошибки. Но имеются и некоторые различия, которые как раз и обусловлены разными подходами к определению степени существенности ошибки, выявленной в первичном учетном документе либо счете-фактуре.

Порядок исправления ошибок в счете-фактуре, который представляет собой документ налогового учета, определен гл. 21 НК РФ. В частности, ее положения помимо первичного документа допускают составление налогоплательщиками еще двух видов документов: корректировочного и исправленного (ст. 169 НК РФ). Ситуации, при которых необходимо составить тот или иной счет-фактуру, следует различать.

Корректировочный счет-фактура

Несмотря на то, что корректировочный счет-фактура имеет свой порядковый номер и в нем указывается дата составления, он по своей сути является дополнением к первоначальному счету-фактуре. Ведь в нем наравне с ранее отраженными сведениями об осуществленной операции дополнительно отражаются новые стоимостные и количественные показатели ранее отгруженных товаров, выполненных работ или оказанных услуг, а также окончательный результат произведенной корректировки (то есть увеличение или уменьшение показателей) (п. 1, 2 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры).

Налоговые нормы (п. 3 ст. 168, п. 10 ст. 172 НК РФ) предписывают составлять корректировочный счет-фактуру только при определенных обстоятельствах (которые приводят к изменению цены (тарифа) и объема (количества) отгрузки) и при достижении взаимной договоренности между участниками сделки о корректировке стоимости (количества или цены). К числу определенных обстоятельств, в частности, относится следующее:

  • увеличение или уменьшение стоимости отгрузки (например, вследствие предоставления скидки покупателю или изменения условий сделки);
  • возврат продавцу не оприходованных покупателем товаров;
  • утилизация покупателем (по договоренности с продавцом) принятых на учет бракованных товаров;
  • недостача товара или расхождения в сведениях о количестве товара (объеме работ или услуг), указанных в товарно-сопроводительных документах и счете-фактуре.

Принимая во внимание форму корректировочного счета-фактуры и правила его заполнения, можем с уверенностью утверждать, что поводом для составления такого документа является не исправление существенных ошибок, допущенных при его оформлении, а согласованная сторонами корректировка стоимости (количества или цены) по совершенной операции. Словом, упомянутая коррекция не имеет ничего общего с исправлением ошибок.

Исправленный счет-фактура

Исправлять счет-фактуру необходимо в том случае, если в первоначальном документе допущены существенные ошибки. Такими признаются ошибки, которые препятствуют налогоплательщику реализовать право на вычет «входного» НДС. Если же ошибка не признается таковой, изменения в счет-фактуру можно не вносить.

Существенные ошибки

Названные ошибки в счете-фактуре перечислены в таблице 1.

Таблица 1

Вид ошибки

В чем проявляется

Строка, графа счета-фактуры

Нельзя определить, кто именно является продавцом или покупателем (пп. 2 п. 5, пп. 2 п. 5.1 ст. 169 НК РФ)

Неверно указаны сведения в на­именовании, адресе, ИНН/КПП продавца или покупателя*

Строки 2, 2а, 2б, 6,6а, 6б

Нельзя определить, какой именно товар, работа или услуга реализованы или приобретены (пп. 5 п. 5, пп. 4 п. 5.1 ст. 169 НК РФ)

Неверно указано наименование товара, работ или услуг

Графа 1

Невозможно определить стоимость отгруженных товаров (работ, услуг) или сумму предоплаты (пп. 8 п. 5, пп. 5 п. 5.1 ст. 169 НК РФ)

Неверно, например, указаны:

– наименование валюты (пп. 6.1 п. 5, пп. 4.1 п. 5.1 ст. 169 НК РФ);

– количество товаров (работ, услуг) (пп. 6 п. 5 ст. 169 НК РФ);

– цена товаров (работ, услуг) (пп. 7 п. 5 ст. 169 НК РФ)**

Строка 7, графы 3, 4, 5

Невозможно определить ставку НДС (пп. 10 п. 5, пп. 6 п. 5.1 ст. 169 НК РФ)

Указана ставка 18%, а налог исчислен исходя из ставки 10% либо по операциям, поименованным в ст. 149 НК РФ, начислен НДС по ставке 10 или 18%

Графа 7

Нельзя определить предъявляемую покупателю сумму налога (пп. 11 п. 5, пп. 7 п. 5.1 ст. 169 НК РФ)

Допущена арифметическая ошибка при умножении графы 5 на графу 7 или не заполнены показатели указанных граф

Графа 8

Нельзя определить, кем подписан счет-фактура (п. 6 ст. 169 НК РФ)

Счет-фактура завизирован лицом, не имеющим на это полномочий***

Строки для указания Ф. И. О. и проставления подписей

* Если в счете-фактуре есть опечатки в наименовании покупателя (заглавные буквы заменены строчными и наоборот, проставлены лишние символы (тире, запятые) и др.), которые не препятствуют идентификации покупателя, то такой счет-фактура не является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога (Письмо Минфина России от 02.05.2012 № 03-07-11/130).

** Счета-фактуры с арифметическими ошибками, допущенными в графе 5 (в ней отражается результат перемножения показателей граф 3 и 4), не могут признаваться основанием для принятия к вычету сумм НДС (письма Минфина России от 18.09.2014 № 03-07-09/46708, от 30.05.2013 № 03-07-09/19826).

*** Некоторые суды (см. Постановление ФАС ДВО от 10.06.2014 № Ф03-2116/2014 по делу № А51-17093/2013) считают, что подписание счетов-фактур неустановленными лицами в силу п. 2 ст. 169 НК РФ уже является самостоятельным основанием для отказа в принятии налоговых вычетов по НДС. Однако есть судебные решения (см. Постановление АС СКО от 11.06.2015 № Ф08-3452/2015 по делу № А32-26952/2012), в которых арбитры признали подписание счетов-фактур неустановленным и неуполномоченным лицом несущественным обстоятельством.

Обобщим сказанное. Составлять исправленный счет-фактуру необходимо, если:

  • допущена техническая ошибка. Таковой признается ошибка, возникшая в результате неправильного ввода данных о цене и (или) количестве отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в специализированные программы, используемые для ведения бухгалтерского и налогового учета (письма Минфина России от 25.02.2015 № 03-07-09/9433, от 15.08.2012 № 03-07-09/119, ФНС России от 01.02.2013 № ЕД-4-3/1406@);
  • допущена арифметическая ошибка (то есть ошибка в вычислениях) (Письмо Минфина России от 13.04.2012 № 03-07-09/34);
  • неверно указаны наименования, адреса, ИНН/КПП покупателя и продавца;
  • счет-фактура подписан неуполномоченным лицом.

Если ошибка в счете-фактуре не препятствует идентификации продавца, покупателя, наименования товаров (работ, услуг), их стоимости, а также налоговой ставки и суммы налога, предъявленной покупателю, то новые экземпляры счетов-фактур не составляются (п. 7 Правил заполнения счета-фактуры).

Порядок составления исправленного счета-фактуры

Исправленный счет-фактура – это новый счет-фактура (а не дополнение – как корректировочный счет-фактура), который оформляется вместо неправильного документа. Способ составления – бумажный или электронный, значения в данном случае не имеет. Причем исправленному счету-фактуре присваиваются не новый номер и дата, а указываются номер и дата первоначального счета-фактуры (то есть показатель строки 1 остается неизменным). В то же время заполняется строка 1а счета-фактуры, в которой отражаются порядковый номер и дата исправления. Остальные показатели нового экземпляра счета-фактуры, в том числе новые (первоначально не заполненные) или уточненные (измененные), указываются в соответствии с настоящим документом (абз. 3 п. 7 Правил заполнения счета-фактуры).

И последнее. Изложенный порядок применяется и при внесении исправлений в корректировочный счет-фактуру (при выявлении в ранее составленном документе существенных ошибок) (п. 6 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры).

Подведем предварительные итоги. Резюмируя вышесказанное, покажем схематично отличия между корректировочным и исправленным счетами-фактурами.

Надо ли исправлять первичные документы?

Итак, исправленный счет-фактура составлен. Нужно ли вносить изменения в «первичку»?

Счета-фактуры оформляются на основании первичного документа (товарной накладной, акта оказанных услуг или выполненных работ). Поэтому если в счете-фактуре имела место ошибка, то она почти гарантировано присутствует и в первичном документе («почти» – когда оба документа составляются вручную без применения специализированных автоматизированных средств учета). И если ошибка является существенной для счета-фактуры, то таковой она будет и для первичного документа. Данный вывод обусловлен:

  • разъяснениями Минфина из Письма от 04.02.2015 № 03-03-10/4547, из которых следует, что существенными ошибками в первичных документах считаются ошибки, которые возникли в результате неправильного указания сведений, отнесенных к разряду обязательных реквизитов;
  • сравнительным анализом обязательных реквизитов первичного учетного документа, приведенных в ст. 9 Закона о бухгалтерском учете, с вышеупомянутым перечнем существенных ошибок в счете-фактуре (см. таблицу 2).

Таблица 2

Обязательные реквизиты первичного документа

Перечень существенных ошибок в счете-фактуре

Указываются:

– наименование документа;

– дата составления документа;

– наименование лица, составившего документ;

– содержание факта хозяйственной жизни;

– величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

– наименование должностей лиц, ответственных за оформление документа;

– подписи и Ф. И. О. лиц, подписавших документ

Неверно отражены:

– наименование, адрес, ИНН/КПП продавца и (или) покупателя;

– наименование товаров, работ или услуг;

– наименование, код валюты;

– количество товаров (работ, услуг);

– цена товаров (работ, услуг);

– применяемая ставка налога;

– Ф. И. О. лиц, уполномоченных на подписание счетов-фактур

Порядок исправления первичных документов можно разработать самостоятельно

В обоснование данного тезиса можем привести следующие аргументы.

Во-первых, возможность внесения исправлений в первичные учетные документы установлена ч. 7 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете. Здесь же оговаривается, что исправлению подлежит не всякий документ. Например, нельзя изменить кассовые и банковские документы (п. 4.7 Указания ЦБ РФ от 11.03.2014 № 3210-У, п. 16 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ).

Во-вторых, механизм внесения исправлений в первичные документы ч. 7 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете не регламентирован. Здесь установлены лишь минимальные требования к содержанию исправленного первичного документа: обязательное указание даты внесения исправлений, а также идентифицирующих сведений о лицах, сделавших это. По сути, в норме изложены основные правила корректурного способа внесения исправлений, порядок осуществления которого приведен в разд. 4 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете (далее – Положение).

Между тем отсутствие в Законе о бухгалтерском учете детализированного порядка внесения исправлений в первичные учетные документы дает организациям определенную свободу. Они вправе разработать подходящий способ осуществления правки в «первичке» с учетом особенностей документооборота (разумеется, этот момент необходимо отразить в учетной политике).

Кстати, на наличие у экономических субъектов подобного права Минфин указал в Письме от 22.01.2016 № 07-01-09/2235. И это справедливо, поскольку в случае применения электронных документов внесение в них исправлений, например, вышеупомянутым корректурным способом невозможно.

Нюансы, которые нужно учесть при утверждении способа исправления «первички»

В настоящее время распространены следующие способы внесения исправлений в первичные учетные документы.

1. Внесение исправлений в изначальный учетный документ.

Алгоритм действий в данном случае определен разд. 4 Положения. Этот способ применяется в отношении документов, составленных вручную или автоматизированным способом (то есть при помощи специализированных бухгалтерских программ, например 1С: Бухгалтерия). Ведь в последнем случае, несмотря на, казалось бы, электронный метод создания документа, он таковым не является, так как в документообороте подобный документ используется как обычный бумажный.

Порядок действий таков: зачеркиваются неправильный текст или суммы и надписываются над зачеркнутым исправленный текст или суммы. Зачеркивание производится одной чертой так, чтобы можно было прочитать исправленное. Устранение ошибки должно быть оговорено надписью «исправлено», подтверждено подписью лиц, подписавших документ. Также проставляется дата исправления.

Недостатком данного способа является невозможность его использования, если нужно внести не одно, а несколько исправлений в документ (последний становится нечитаемым). Неудобен он и при исправлении двусторонних документов, поскольку изменения должны быть внесены в оба экземпляра.

2. Выставление нового (корректирующего) документа.

Сразу оговоримся, названный метод основан на способе внесения исправлений по аналогии с утвержденным порядком составления исправленных счетов-фактур, который прописан в п. 7 Правил заполнения счета-фактуры. А название – новый (корректирующий) документ – взято из Рекомендаций Фонда НРБУ БМЦ Р-41/2013-КпР «Внесение исправлений в первичные документы». Хотя по смыслу анализируемого вопроса и с учетом используемой аналогии со счетами-фактурами в данном случае правильнее говорить о новом (исправленном) документе. Но чтобы не путать читателя, мы не будем отступать от используемой в названных рекомендациях терминологии (тогда как фактически мы будем говорить именно о составлении нового первичного документа взамен неправильного).

При применении данного метода необходимо соблюсти минимальные требования ч. 7 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете: составленный новый документ должен идентифицировать исправленный по дате внесения исправления и подтверждать его подлинность подписями (с расшифровкой) лиц, составивших документ.

Обратите внимание

Хотя при обнаружении ошибок в первичном документе Законом о бухгалтерском учете не предусмотрена замена ранее принятого к учету первичного учетного документа новым (на это, в частности, указали финансисты в Письме № 07-01-09/2235), арбитры тем не менее считают возможным осуществление подобной замены.

Например, в Постановлении Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2013 по делу № А64-3569/2012 отмечено: закон не исключает права налогоплательщика и его контрагентов вносить исправления в счета-фактуры и первичные документы, составленные с нарушением установленного порядка либо содержащие недостоверные сведения о совершенных хозяйственных операциях, и не запрещает налогоплательщику устранять несоответствие первичных документов требованиям бухгалтерского законодательства путем внесения в неправильно оформленный документ исправлений, его переоформления, замены на оформленный в установленном порядке и представлять переоформленные первичные документы в налоговый орган или в суд для обоснования правомерности применения налоговых вычетов или расходов по налогу на прибыль.

В части электронных документов необходимо пояснить следующее. В силу технических особенностей их составления использование корректурного способа внесения исправлений не представляется возможным. Следовательно, в случае применения электронного документооборота единственным возможным вариантом устранения ошибок является составление нового (корректирующего) документа.

В настоящее время утверждены лишь электронные форматы некоторых первичных документов (см. Письмо ФНС России от 09.02.2016 № ЕД-4-2/1984@):

  • товарной накладной (форма ТОРГ-12) и акта приемки-сдачи работ (услуг);
  • документа о передаче товаров при торговых операциях;
  • документа о передаче результатов работ (документа об оказании услуг).

О перспективе расширения в ближайшее время перечня электронных первичных документов ФНС сообщила в Письме от 09.12.2015 № ЕД-4-2/21577, указав, какие именно мероприятия проводятся в этой области.

Но вернемся от перспектив к реалиям. Форматы не всех указанных выше первичных документов предусматривают специального поля для отражения номера и даты исправления. А это (как упоминалось ранее) необходимый атрибут для устранения ошибок в «первичке». Однако данная проблема решается довольно легко. Ведь хозяйствующий субъект вправе дополнить документ обозначенными полями самостоятельно: например, форму электронного первичного документа – информационным полем, в котором будут отражаться сведения о номере и дате исправления.

* * *

Резюмируем сказанное. Внесение исправлений в счета-фактуры и первичные документы требует от вносящего их налогоплательщика определенных знаний. При выявлении в счетах-фактурах ошибок (подчеркнем, существенных) необходимо составить новый (это важно!) «исправительный» документ (независимо от формата первоначального – бумажного или электронного). Причем согласовывать внесение изменений в счет-фактуру с контрагентом не нужно.

Соответствующие изменения, как правило, требуется внести и в первичный документ (товарную накладную, акт оказанных услуг или выполненных работ), поскольку счет-фактура оформляется на основании этого документа. И если ошибка является существенной для счета-фактуры, то таковой она, вероятно, будет считаться и для первичного документа.

Способ внесения исправлений в «первичку» хозяйствующий субъект вправе разработать самостоятельно с учетом особенностей документооборота. Подобная возможность обусловлена отсутствием в Законе о бухгалтерском учете детализированного механизма внесения исправлений в первичные учетные документы.

На практике распространены такие способы устранения ошибок:

  • внесение исправлений в изначальный первичный учетный документ (так называемый корректурный способ). Использовать корректоры и подчищать текст для исправления первичных учетных документов не следует, подобные документы являются недействительными;
  • оформление нового исправленного экземпляра первичного документа (по аналогии с исправленным счетом-фактурой).

Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон о бухгалтерском учете) допускает два способа оформления первичных документов: на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью. Ни один из них не является приоритетным, поскольку электронный документ равнозначен бумажному (разумеется, если они оформлены и подписаны с учетом требований законодательства). Также в электронной форме можно составлять счета-фактуры (п. 1 ст. 169 НК РФ).

Утверждены Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 (далее – Постановление № 1137).

См. Письмо Минфина России от 01.04.2015 № 03-07-09/18053.

См. Письмо Минфина России от 13.07.2012 № 03-07-09/66.

См. письма Минфина России от 12.05.2012 № 03-07-09/48, ФНС России от 01.02.2013 № ЕД-4-3/1406@.

Утверждены Постановлением № 1137.

Письмом ФНС России от 12.02.2015 № ГД-4-3/2104@ данные разъяснения доведены до сведения территориальных налоговых органов и налогоплательщиков.

Буквально финансисты перечислили в названном письме квалифицирующие признаки несущественных ошибок для первичных документов. Это ошибки, не препятствующие идентификации продавца, покупателя товаров (работ, услуг), наименования товаров (работ, услуг) и их стоимости, других обстоятельств документируемого факта хозяйственной жизни. Хотя в данном письме обозначен подход к недочетам в документах применительно к налогу на прибыль, полагаем, его можно распространить на НДС. Ведь условием для признания вычетов наравне с наличием счетов-фактур является и наличие первичных документов, на основании которых товары (работы, услуги) принимаются к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Утверждено Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н.

Утверждено Минфином СССР от 29.07.1983 № 105. Несмотря на солидный возраст Положения, оно является действующим и применяется в части, не противоречащей Закону о бухгалтерском учете.

Как отмечено в Постановлении Десятого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2015 № 10АП-14763/2014 по делу № А41-53651/14, одностороннее изменение сведений в первичных документах без взаимного волеизъявления сторон противоречит закону и не влечет правовых последствий (см. также Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 30.06.2015 по делу № А43-27322/2014).

Текст документа можно найти на сайте www.bmcenter.ru.

Формат данных документов рекомендован Приказом ФНС России от 21.03.2012 № ММВ-7-6/172@.

Формат утвержден Приказом ФНС России от 30.11.2015 № ММВ-7-10/551@.

Формат утвержден Приказом ФНС России от 30.11.2015 № ММВ-7-10/552@.

Счет-фактура с 1 июля 2017 года: новые форма и формат

С 1 июля 2017 года вводится в действие новая форма счета-фактуры. Также с этой даты обязательным становится новый формат счетов-фактур, необходимый для обмена документами в электронном виде. Что именно изменилось? Как с 1 июля 2017 году выглядит новый бланк счетов-фактур? Коснулись ли изменения корректировочных счетов-фактур? Расскажем об всех важных поправках, связанных с возмещением НДС, и приведем заполненный образец нового бланка счета-фактуры.

Правила работы с счетом-фактурой: основы

Счет-фактура – это документ, являющийся документальным основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом сумм НДС к вычету (возмещению) (п. 1 ст. 169 НК РФ). Счет-фактуру нужно оформлять каждый раз при реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав. Счета фактуры могут оформляться «на бумаге» или в электронном виде.

С 1 октября 2017 года применяется новая форма счета-фактуры. См. “Новая форма счета-фактуры с 01.10.2017: бланк и образец заполнения“.

Бумажная форма счета-фактуры и правила ее заполнения утверждены в приложении 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.

Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 утверждены действующие формы и Правила заполнения (ведения) следующих документов, используемых при расчетах по НДС:

  • счета-фактуры (Приложение № 1);
  • корректировочного счета-фактуры (Приложение № 2);
  • журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (Приложение № 3);
  • книги покупок (Приложение № 4);
  • книги продаж (Приложение № 5).

Если же продавец желает направлять покупателям счета-фактуры в электронном виде, то требуется, чтобы покупатель был с этим согласен. При этом средства приема, обмена и обработки счетов-фактур в электронном виде продавца и покупателя должны быть совместимы. Они должны отвечать установленным форматам (абз. 2 п. 1 ст. 169 Налогового кодекса РФ). Счета-фактуры в электронном виде выставляют и получают в порядке, утвержденным Приказом Минфина России от 10.11.2015 № 174н.

Для чего нужны корректировочные счета-фактуры В Налоговом кодексе РФ закреплена обязанность выставления корректировочных счетов-фактур (абз. 3 п. 3 ст. 168 НК РФ). Такие счета-фактуры продавцы товаров (работ, услуг) выставляют в случае корректировки стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. Такое может быть когда меняется, например, цены или количество(объем) товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Обязательные реквизиты счетов-фактур

Перечислим исчерпывающий перечень реквизитов, которые в обязательном порядке должны быть заполнены в счетах-фактурах (п.5 и 6 ст. 169 НК РФ):

  • порядковый номер и дата составления;
  • наименование, адрес и идентификационные номера продавца и покупателя или исполнителя и заказчика;
  • наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя -только на отгруженные товары;
  • номер платежного поручения или другого платежно-расчетного документа – если оплата прошла до отгрузки;
  • наименование отгруженных товаров или описание выполненных работ, оказанных услуг и переданных имущественных прав, единицы их измерения, когда их можно определить;
  • количество отгруженных товаров или объем выполненных работ и оказанных услуг в указанных единицах измерения, когда их можно определить;
  • наименование валюты;
  • цена за единицу измерения, при возможности ее указания, по договору без учета налога. В случае применения государственных регулируемых цен – с учетом суммы налога;
  • стоимость отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав без налога;
  • сумма акциза по подакцизным товарам;
  • налоговая ставка;
  • сумма налога исходя из действующих налоговых ставок;
  • стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав с учетом суммы налога;
  • страна происхождения товара – только для импортных товаров;
  • номер таможенной декларации – только для импортных товаров;
  • код вида товара по ТН ВЭД ЕАЭС – при вывозе товаров в страны Евразийского экономического союза.

Вот как выглядит бланк счета-фактуры в 2017 году:

Вы можете бланк счета-фактуры, действующий до 30 июня 2017 года.

С 1 июля 2017 года счет-фактура дополнен новой строкой

Постановлением Правительства РФ от 25.05.2017 № 625 внесены изменения в формы счета-фактуры и корректировочного счета-фактуры.Поправки предусматривают, что с 1 июля 2017 года форма счета-фактуры дополняется строкой 8 «Идентификатор государственного контракта, договора (соглашения)». Корректировочный счет-фактура, в свою очередь, с 1 июля 2017 года дополняется новой строкой 5 с аналогичным названием.

В новой строке с 1 июля 2017 года потребуется указывать идентификатор государственного контракта на поставку товара (выполнение работ, оказание услуг), договора (соглашения) о предоставлении из федерального бюджета юридическому лицу субсидий, бюджетных инвестиций, взносов в уставный капитал.

Вносить изменения в бланк счета-фактуры потребовалось в связи вступлением в силу Федерального закона от 03.04.2017 № 56-ФЗ, который расширил объем информации, которая должна быть указаны в счете-фактуре, выставляемом при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав.

Вот образец нового счета-фактуры с 1 июля 2017 года в формате Excel.

Скачать (novaya-forma-shet-fakturi-s-1-iuliya.xls)

Также вы можете новый бланк корректировочного счета фактуры, действующего с 1 июля, в формате Excel.

Вывод С 1 июля 2017 года при реализации товаров (работ, услуг) по госзаказам поставщики должны будут указывать в счетах-фактурах идентификатор государственного контракта, договора (соглашения). Новые требования установлены Федеральным законом от 03.04.2017 № 56-ФЗ. Однако формы счета-фактуры и корректировочного счета-фактуры не поменялись. Их по-прежнему потребуется выставлять по формам, установленным Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137.

Новый формат счетов-фактур с 1 июля 2017 года

С 1 июля 2017 года допускается формирование счетов-фактур в электронной форме исключительно по новому формату, утвержденному приказом ФНС от 24.03.2016 № ММВ-7-15/155.

Корректировочный счет-фактура с 1 июля 2017 года также можно передавать только в новом формате, который утвержден приказом ФНС от 13.04.2016 № ММВ-7-15/189.

Заметим, что форматы электронных счетов-фактур утверждены приказами ФНС России от 24.03.2016 № ММВ-7-15/155 и от 04.03.2015 № ММВ-7-6/93. До 1 июля 2017 года оба формата действуют одновременно. И в период с 7 мая 2016 года по 30 июня 2017 года допускается формировать счета-фактуры в любом формате: как в старом, так и в новом. Однако с 1 июля 2017 года в «старый» электронный формат счетов-фактур применять нельзя (п.п. 2 и 3 приказа ФНС России от 24.03.2016 № ММВ-7-15/155).

Что изменилось в формате

В новом формате нет изменений в показателях, форме или структуре данных счета-фактуры. Причиной появления нового формата послужила введенная возможность указывать в счетах-фактурах дополнительные сведения, в том числе реквизиты первичного документа. По сути, новый формат счета-фактуры стал и форматом универсального передаточного документа (УД).

Также новый формат счета-фактуры с 1 июля 2017 года может включать не один файл, как прежде, а два, которые при этом имеют разнонаправленное движение: от продавца к покупателю и от покупателя к продавцу.

Если вы нашли ошибку, пожалуйста, выделите фрагмент текста и нажмите Ctrl+Enter.

Книга покупок и книга продаж: ведение и оформление для расчетов по НДС

Книги покупок и продаж — что это такое в бухгалтерии

Проводки по НДС

Когда вести книгу покупок

Когда вести книгу продаж

Оформление книги покупок и книги продаж

Книги покупок и продаж и НДС-декларация

Итоги

Книги покупок и продаж — что это такое в бухгалтерии

Чтобы избежать санкций при расчетах с бюджетом по налогу на добавленную стоимость, налогоплательщикам следует обеспечить такой порядок ведения учета, который в полной мере раскроет информацию, представленную в декларации по НДС. Для накопления и систематизации информации из первички используются специальные регистры бухгалтерского и налогового учета.

Бухгалтерские регистры по учету входного и исходящего НДС:

  • законодательно обязательной формы не имеют и могут быть разработаны компанией самостоятельно в соответствии со ст. 10 закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ;
  • оформляются на бумаге или в электронном виде с возможностью распечатки.

Налоговые регистры по учету НДС:

  • оформляются в законодательно утвержденной форме книг покупок и продаж, с помощью которых обобщаются сведения о входящих и исходящих счетах-фактурах;
  • подлежат обязательному заполнению всеми плательщиками налога на добавленную стоимость.

Как правило, в бухгалтерском учете используются формы книг покупок и продаж, установленные для налогового учета.

О требованиях к регистрам и правилах закрепления их в учетной политике читайте в статье «Регистры налогового учета по НДС: закрепляем в учетной политике».

Проводки по НДС

Для учета НДС применяются стандартные проводки:

Поводка

Дебет

Кредит

Учет входящего НДС при поступлении товаров, услуг или иных материальных ценностей от поставщиков

Предъявление входного НДС к вычету (включение его в книгу покупок)

68/НДС

Отражение в учете НДС, начисленного при реализации товаров, работ, услуг

По итогам квартала:

  • дебетовое сальдо счета 68 по НДС подлежит возмещению;
  • кредитовое — уплате в бюджет.

Итоговые обороты за квартал по кредиту 68 счета по НДС должны быть равны исходящему НДС по книге продаж, а по дебету — входящему НДС, зафиксированному в книге покупок.

Пример

ООО «Смайлик» приобрело товары для продажи на сумму 120 000 руб. (включая 20 000 руб. НДС). Данные товары были проданы на сумму 144 000 руб. (включая 24 000 руб. НДС).

Проводки:

№ п/п

Дт

Кт

Сумма (руб.)

Описание проводки

100 000

Поступил товар для продажи

20 000

Зафиксирован входящий НДС

20 000

Входной НДС включен в книгу покупок и предъявлен к вычету

124 000

Отражена реализация товаров покупателям

24 000

Начислен исходящий НДС с реализации

Рассмотрим обороты по счету 68 (НДС):

Дт 20 000 Кт 24 000 — сальдо 4 000 кредитовое.

То есть ООО «Смайлик» заплатит в бюджет НДС в сумме 4 000 руб. (24 000 – 20 000).

Рассмотрим форму и алгоритм заполнения книг продаж и покупок.

Где скачать бланк и образец заполнения книг продаж и покупок

Бланки книги продаж и покупок, а также правила их заполнения определены в постановлении Правительства от 26.12.2011 № 1137:

  • бланк книги покупок— в приложении 4;
  • бланк книги продаж — в приложении 5.

Важно! С 01.04.2019 года применяется обновленный бланк книги продаж, утвержденный Постановлением Правительства от 19.01.2019 №15. Что изменилось в форме читайте .

Этим же постановлением утверждены и формы дополнительных листов книги продаж и покупок, с помощью которых в книги вносятся исправления за предыдущие налоговые периоды.

Напомним, что с 4 квартала 2017 года книга покупок и доплисты составляются по форме, утв. постановлением Правительства РФ № 1137 в редакции постановления Правительства от 19.08.2017 № 981. А книга продаж и ее доплист с 01.04.2019 утв. постановления Правительства РФ от 19.01.2019 № 15.

Скачайте действующие бланки книги покупок и книги продаж здесь:

Скачать форму

Скачать форму

Когда вести книгу покупок

Книга предназначена для расчета налоговых вычетов по НДС (п. 1 Правил ведения книги покупок, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). Поэтому ведение книги покупок — обязанность тех, кто эти вычеты применяет, а именно плательщиков НДС.

См. материал «Кто является плательщиком НДС?».

См. также материал «Что такое налоговые вычеты по НДС?».

Книга покупок не нужна тем налогоплательщикам, которые:

  • освобождены от исполнения обязанностей плательщика НДС (ст. 145, 145.1 НК РФ);
  • реализуют товары, работы, услуги только вне территории РФ;
  • осуществляют только операции, не облагаемые НДС согласно ст. 149 НК РФ;
  • работают на спецрежимах.

Подробнее об операциях, не облагаемых НДС, узнайте .

Когда вести книгу продаж

В этой книге рассчитывается НДС к уплате. Заполняется она во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога (п. 3 Правил ведения книги продаж, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).

Ведение книги продаж обязательно:

  • для плательщиков НДС, включая освобожденных от обязанностей плательщика (последним книга необходима для подтверждения права на освобождение (пп. 3 и 6 ст. 145 НК РФ));
  • налоговых агентов по НДС, в том числе тех, которые не являются налогоплательщиками («упрощенцев», «вмененщиков»).

Нюансы работы с НДС налогоплательщиков на спецрежимах узнайте из материалов:

  • «НДС при УСН: в каких случаях платить и как учитывать налог в 2019 — 2020 годах?»;
  • «При каких операциях на ЕНВД нужно платить НДС?».

Оформление книги покупок и книги продаж

Книги продаж и покупок можно вести как в бумажном, так и в электронном виде (п. 1 Правил ведения книги покупок, п. 1 Правил ведения книги покупок и книги продаж, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). Способ налогоплательщик выбирает самостоятельно.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Книги покупок и продаж направляются в ФНС вместе с декларацией по НДС исключительно в электронном виде (п. 5 ст. 174 НК РФ).

По окончании квартала, до 25 числа следующего месяца бумажные варианты книг покупок и продаж необходимо:

  • подписать (это делает руководитель организации или уполномоченное им лицо, либо индивидуальный предприниматель);
  • прошнуровать;
  • пронумеровать страницы.

Организация также должна скрепить страницы книг печатью (при наличии).

С книгами продаж и покупок, составленными в электронном виде, ничего делать не требуется: их не нужно распечатывать и подписать придется только в случае отправки в налоговый орган (при этом следует использовать усиленную квалифицированную электронную подпись).

О том, как подписать документ электронной подписью, читайте .

Хранить книги продаж и покупок— как бумажные, так и электронные — следует не менее 4 лет с даты последней записи.

Такие нормы установлены п. 24 Правил ведения книги покупок и п. 22 Правил ведения книги продаж, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137.

Книги покупок и продаж и НДС-декларация

Сведения из книги покупок и книги продаж не только используются для формирования отчетных показателей, но и включаются прямо в декларацию. Так, показатели книги покупок отражаются в разделе 8, а книги продаж — в разделе 9 декларации, составляемой по форме, утв. приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@ (ред. от 28.12.2018). Причем отражаются построчно. И данные каждой записи из книг участвуют в формировании цифр в соответствующих разделах декларации.

Чтобы избежать проблем при камеральной проверке, стоит позаботиться о правильном заполнении книг покупок и продаж. При этом важную роль играют коды книги покупок и книги продаж – с 01.07.2016 для заполнения графы 2 используются коды видов операций из перечня, утвержденного приказом ФНС России от 14.03.2016 № ММВ-7-3/136@. С 2018 года этот приказ до внесения в него изменений применяется с учетом разъяснений, содержащихся в письмах ФНС России от 16.01.2018 № СД-4-3/480@, от 16.01.2018 № СД-4-3/480.

В системе КонсультантПлюс вы можете увидеть подробные правила заполнения книги покупок и книги продаж, а также узнать все тонкости регистрации счетов-фактур в этих книгах.

Как в книге продаж отражать счета-фактуры в валюте, читайте в этом материале.

Итоги

Книга покупок и продаж — налоговые регистры по учету входящего и исходящего НДС. Бланки книг покупок и продаж и алгоритм их заполнения утверждены постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137. С 01.04.2019 действует обновленный бланк книги продаж, утв.Постановлением Правительства от 19.01.2019 № 15. Формирование книги покупок и книги продаж обязательно для всех плательщиков налога на добавленную стоимость, поскольку показатели данных регистров отображаются в 8 и 9 разделе декларации.

Обо всех обновлениях в части оформления книг продаж и покупок мы рассказываем в рубриках:

  • «Книга продаж»;
  • «Книга покупок».

Следите за новостями и будьте в курсе последних требований законодательства.

Продолжим разбираться в хитросплетениях, неоднозначностях и тонкостях счетов-фактур: как и когда следует внести исправления в счет-фактуру, чем отличается исправленный счет-фактура от корректировочного, можно ли вместо исправленного принять корректировочный…

Вопросов очень много: что принимать. когда отражать, как влияют на налоговые обязательства. Тема горячая. Актуальная. Обсуждаемая и часто комментируемая контролерами — Минфином и ФНС.

Обсудим?

Итак, если в счете-фактуры поставщик допустил критичные ошибки, он должен их исправить. В случае, если они могут явиться препятствием в получении покупателем налогового вычета. О существенных и незначительных ошибках в статье «Ущербный счет-фактура. Или пригодный?»

При обнаружении критичных ошибок в счете-фактуре нужно обратиться к продавцу о внесении исправлений в счет-фактуру. И ваш деловой партнер должен их исправить.

Как исправить ошибки в счет-фактуре

Исправленный — это новый счет-фактура с верными данными заполненной строкой 1а. По сути- это уточненный документ.

Важно: 1. В строке 1 указываются номер и дата составления счета-фактуры с ошибками.

2. В строке 1а указываются порядковый номер и дата исправления первоначального (ошибочного) счета-фактуры («исправление № 1 от «__»_____2019г.).

Остальные строки и графы заполняются как в первоначальном счете-фактуре, но с правильными значениями.

Исправленный счет-фактура составляется в двух экземплярах: и для покупателя, и для продавца.

Если дефектный счет-фактура был зарегистрирован в книге покупок (у покупателя) и в книге продаж ( у продавца), его следует аннулировать и зарегистрировать исправленный.

Отражение исправления в учете и отчетности

1. Если исправление происходит в одном квартале:

Продавец в книге продаж текущего периода аннулирует запись по ошибочному счету-фактуре и регистрирует исправленный счет-фактуру. Аннулирование выполнятся путем повторной регистрации документа в книге продаж с отрицательными показателями.

Покупатель вносит аналогичные записи в своей книге покупок.

2. Если исправляется счет-фактура, составленный в предыдущем периоде, то продавец и покупатель вносят такие же записи, но только в дополнительных листах к книге продаж (книге покупок) того периода, в котором был зарегистрирован ошибочный (первоначальный) счет-фактура. И так же в доплисты вносятся две записи: аннулируется прежний счет-фактура и регистрируется исправленный.

Если в результате исправлений итоговые данные книги продаж (книги покупок) изменились, надо сдать уточненную декларацию. А при увеличении суммы НДС к уплате за исправляемый период нужно доплатить налог и пени.

Симметричность важна и при несущественных ошибках

Не исключено, что осторожный покупатель будет настаивать на внесении продавцом исправления в документ даже в случае несущественной ошибки в счет-фактуре.

Важно: даже если это ошибки технические (номер, дата документа и прочие) – продавец должен зарегистрировать исправленый документ в книге продаж. Чтобы сведения исправленного счета-фактуры из книги продаж, были включены в налоговую декларацию.

Иначе проверочная программа АСК НДС-2 выявит разрыв и в вычете покупателю будет отказано.

Обратите внимание: Минфин в письме от 6 мая 2019 г. N 03-07-11/32905 допустил, что если продавец исправит несущественную ошибку (недочет), счет-фактуру в книге продаж он может не регистрировать. Но для применения вычета у покупателя зеркальность актуальных счетов-фактур должна быть соблюдена.

Для надежности полезно запросить у продавца заверенные копии соответствующих листов из его книги продаж.

Проверьте актуальность формы

Исправленный счет-фактура должен быть составлен по форме, действующей на дату составления первоначального (ошибочного) счета-фактуры. Мнение контролеров в письмах ФНС от 07 сентября 2018 г. № СД-3-3/3806@ и Минфина от 6 мая 2019 г. № 03-07-11/32905.

Такой нетрадиционный УПД

Если ваш контрагент применяет УПД (универсальный передаточный документ) обязательно убедитесь в том, что полученный от него документ в той части, в которой он заменяет счет-фактуру:

  1. полностью соответствует формату счета-фактуры, утвержденному действующим законодательством,
  2. в нем заполнены все необходимые реквизиты,
  3. и они указаны верно.

Форма УПД была утверждена введена 6 лет назад письмом ФНС от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@. С тех пор внесена масса существенных изменений в правила заполнения счет-фактуры, утвержденные постановлением № 1137. Форма УПД отстает. И актуализировать ее никто не спешит.

Минфин и ФНС в своих письмах советуют самостоятельно дополнить УПД, объединяющий в себе форму счета-фактуры и первичного учетного документа, показателями, необходимыми для выполнения требований, установленных статьей 169 Налогового кодекса и Правилами заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными постановлением Правительства РФ N 1137. ( письма Минфина и ФНС от 22 апреля 2019 г. № ЕД-4-15/7638, от 14 сентября 2017 г. № ЕД-4-15/18322.

Совет: если вы применяете УПД, стоит переработать его форму, приведя в соответствие с действующей формой счета-фактуры. И закрепить форму этого первичного документа в приложении к учетной политике.

Если продавец выдал вам УПД – внимательно проверьте документ на предмет его соответствия актуальной форме счета-фактуры. И каждый из ее реквизитов.

В противном случае вычет НДС на основании УПД по устаревшей форме с неполным указанием реквизитов налоговая аннулирует.

Исправление ошибки в счет-фактуре не стоит путать с порядком выставления корректировочного счета-фактуры.

Для целей НДС — исправление ошибки и корректировка – два совершенно разных понятия. И необходимо четко понимать когда требуется исправить ранее выставленный счет-фактуру, а когда к нему готовить корректировку.

Корректировка и исправление ошибки – две большие разницы

Совершенно разные операции с совершенно разными основаниями, своими правилами документального оформления и отражения в учете и отчетности.

Итак, условия корректировки:

1.Корректировка – только в случае изменения стоимости.

Корректировочный счет-фактура выставляется только в случае, когда меняют стоимость уже отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав.

Изменение стоимости может быть вызвано причинами:

  • выявлена недопоставка товара,
  • после отгрузки продавец предоставил покупателю ретро-скидку,
  • продажа товаров по предварительной цене с последующим пересчетом,
  • изменение цены в судебном порядке по заявлению одной из сторон.

2.Корректировка в обязательном порядке оформляется первичным документом. По которому стороны договорились уменьшить или увеличить цену товара, или уточнили его количество.

Это может быть изменение (дополнение) к договору, соглашение, или другой документ, подтверждающий факт уведомления об изменении условий сделки и подтверждающий согласие покупателя.

Важно: Дата этих документов должна быть более поздняя, чем дата отгрузки. Ими подтверждается факт, что изменение произошло уже после отгрузки.

Первичными документами могут явиться, к примеру, 1) акт об установлении расхождения по количеству и качеству при приемке ТМЦ по форме № ТОРГ-2, 2) акт об изменении цены, подписанный сторонами, 3) вступившее в законную силу решение суда и другие

В случае отсуствия первичного документа- основания, выставлять корректировочный счет-фактуру не надо. Так считает Минфин в письме от 9 февраля 2018 г № 03-03-06/1/7833.

Если при выставлении счета-фактуры изначально были допущены несоответствия или ошибки, в том числе арифметические, в стоимости, в сумме, — такие документы не оформляются. Выставление корректировочного счета-фактуры в этом случае будет неправомерным. Для устранения ошибки оформляется исправленный счет-фактура.

Срок выставления корректировочного счета-фактуры

По общему правилу продавец должен выставить корректировочный счет-фактуру в течение пяти календарных дней с даты составления документов, подтверждающих согласие или уведомление покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров.

Ответственность за нарушение срока выставления не предусмотрена. Но задерживать документ, подтверждаюший право вычета у покупателя, добросовестный партнер не станет.

Срок для заявления вычета по корректировочному счету-фактуре

Покупатель вправе заявить вычет в любом периоде после получения корректировочного счета-фактуры, но не позднее 3-х лет с момента его составления. При этом совершенно не важно, когда покупателем был заявлен к вычету НДС по первоначальному счету-фактуре. Это закрепляет пункт 10 статьи 172 Налогового кодекса.

Отражение корректировки — по своим правилам

Итак, документы об изменении стоимости ранее отгруженных товаров составлены, согласие покупателя на изменение стоимости получено, корректировочный счет- фактура выставлен.

Задача – правильно отразить корректировку в учете.

А основные правила такие:

  1. В учете отражается возникшая разница.
  2. Корректируется налоговая база текущего периода. Независимо от того, в каком периоде были отгружены товары. Налоговая база, исчисленная в момент отгрузки, корректировке не подлежит.

Если стоимость отгруженных товаров увеличилась, то в текущем периоде (периоде корректировки):

  • продавец включает возникшую разницу в налоговую базу текущего периода, независимо от того, в каком периоде были отгружены сами товары;
  • покупатель заявляет к вычету разницу между суммами НДС, исчисленными до и после корректировки.

Если стоимость отгруженных товаров уменьшилась, то в текущем периоде (периоде корректировки):

  • продавец заявляет к вычету разницу между суммами НДС, исчисленными до и после корректировки;
  • покупатель восстанавливает сумму НДС в размере разницы между суммами НДС до и после корректировки.

Кто-то помнит, что до 2013 года корректировочные счета-фактуры нужно было регистрировать в доплистах. Причем за тот период, когда была отгрузка. Это вызывало необходимость представления в налоговый орган уточненных налоговых деклараций за период отгрузки товаров. Доплачивать разницу в НДС и пени.

С 1 июля 2013 года этого не требуется. Теперь возникшие разницы отражаются в налоговой базе текущего периода. Поэтому декларации уточнять не следует, и пени начисляться не будут.

Изменились реквизиты, Что с корректировкой?

Если с момента первоначальной отгрузки до момента корректировки изменились основные реквизиты продавца или покупателя, к примеру, адрес. В этом случае в корректировочном счете-фактуре указываются новые реквизиты – те, которые действуют на момент выставления корректировочного счета-фактуры.

Совет: при подписании своего согласии об изменении цены, покупателю и продавцу целесообразно уточнить свои реквизиты. Если обязанность уведомления об этом не закреплена условиями договора.

О единой (сводной) корректировке

Налоговым кодексом предусмотрена возможность формирования единых (сводных) корректировочных счетов — фактур. Естественно, выставленных в адрес одного и того же покупателя.

Продавец может подсобрать счета-фактуры, которые попадают под корректировку, и внести данные по ним в единый корректировочный счет-фактуру. При этом, корректировочный счет-фактура будет всего один, и записей по нему в книгах у продавца и покупателя будет всего по одной.

Выставление единого корректировочного счета-фактуры – это не обязанность, а право выбора продавца. Для кого-то это удобно. Для сокращения количества документов и упрощения учета.

Можно совмещать оба варианта выставления корректировочных счетов-фактур – отдельные или единые. Закреплять вариант выбора в учетной политике не требуется.

В едином корректировочном счете-фактуре может быть указано, что по одним позициям стоимость увеличилась, а по другим – уменьшилась. В этом случае необходимо отдельно просуммировать данные и отразить отдельно их в итоговых строках «Всего увеличение (сумма строк В)» и «Всего уменьшение (сумма строк Г)». Такой корректировочный счет-фактуру продавец и покупатель регистрируют дважды: в книгах покупок и книгах продаж соответственно.

Корректировка за корректировкой

Корректировка стоимости товаров может осуществляться неоднократно. При этом в каждой последующей корректировке продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру, в который вносятся данные предыдущего корректировочного счета-фактуры. И отражает разницу ( увеличение или уменьшение) уже между ними.

Номер и дата предыдущего корректировочного счета-фактуры вносятся в строку 1б последующего (нового) корректировочного счета-фактуры.

Новый корректировочный счет-фактура также регистрируется в текущем периоде на сумму разницы. Записи по предыдущему корректировочному счету-фактуре не аннулируются, остаются как есть в том периоде.

Возврат товаров

С 1 апреля 2019 г. возврат товаров – как полный, так и частичный оформляется только корректировочными счетами-фактурами.

Почему: постановлением правительства № 15 от 19 января 2019 г. внесены изменения в пункт 3 Правил ведения книги продаж, исключившие обязанность выставления покупателем счетов-фактур по принятым на учет товарам в случае их возврата продавцу.

На возврат товаров продавец (!) должен выставить корректировочный счет-фактуру. Именно он по корректировочным счетам-фактурам будет принимать НДС к вычету.

Минфин в письме от 10 апреля 2019 г. № 03-07-09/25208 предупредил: если при возврате принятого на учет товара покупатель выставит счет-фактуру в старом порядке, продавец потеряет право на вычет. Поэтому, будьте внимательны!

По возврату есть еще одно письмо Минфина от 8 апреля 2019 г. № 03-07-09/24636: если возврат будет оформлен самостоятельно заключенным договором купли-продажи (или поставки), то НДС можно принять к вычету по счету-фактуре покупателя, вернувшего товар. При этом в договоре первоначальный покупатель должен выступать продавцом, а первоначальный продавец — покупателем.

Что будет, если вместо исправленного счета-фактуры выставить корректировочный?

Так как правила регистрации корректировочных и исправленных счетов-фактур в книгах покупок и книгах продаж, а также порядок применения налоговых вычетов по ним существенно различны — риски несут как покупатель, так и продавец.

Давайте разбираться.

Да, возможно корректировка это удобно: на требуется перепахивать прошедшие периоды, заполнять доплисты и готовить уточненки. В каком периоде получили документ – в том же и отразили в учете.

Но по установленным законодательно правилам корректировочный счет-фактура может быть выставлен при соблюдении трех условий: 1) после отгрузки меняется стоимость сделки 2) об этом достигнуто соглашение сторон 3) в наличии первичный документ – основание для корректировки.

Если одно из условий не выполняется – нужно исправлять ранее выданный счет-фактуру. Оформление корректировочного счета-фактуры будет неправомерным. И признавать вычеты на его основании рискованно. Об этом предупредил Минфин в письме от 18 декабря 2017 г. № 03-07-11/84472. Такие же разъяснения содержатся и в иных многочисленных письмах контролеров Минфина и ФНС.

Риски продавца.

1.Если в результате исправления ошибки стоимость отгрузки уменьшилась — в случае неправомерного выставленного корректировочного счета-фактуры — продавцу грозит отказ в налоговом вычете на сумму разницы между НДС, доначисление налога, пении привлечение к налоговой ответственности за неполную уплату налога.

2.Если в результате исправления ошибки стоимость отгрузки увеличена — в случае неправомерного выставленного корректировочного счета-фактуры — продавцу грозит доначисление налога, пени и штраф в связи с недоплатой НДС за период отгрузки.

3. За нарушение порядка ведения учета и отсутствие исправленных счетов-фактур продавца могут привлечь к налоговой ответственности по статье 120 Налогового кодекса и к административной по статье 15.11 КоАП за грубое нарушение правил ведения учета и объектов налогообложения.

Риски покупателя.

Если в результате исправления ошибки стоимость отгрузки увеличена, покупатель — по полученному от продавца неправомерно выставленному корректировочному счету-фактуры – теряет право на вычет положительной разницы между суммами НДС в периоде внесения корректировки.

Поэтому требуйте от продавца исправить ошибки путем выставления не корректировочных, а исправленных счетов-фактур. С соблюдением правильного порядка их отражения в учетных регистрах и налоговой отчетности.

Ненадежный поставщик

Небрежность или невнимательность поставщика может серьезно подвести покупателя и оставить его без вычета.

Не раз бизнес пытался оспорить в суде конституционность норм Налогового кодекса, которые ставят право на получение налогоплательщиком налоговых вычетов в зависимость от соблюдения налогового законодательства его контрагентами. Но, к большому сожалению, судьи КС РФ ничего неконституционного в этих нормах не нашли.

Российская судебная практика подтверждает, что ответственность бизнеса – безгранична. Проверка потенциальных контрагентов уже вменена в обязанность. С суровой платой за неисполнение: 1) обвинение в соучастии и 2) отказ в уменьшении налоговой базы и признании вычетов.

Спорить, конечно, можно. Но с учетом пробюджетной позиции судов, это не всегда продуктивно.

Поэтому важно просчитывать риски и вовремя принимать меры, обеспечивая безопасность своего бизнеса. Быть в тренде происходящих событий. Знать приемы и понимать верные ходы.

В свежем письме от 6 мая 2019 г № 03-07-11/32905 Минфин еще раз предупредил, что исправленный счет-фактура, не зарегистрированный продавцом в книге продаж, лишает покупателя права на вычет по НДС.

Ставить в зависимость свое законное право на вычет от порядочности или настроения поставщика — неосмотрительно и рискованно. Стоит подстраховаться. В договор с поставщиком – как проверенным партнером, так и выбранным впервые – полезно внести обязательное условие об обмене документами — представлении продавцом заверенных копий:

— доплистов книги продаж (в случае исправления счетов-фактур) и

— текущих листов книги продаж (в случае выставления корректировочных счетов-фактур).

И еще. Целесообразно в договорах с поставщиками прописать и иные дополнительные меры ответственности, бодрящие контрагента. К примеру:

  1. внести условие о неустойке за непредставление в установленные сроки оформленных надлежащим образом документов : счетов-фактур, заверенных копий листов книги продаж и других;
  2. включить в договор условие о заверениях об обстоятельствах ( согласно статьи 431.2 Гражданского кодекса);
  3. закрепить в договоре ответственность контрагента возместить имущественные потери, возникшие в результате нарушения им законодательства или обязательств и гарантий по договору. В этом случае в договоре обязательно нужно указать основание для возмещения потерь;

и другие полезные условия, приведенные в статье «Договор с контрагентом. Управляем рисками».

Если контрагент порядочный — он не будет упорствовать принять дополнительные условия к договору. Для него эти условия не влекут никаких осложнений и проблем.

Если контрагент уклоняется от представления документов или отказывается подписывать предложенную редакцию договора – это повод призадуматься о причинах его противодействия и оценить целесообразность выбора для исполнения договора именно этого контрагента.

Если недобросовестный продавец будет «динамить» с представлением документов — дополнительные меры ответственности помогут взыскать с него ущерб в гражданско-правовом споре. Не дожидаясь налоговой проверки и ее результатов.

Резюмируем. И советы.

1.Ошибки в счетах — фактурах не должны быть исключительно проблемой бухгалтера. Инициируйте приказ об ответственных лицах (менеджерах) за правильность оформления документов на поставку вцелом и счетов -фактур в частности.

2.Подучите персонал, разьясните правила составления счетов-фактур для сотрудников, ответственных за закупку товаров. Потренируйте на ошибках, чтобы «дожимали» поставщиков и приносили вам корректные документы.

С корректировками и исправлениями посложнее, тут без бухгалтера не обойтись.

3.Вносите в договоры с поставщиками условие об оплате в части окончательного расчета только после получения надлежащим образом оформленных документов: счетов-фактур и заверенных копий учетных регистров, подтверждающих начисление налогов.

4.Обеспечьте иными четкими условиями договоров с поставщиками гарантии представления верных документов и правильного отражения их в учете. Перечисленных в статье «Договор с контрагентом. Управляем рисками».

5.Займите требовательную позицию, не принимайте роль просителя. С отдельными поставщиками , возможно, за вычет придется побороться ив суде. А почему бы и не да.)

Надежных вам поставщиков, коллеги!

Безупречных счетов – фактур!

Легких и бесспорных налоговых вычетов!

По нашему мнению, если реорганизация ЗАО состоялась после подписания акта об оказанных услугах, вносить изменения в счет-фактуру для получения вычета не нужно.

В соответствии с п. 5 ст. 58 ГК РФ при преобразовании юридического лица одной организационно-правовой формы в юридическое лицо другой организационно-правовой формы права и обязанности реорганизованного юридического лица в отношении других лиц не меняются (за исключением прав и обязанностей в отношении участников, изменение которых вызвано реорганизацией).

В соответствии с п. 1 ст. 16 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» реорганизация юридического лица в форме преобразования считается завершенной с момента государственной регистрации вновь возникшего юридического лица, а преобразованное юридическое лицо – прекратившим свою деятельность. Другими словами, при преобразовании юридического лица деятельность одного юридического лица прекращается и на его основе образуется юридическое лицо другой организационно-правовой формы.

При реорганизации юридического лица из ЗАО в ООО происходит замена стороны в договоре оказания услуг на основании закона (ст. 58 ГК РФ). Вновь созданному юридическому лицу необходимо уведомить об этом исполнителя. Можно также заключить дополнительное соглашение к договору о замене стороны договора (заказчика) его правопреемником.

Счета-фактуры выставляются с теми реквизитами, которые действуют на момент их выставления (письмо Минфина России от 27.12.2012 № 03-02-07/1-319).

Подлежащие учету у правопреемника суммы налога, уплаченные реорганизованной организацией при приобретении (ввозе) товаров (работ, услуг), но не предъявленные ею к вычету, подлежат вычету правопреемником этой организации в общем порядке (п. 5 ст. 162.1 НК РФ).

ООО для применения вычета по услугам, полученным ЗАО, должно иметь следующие документы (абз. 2 п. 5 ст. 162.1 НК РФ):

  • счет-фактуру, выставленный исполнителем в адрес ЗАО;
  • платежные поручения или иные документы, которые подтверждают, что суммы налога при приобретении услуг были оплачены ЗАО или ООО (письмо УФНС России по г. Москве от 17.11.2009 № 16-15/120357, постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.08.2008 № А56-875/2008, оставлено в силе определениями ВАС РФ от 28.11.2008 № 12969/08, от 03.10.2008 № 12969/08). Причем если ЗАО произвело лишь частичную оплату, а ООО ничего не платило, оно имеет право принять к вычету сумму НДС, фактически перечисленную исполнителю (письмо Минфина России от 05.12.2012 № 03-07-11/525).

Правила ведения книги покупок, применяемой при расчетах по НДС (утверждены постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137) не оговаривают специальных правил регистрации счетов-фактур при принятии к вычету НДС правопреемником реорганизованной организации. Официальных разъяснений по данному вопросу нам также найти не удалось. Порядок заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@, предусматривает особенности заполнения титульного листа декларации по НДС организацией-правопреемником только в случаях представления декларации за последний налоговый период и уточненных деклараций за реорганизованную организацию (в форме присоединения к другому юридическому лицу, слияния нескольких юридических лиц, разделения юридического лица, преобразования одного юридического лица в другое).

Однако в связи с тем, что в силу ст. 162.1 НК РФ правопреемник принимает к вычету НДС реорганизованного юридического лица самостоятельно, а не за это лицо, то, по нашему мнению, он должен заполнить декларацию по НДС в обычном порядке. Это значит, в разделе 8 не нужно указывать, что счет-фактура был выставлен на имя ЗАО. В книге покупок также не нужно указывать, что счет-фактура был выставлен на имя ЗАО.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *