Опх

Содержание

ОПХ

Смотреть что такое «ОПХ» в других словарях:

  • ОПХ — Императорское общество поощрения художеств (ОПХ), существовавшее в Санкт Петербурге до 1929 года было старейшим в России, его история отсчитывается с 1820 года, до 1875 года оно именовалось Общество поощрения художников. ОПХ основано группой… … Википедия

  • опх — Оперативная хирургия. Обычно, предмет идет вместе с топографической анатомией, отчего становится одним из самых сложных в студенческом мире. Сдал ОПХ – можно хоть жениться! Студенческий сленг … Cловарь современной лексики, жаргона и сленга

  • ОПХ — опытное показательное хозяйство … Словарь сокращений русского языка

  • ОПХ (значения) — ОПХ аббревиатура. Может значить: ОПХ Императорское общество поощрения художеств ОПХ Опытно производственное хозяйство … Википедия

  • РШ при ОПХ — Рисовальная школа при Обществе поощрения художеств образование и наука, организация … Словарь сокращений и аббревиатур

  • опхоз — опх оз, а (опытное хозяйство) … Русский орфографический словарь

  • Общество поощрения художеств — (ОПХ) (до 1882, по другим источникам до 1875, Общество поощрения художников), основано в 1821 в Петербурге дворянами меценатами И. А. Гагариным, П. А. Кикиным, А. И. Дмитриевым Мамоновым, Л. И. Киль, Ф. Ф. Шубертом. Устав утверждён в 1833.… … Санкт-Петербург (энциклопедия)

  • Общество поощрения художеств — (ОПХ) (до 1882, по другим источникам — до 1875, Общество поощрения художников), основано в 1821 в Петербурге дворянами меценатами И. А. Гагариным, П. А. Кикиным, А. И. Дмитриевым Мамоновым, Л. И. Киль, Ф. Ф. Шубертом. Устав утверждён в 1833 … Энциклопедический справочник «Санкт-Петербург»

  • Общество поощрения художеств — (до 1875 Общество поощрения художников). Основано в 1821 в Петербурге меценатами И. А. Гагариным, П. А. Кикиным, А. И. Дмитриевым Мамоновым и др. Общество организовывало выставки, конкурсы, приобретало произведения, посылало художников за … Художественная энциклопедия

  • Список водохранилищ Башкортостана — Эта статья предлагается к удалению. Пояснение причин и соответствующее обсуждение вы можете найти на странице Википедия:К удалению/12 декабря 2012. Пока процесс обсужден … Википедия

Краткий отчет о работе Сибирского отделения Россельхозакадемии за 2006 и 2002-2006 гг.

Опытно-производственные хозяйства

Опытные хозяйства выполняют функции экспериментальной базы ГНУ и обеспечивают производственную апробацию научных разработок. Основная специализация ОПХ — это производство семян сельскохозяйственных культур высших репродукций, выращивание племенных животных, подготовка и выращивание посадочного материала плодово-ягодных культур.
Площадь посева зерновых и зернобобовых культур в 2006 г. составила 91158 га, или 85,0% к уровню прошлого года. Анализ показал, что посевная площадь зерновых с каждым годом сокращается на 15–20%. Так, по сравнению с 2002 г. (159584 га) площадь под зерновыми и зернобобовыми сократилась на 43%. Основная причина снижения посевных площадей — банкротство некоторых хозяйств. Из 47 хозяйств в 2002 г. осталось 42 и одно из них — «Новоуральское». Площадь под зерновым клином в 2002 г. составляла 16850 га. Кроме того, из-за неблагоприятных погодных условий списывается ежегодно около 10% посевных площадей и в основном под зерновыми. В 2006 г. списано 400 га зерновых культур. Увеличилась площадь (4279 га) под масличными культурами на 27% к уровню прошлого года, а к уровню 2002 г. (2922 га) — на 32%. Площади под картофелем и сахарной свеклой остались на уровне 2005 г. Однако в сравнении с 2002 г. площадь под сахарной свеклой уменьшилась на 500 га, картофеля — на 600 га. Снижение площади под сахарной свеклой также связано с выбытием трех ОПХ («Алтайское», «Наука», «Барнаульское») из СО Россельхозакадемии, которые занимались производством сахарной свеклы. Картофелем занимались в 2002 г. многие хозяйства, четыре ОПХ («Возвышенка», «Новостройка», «Иркутское», «Сибиряк») выбыли, некоторые не стали возделывать картофель. Значительно снизилась площадь под овощами открытого грунта — на 34% в сравнении с прошлым 2005 г. и на 68% по сравнению с 2002 г.
Урожайность зерновых колеблется по годам: в 2002 г. она была 16,4 ц/га, в 2003 г. — 14,7, в 2004 г. — 17,8 ц/га. Несмотря на неблагоприятные условия в 2006 г., особенно в августе в большинстве ОПХ, урожайность зерновых в зачетной массе по региону составила 17,6 ц/га, что на 7% выше уровня прошлого года. Урожайность картофеля увеличивается с каждым годом и выросла со 137,0 ц/га в 2002 г. до 172,4 ц/га в 2006 г., что на 7,2% больше уровня 2005 г., урожайность овощей открытого грунта (182,0 ц/га) увеличилась в сравнении с прошлым годом на 11,0 ц/га, а по сравнению с 2002 г. — почти в 2 раза.
Урожайность сахарной свеклы (201,4 ц/га) и масличных осталась на уровне 2005 г., а в сравнении с 2002 г. увеличилась на 65 ц/га.
Стабильно из года в год самая высокая урожайность зерновых в ОПХ «Ишимское» и «Тополя», только в 2003 г. наивысшая урожайность зерновых была в ОПХ «Боготольское» (42,8 ц/га). В этом году в ОПХ «Ишимское» урожайность зерновых — 40,8 ц/га, а в ОПХ «Тополя» — 33,0, в 2002 г. — 42,2 и 32,9 ц/га соответственно. В ОПХ «Боевое» и «Михайловское» собрано зерновых с урожайностью 27,2 ц/га, что выше уровня 2002 г. на 4,0 ц/га и на 1,0 — уровня 2005 г. В ОПХ «Элитное» и «Кремлевское» собрано по 25,5 ц/га. ОПХ «Элитное», напротив, в предыдущие годы получало более высокие урожаи: так, в 2002 г. урожайность зерновых составляла 33,0, в 2005 г. — 28,4 ц/га. По урожайности картофеля лидирует ОПХ «Омское» — 266,0 ц/га, что на 9,0 ц/га выше уровня 2002 г. и на 31 ц/га выше уровня 2005 г.; по овощным культурам открытого грунта — ОПХ «Байкальское» (327,7 ц/га): в сравнении с 2002 г. урожайность выше на 57,7 ц/га и на 33,0 ц/га, чем в 2005 г.
Под посев 2006 г. было реализовано 25,2 тыс. т семян высших репродукций зерновых из предложенных 32,1 тыс. т, 200 т картофеля, 58 т многолетних трав и 110 т масличных культур.
В 2002 г. было реализовано семян высших репродукций зерновых культур 30,5 тыс. т, картофеля — 2,0 тыс. т, масличных — 38 т, многолетних трав — 28,2 т. Уменьшение реализации семян высших репродукций также связано с выбытием некоторых ОПХ из состава СО Россельхозакадемии («Новостройка», «Возвышенка») В 2002 г. в этих ОПХ было реализовано по 1,3 тыс. т. Невостребованными ежегодно остаются 7–10 тыс. т семян высших репродукций зерновых культур. Под посев 2007 г. предложено 30,0 тыс. т семян высших репродукций зерновых.
Для животноводческой отрасли в ОПХ в 2006 г. заготовлено сена 36,0 тыс. т, сенажа — 85,5 тыс. т и силоса — 85,2 тыс. т, что намного меньше, чем в 2002 и 2005 гг. На заготовку сена в 2006 г. сказались неблагоприятные погодные условия. Основная же причина снижения количества кормов по сравнению с 2002 г. — выход ОПХ, занимающихся производством животноводческой продукции из состава СО Россельхозакадемии. Так, в 2002 г. было 42 хозяйства, в которых имелось 57,2 тыс. голов крупного рогатого скота, в том числе 20,7 тыс. коров, 10,6 тыс. свиней, 12,8 тыс. овец, 6,2 тыс. лошадей, 1,4 тыс. семей пчел, 39 тыс. голов зверей, 6,7 тыс. маралов и 5,8 тыс. оленей.
В связи с экономическими и хозяйственными трудностями в эти годы шло выбытие хозяйств из состава СО Россельхозакадемии, а следовательно, и сокращение поголовья животных. В 2006 г. осталось 26 ОПХ, занимающихся производством продукции животноводства, в которых имеется 40,3 тыс. голов крупного рогатого скота, в том числе 14,0 тыс. коров, 1,6 тыс. свиней, 2,5 тыс. овец, 4,0 тыс. маралов, 6,8 тыс. оленей и 3,2 тыс. лошадей.
Несмотря на это ряд хозяйств десятилетиями стабильно поддерживают поголовье сельскохозяйственных животных, вовремя ремонтируя стадо, занимаются не только производством, но и продажей племенного молодняка высокоудойного стада. Из года в год стабильно поддерживают поголовье сельскохозяйственных животных ОПХ «Элитное», «Садовское», «Омское», «Боевое», «Комсомольское», «Ишимское», «Тополя», «Курагинское».
Удой молока от 1 коровы в 2006 г. составил 3880 кг, что на 738 кг больше, чем в 2002 г., и на 174 кг больше уровня 2005 г. Высокая продуктивность получена в ОПХ «Элитное» СибНИИРС — 6400 кг, «Омское» СибНИИСХ — 5197 кг, «Михайловское» СибНИИ кормов — 5046 кг, «Тополя» и «Ишимское» НИИСХ Северного Зауралья — 5030 и 4700 кг соответственно, «Комсомольское» АНИИСХ — 4800 кг, что выше уровня 2002 г. Например, ОПХ «Элитное» — на 1804 кг, ОПХ «Михайловское» — на 1380, ОПХ «Тополя» — на 924 кг.
Высокий среднесуточный прирост массы крупного рогатого скота получен от животных герефордской породы — это ОПХ «Садовское» СибНИПТИЖ — 739 г, что выше на 30 г уровня 2002 г. и на 38 г — 2005 г., ОПХ «Курагинское» Красноярского НИИСХ — 716 г, что на 55 г выше против уровня 2002 г., ОПХ «Элитное» СибНИИРС — 720 г (652 г в 2002 г.), «Ишимское» НИИСХ Северного Зауралья — 642 г против 583 г в 2002 г., ОПХ «Омское» СибНИИСХ — 619 г, что на уровне 2002 г.
Основная задача хозяйств СО Россельхозакадемии, занимающихся животноводством, — это выращивание и реализация племенного молодняка всех сельскохозяйственных животных. Из года в год остаются невостребованными молодняк свиней, овец, что привело к абсолютному снижению их поголовья. И только молодняк крупного рогатого скота стал больше востребован на рынке. В этом году ожидаемая реализация молодняка — 1144 головы, что больше почти в 2 раза уровня 2002 г. (618 голов) и на 229 голов больше, чем в 2005 г. Кроме этого, продано 36 голов молодняка лошадей и 250 голов молодняка оленей.
Большинство ОПХ находятся в трудном финансовом положении, по предварительным данным, по сравнению с 2005 г. краткосрочная кредиторская задолженность увеличилась на 93 млн р. и составляет 359 млн р. Многие хозяйства для выполнения основных сельскохозяйственных работ вынуждены брать банковские кредиты на пополнение оборотных средств (горючее, запчасти, удобрения) и приобретение техники взамен выбывшей и неремонтируемой. В ОПХ «Северо-Кулундинское» краткосрочная кредиторская задолженность в ОПХ: «Безменовское»; «Кочковское»; «Кремлевское»; «Омское»; «Тополя»; «Покровское». За 2006 г. увеличилась задолженность по краткосрочным займам на 61 млн р. и составляет 157 млн р. Более 20 млн р. задолженность по краткосрочным займам в ОПХ «Садовское», «Комсомольское», «Боевое».
Среднегодовая прибыль по ОПХ Сибирского отделения за 2001–2005 гг. составила 184 млн р., за 2006 г. ожидается 181 млн р. Среднегодовой уровень рентабельности за этот период составил 20,1%, ожидаемый за 2006 г. — 20,9%. Продолжает сохранять хорошее финансовое положение ОПХ «Садовское», где ожидаемая прибыль за 2006 г. составит более 30 млн р. Более 10 млн р. прибыли должны получить ОПХ «Курагинское», «Ишимское», «Михайловское», «Комсомольское», «Байкальское». Убыточно сработали пять ОПХ: «Казачинское», «Сосновское», им. М.В. Фрунзе, «Целинное» и «Наука».
Среднемесячная начисленная заработная плата на одного работника в 2005 г. составила 3203 р., по предварительной оценке, увеличение за 2006 г. составит 14–16%.

Объекты ОПХ: тонкости учета и налогообложения

Как показывает практика, компании, имеющие на балансе объекты обслуживающих производств и хозяйств, сталкиваются с большим спектром проблем, связанных с налогообложением такого имущества. Многие спорные вопросы вызваны разной трактовкой норм ст. 275.1 НК РФ, которая устанавливает правила расчета налоговой базы для организаций, осуществляющих деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств. О том, на что бухгалтеру нужно обратить внимание, — в нашей теме номера.

Теоретические «разборки»

Особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств (далее — объекты ОПХ), установлены в ст. 275.1 НК РФ. Несмотря на то что в эту норму Кодекса изменения не вносились уже пять лет, вопросы по ее применению все равно остаются.

Когда возникает объект ОПХ?

Для начала разберемся, для кого предназначена ст. 275.1 НК РФ. Это важно сделать по той причине, что компании, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов ОПХ, определяют налоговую базу по налогу на прибыль по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности (абз. 1 ст. 275.1 НК РФ).

Согласно абз. 2 ст. 275.1 НК РФ для целей налогообложения прибыли к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам. Как видите, из приведенного определения следует, что объект ОПХ возникнет при соблюдении двух условий. Первое: через него должна осуществляться реализация товаров (работ, услуг). То есть если нет реализации, то и объектов ОПХ также нет.

Второе: товары (работы, услуги) должны реализовываться как своим работникам, так и сторонним лицам. Вот здесь возникает вопрос: а как быть, если обслуживающее производство и хозяйство оказывает услуги только своим работникам или только сторонним лицам? Будет ли в этом случае возникать объект ОПХ?

Раньше специалисты Минфина России считали, что если организация реализует через объекты ОПХ товары (работы, услуги) только своим работникам или же только сторонним лицам, то такие объекты относятся к обслуживающим производствам и хозяйствам. Поэтому налогоплательщикам необходимо применять положения ст. 275.1 НК РФ. Такая точка зрения высказана в письмах Минфина России от 20.06.2006 № 03-03-04/1/534 и от 14.11.2005 № 03-03-04/4/86.

В 2007 г. чиновники пересмотрели свою позицию и до сегодняшнего дня ее не изменили. Вот в чем она заключается. Если через объект ОПХ реализуются товары (работы, услуги) только работникам компании, то такой объект нельзя отнести к обслуживающим производствам и в отношении него не применяются положения ст. 275.1 НК РФ. Такая позиция высказана в многочисленных разъяснениях чиновников (см., например, письма Минфина России от 19.12.2013 № 03-03-10/56009 (направлено ФНС России нижестоящим налоговым органам для сведения и использования в работе письмом от 14.01.2014 № ГД‑4-3/271), от 28.10.2013 № 03-03-06/1/45436, от 10.06.2011 № 03-03-06/1/338, от 16.09.2009 № 03-03-06/1/584, от 13.03.2008 № 03-03-06/1/173, от 01.10.2007 № 03-03-06/1/703, от 11.09.2007 № 03-03-06/1/659, от 12.04.2007 № 03-03-06/1/232, УФНС России по г. Москве от 15.01.2008 № 18-11/002010@, от 14.12.2007 № 20-12/119671).

Аналогичный подход следует применять и в ситуации, когда товары (работы, услуги) реализуются через объект ОПХ только сторонним лицам.

«Столовые» споры…

Отметим, что во всех вышеприведенных письмах контролирующих органов рассматривался вопрос о том, относится ли к объектам ОПХ столовая, числящаяся на балансе организации, если она оказывает услуги только работникам этой организации. Этот вопрос возник у компаний неслучайно. Дело в том, что для признания в расходах затрат на содержание столовой в НК РФ есть два самостоятельных основания: ст. 275.1 и подп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ.

В своих разъяснениях чиновники указали, что согласно подп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся затраты по содержанию помещений объектов общественного питания, обслуживающих трудовые коллективы (включая суммы начисленной амортизации, расходы на проведение ремонта помещений, расходы на освещение, отопление, водоснабжение, электроснабжение, а также на топливо для приготовления пищи), если подобные расходы не учитываются в соответствии со ст. 275.1 НК РФ. Если у компании есть столовая, которая обслуживает как своих работников, так и сторонних лиц, то она относится к объектам ОПХ. В этом случае налоговая база по такому объекту определяется по правилам ст. 275.1 НК РФ. Если же столовая находится на территории предприятия и обслуживает только работников этого предприятия, то расходы, связанные с содержанием столовой, подлежат включению в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Что касается судебной практики, то она неоднозначна. Есть решения как в пользу налогоплательщиков, так и налоговиков (последние настаивают на том, что если в столовой обслуживаются только работники компании, то все равно нужно применять ст. 275.1 НК РФ). Так, в постановлении ФАС Уральского округа от 11.09.2012 № А47-13257/2011 арбитры пришли к выводу, что столовая, которая осуществляла обслуживание только работников компании (доступ посторонних лиц на территорию компании был запрещен), не может быть отнесена к объектам ОПХ. Поэтому расходы на ее содержание должны учитываться на основании подп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ. Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС Поволжского округа от 28.10.2008 № А65-610/2007-СА2-22, Уральского округа от 06.04.2005 № А60-19933/04.

Но, как мы уже сказали, некоторые суды поддерживают налоговиков. Примером может служить постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.11.2012 № А27-3804/2012. В этом деле арбитры указали следующее. Под обслуживающим производством подразумеваются сопутствующие производства и хозяйства, деятельность которых не связана напрямую с основной деятельностью организации и, как правило, не направлена на получение прибыли, поскольку такие производства и хозяйства обслуживают работников самой организации. Перечень объектов, признаваемых обслуживающими производствами и хозяйствами, установлен ст. 275.1 НК РФ. Если объект в этот перечень включен, то вне зависимости от того, оказываются услуги через такие объекты как своим работникам, так и сторонним лицам либо только своим работникам, налогообложение должно производиться с учетом требований ст. 275.1 НК РФ. Такой же вывод содержится в постановлении ФАС Уральского округа от 22.10.2008 № А50-18435/07.

…и «квартирные» вопросы

Ситуация: компания имеет на балансе служебную квартиру, расположенную в другом городе. Она используется для размещения работников, направленных в этот город в командировку. Является ли эта квартира объектом ОПХ?

В письме Минфина России от 24.11.2014 № 03-03-06/2/59534 финансисты посчитали, что служебная квартира, используемая для проживания работников, направленных в командировку, может быть отнесена к обслуживающим производствам и хозяйствам. Поэтому расходы на содержание такой квартиры могут быть включены в налоговую базу по налогу на прибыль с учетом положений ст. 275.1 НК РФ.

На наш взгляд, с выводом финансового ведомства можно поспорить. Как мы уже сказали, для целей налогообложения прибыли к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам. Если же компания приобрела квартиру, чтобы в ней жили только ее командированные работники, а не какие-то сторонние лица, то, по нашему мнению, ни о каком ОПХ не может быть и речи.

>Вопросы учета

Если у компании есть на балансе объекты ОПХ, то налоговый учет ведется в особом порядке. Остановимся на некоторых спорных вопросах.

Убыток навсегда

Если какое-то из подразделений ОПХ налогоплательщика получит убыток, то его можно признать для целей налогообложения прибыли. Однако для этого потребуется соблюсти целый ряд условий.

Во-первых, стоимость товаров, работ, услуг, реализуемых объектами ОПХ, должна соответствовать стоимости аналогичных товаров, работ или услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими такую же деятельность. Во-вторых, расходы на содержание объектов ОПХ не должны превышать обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной. В-третьих, условия оказания услуг, выполнения работ налогоплательщиком не должны существенно отличаться от условий оказания услуг, выполнения работ специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Выполнив все эти условия, компания получает в качестве «бонуса» возможность учесть убыток от деятельности подразделений ОПХ при расчете налога на прибыль по всей компании в целом. Если не выполняется хотя бы одно из указанных требований, то убыток, полученный налогоплательщиком от использования объектов ОПХ, все равно можно учесть. Однако его можно перенести на срок, не превышающий десяти лет, и направить на его погашение только ту прибыль, которая будет получена при осуществлении указанных видов деятельности.

Очевидно, что для подавляющего большинства налогоплательщиков это означает только одно — такой убыток не будет учтен уже никогда.

Раздельный учет

Помимо прямых расходов, на деятельность обслуживающих производств и хозяйств следует относить и общепроизводственные (общехозяйственные) расходы компании. Это прямо вытекает из п. 1 ст. 272 НК РФ.

Налогоплательщику требуется вести раздельный учет. При этом он может по всем своим подразделениям ОПХ определять одну налоговую базу. Об этом было сказано в письме Минфина России от 23.03.2009 № 03-03-06/1/174.

Следовательно, раздельный учет общепроизводственных и общехозяйственных расходов необязательно вести в разрезе каждого объекта ОПХ. Вполне достаточно распределить их между основными видами деятельности компании и деятельностью подразделений ОПХ в совокупности. Что касается прямых расходов, то заработная плата сотрудников ОПХ, амортизация основных средств, закрепленных за этими объектами, может напрямую относиться в затраты ОПХ.

Распределению должны подвергнуться именно те косвенные расходы компании, которые или относятся ко всей ее деятельности в целом, или к нескольким видам деятельности, включающим в том числе и деятельность каких-либо ОПХ. Косвенные расходы, как правило, распределяют пропорционально доле доходов налогоплательщика от какого-либо вида деятельности компании в общем доходе всей компании. Ведь это требование содержится в п. 1 ст. 272 НК РФ.

Что касается бухгалтерского учета, то тут компания может использовать и другие варианты распределения:

  • пропорционально прямым расходам по каждому виду деятельности;

  • пропорционально заработной плате рабочих, занятых в тех или иных видах деятельности.

В любом случае избранный порядок распределения следует отразить в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Тем не менее с практической точки зрения распределение общепроизводственных и общехозяйственных затрат компании в бухгалтерском учете исходя из доли дохода представляется наиболее целесообразным. Дело в том, что это позволит избежать применения ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций».

Пример

На балансе АО «Горная поляна» находится санаторный комплекс. Он оказывает услуги сотрудникам общества по льготным ценам. В сентябре 2015 г. указанный комплекс оказал оздоровительные услуги на сумму 1 540 800 руб. (без учета НДС).

Расходы комплекса в этом же месяце составили 1 780 700 руб., в том числе:

— амортизация основных средств, использованных при оказании услуг, — 278 650 руб.;

— использованные материалы — 798 430 руб.;

— зарплата работников комплекса (с учетом обязательных страховых взносов) — 703 620 руб.

В соответствии с учетной политикой общества его общехозяйственные расходы должны распределяться между видами деятельности пропорционально полученной выручке (без учета НДС).

Выручка от основного вида деятельности компании в сентябре 2015 г. составила 12 812 500 руб. Сумма общехозяйственных расходов общества в этом же месяце равна 1 468 000 руб.

Таким образом, на комплекс приходится 157 516 руб. {1 468 000 руб. х х } общехозяйственных расходов.

Следовательно, в сентябре 2015 г. общество получило по санаторию убыток в размере 397 416 руб. (1 540 800 руб. – – 1 780 700 руб.– 157 516 руб.).

В бухгалтерском учете общества были сделаны следующие проводки:

Дебет 29 Кредит 02

— 278 650 руб. — начислена амортизация;

Дебет 29 Кредит 10

— 798 430 руб. — использованы материалы;

Дебет 29 Кредит 70 (69)

— 703 620 руб. — начислена зарплата с учетом обязательных страховых взносов;

Дебет 29 Кредит 26

— 157 516 руб. — списаны общехозяйственные расходы;

Дебет 70 Кредит 73

— 1 818 144 руб. (1 540 800 руб. х 1,18) — удержано за оказанные санаторные услуги из заработной платы работников общества;

Дебет 73 Кредит 90-1

— 1 818 144 руб. — начислена выручка за услуги санатория;

Дебет 90-2 Кредит 29

— 1 938 216 руб. (1 780 700 руб. + + 157 516 руб.) — отражены расходы санатория;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»

— 277 344 руб. (1 540 800 руб. х 18%) — начислен НДС на выручку санатория;

Дебет 99 Кредит 90-9

— 397 416 руб. — отражен убыток, полученный от деятельности санатория.

Выяснилось, что цены на оздоровительные услуги санатория для работников общества являются более низкими, чем цены аналогичных специализированных учреждений. Поэтому полученный убыток компания не имеет права учесть при расчете налоговой базы по налогу на прибыль в целом по всем видам деятельности.

Признание налогов

Еще один спорный вопрос: в каком порядке компании, имеющие объекты ОПХ, должны учитывать для целей налогообложения прибыли налог на имущество и земельный налог, начисленные на указанные объекты? Нужно ли в этом случае руководствоваться ст. 275.1 НК РФ или же можно воспользоваться общим правилом учета налогов, установленным подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, и относить эти суммы налогов к прочим расходам, связанным с производством и реализацией?

Вот что на этот счет сказали финансисты в недавно обнародованном письме Минфина России от 22.06.2015 № 03-03-06/1/35994. По отдельным видам деятельности нормами Налогового кодекса установлены особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль. Так, согласно ст. 275.1 НК РФ налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, ведущие деятельность, связанную с использованием объектов ОПХ, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, обязательных страховых взносов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ. Таким образом, в состав расходов включаются все налоги и сборы, начисляемые компанией, по которым она является налогоплательщиком, за исключением НДС, акцизов, предъявленных налогоплательщиком покупателю товаров, работ, услуг, имущественных прав, а также сумм налога на прибыль и платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду, которые не учитываются в целях налогообложения.

Основанием для учета подобных расходов являются суммы, отражаемые в налоговых декларациях по соответствующему налогу. Так как налог на имущество и налог на землю исчисляются с единой налоговой базы (без распределения на ОПХ и основную деятельность), то при условии надлежащего документального подтверждения данных расходов они учитываются в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в сумме, отраженной в декларации. То есть распределять их не надо.

До этого чиновники по рассматриваемой теме высказывались всего один раз — в письме Минфина России от 28.02.2008 № 03-03-05/14. И там они полагали, что раз налог на имущество и налог на землю относятся к объектам ОПХ, то эти налоги должны учитываться в порядке, установленном в ст. 275.1 НК РФ.

А вот арбитражная практика всегда полагала, что распределять налоги не нужно (см., например, постановления ФАС Уральского округа от 07.11.2011 № А60-45337/10, Западно-Сибирского округа от 03.07.2007 № А46-2113/2006). Судьи указывали, что в данном случае разделять суммы налогов на относящиеся и не относящиеся к основной деятельности неправильно.

Весомая льгота

Как указано в ст. 275.1 НК РФ, налогоплательщики, численность работников которых составляет не менее 25% численности работающего населения соответствующего населенного пункта и в состав которых входят структурные подразделения по эксплуатации объектов жилищного фонда, объекты ЖКХ, социально-культурной сферы, вправе принять для целей налогообложения фактически произведенные расходы на содержание указанных объектов.

Однако в Налоговом кодексе ничего не сказано о том, как посчитать эти 25%. Здесь возможны два варианта расчета:

  • считать долю в отношении каждого населенного пункта, где есть объекты ОПХ, независимо от места нахождения головного офиса, и исходя из количества работников компании на территории данного населенного пункта к численности работающего населения в этом пункте;

  • считать долю в отношении населенного пункта по месту нахождения головного офиса исходя из общего количества работников компании с учетом всех филиалов и иных обособленных подразделений к численности работающего населения данного населенного пункта.

Первые разъяснения по этому вопросу финансисты выпустили в 2011 г. (письмо Минфина России от 31.03.2011 № 03-03-06/1/192). Они сослались на ст. 246 НК РФ, которая устанавливает, что плательщиками налога на прибыль признаются:

  • российские организации;

  • иностранные организации, ведущие свою деятельность в РФ через постоянные представительства или получающие доходы от источников в РФ.

На основании этого специалисты Минфина России сделали вывод, что «расчет процентного соотношения работников организации к численности работающего населения определенного населенного пункта производится исходя из общего количества работников организации с учетом всех филиалов и иных обособленных подразделений, а не по отдельным структурным подразделениям юридического лица».

Такая же позиция содержится и в письме Минфина России от 01.04.2011 № 03-03-06/1/203, но в нем финансисты привели еще пример. Место регистрации ОАО — город А, также у ОАО имеется структурное подразделение без образования юридического лица в городе Б, на балансе которого имеется база отдыха. Фактическое местонахождение базы отдыха — деревня В, расположенная в районе города Б.

Финансисты разъяснили, что «расчет предельного размера численности работающего населения соответствующего населенного пункта производится исходя из общего количества работников данного общества с учетом всех филиалов и иных обособленных подразделений к численности работающего населения того населенного пункта, в котором расположен объект обслуживающего производства и хозяйства».

В письме Минфина России от 16.05.2013 № 03-03-06/1/17012 чиновники подтвердили свою точку зрения.

Но как компании посчитать работающее население населенного пункта? Где брать данные? Ответ на это чиновники дали в письме Минфина России от 16.02.2015 № 03-03-10/6876. По их мнению, в целях применения положений ст. 275.1 НК РФ этот показатель соответствует показателю «численность занятого населения», представляющему собой составную часть экономически активного населения.

В письме Росстата от 12.04.2013 № МД‑08-2/1168-ДР было сказано, что информация о численности занятого населения по всем населенным пунктам собирается при проведении Всероссийских переписей населения один раз в десять лет. Следовательно, в целях применения рассматриваемых положений ст. 275.1 НК РФ используется информация о численности работающего населения (или численности занятого населения) соответствующего населенного пункта из официальных данных Росстата и его территориальных органов, сформированных по данным последней Всероссийской переписи населения.

Обратите внимание: эта позиция согласована между всеми заинтересованными ведомствами — копия письма Росстата от 12.04.2013 № МД‑08-2/1168-ДР была направлена в адрес Минфина России письмом ФНС России от 09.09.2013 № ЕД‑4-3/16238@.

ОТНОСЯТСЯ К ОБЪЕКТАМ ОПХ

КАКИЕ ПОДРАЗДЕЛЕНИЯ ОРГАНИЗАЦИИ

Чтобы применять особые правила налогообложения деятельности ОПХ, нужно выяснить, относятся ли ваши подразделения к объектам ОПХ, о которых идет речь в ст. 275.1 НК РФ.

Итак, согласно абз. 2 ст. 275.1 НК РФ к ОПХ относятся:

— подсобные хозяйства;

— объекты жилищно-коммунального хозяйства;

— объекты социально-культурной сферы;

— учебно-курсовые комбинаты;

— иные аналогичные хозяйства, производства и службы.

Причем перечисленные объекты признаются ОПХ при одновременном соблюдении двух условий — они реализуют товары (работы, услуги):

1) своим работникам;

2) сторонним лицам.

Помимо приведенного общего перечня объектов ОПХ в ст. 275.1 НК РФ разъяснено, какие конкретно объекты относятся к объектам жилищно-коммунального хозяйства и социально-культурной сферы. Эти разъяснения содержатся в абз. 3 и 4 ст. 275.1 НК РФ.

Например, к ОПХ могут относиться такие объекты тепло- и электроснабжения, как котельные или тепловые электростанции (абз. 3 ст. 275.1 НК РФ, Письмо Минфина России от 18.05.2011 N 03-03-06/1/300).

Для признания структурного подразделения объектом ОПХ не важен факт его территориальной обособленности от головной организации. Подразделение может быть признано объектом ОПХ и в том случае, если оно находится по тому же адресу, что и головная организация.

Вместе с тем нельзя считать объектом ОПХ подразделение, если оно осуществляет деятельность, которая является основной для организации в соответствии с ее учредительными документами (Письмо Минфина России от 25.03.2005 N 03-03-01-04/4-25).

С учетом изложенного структурное подразделение признается объектом ОПХ при выполнении следующих условий:

1) подразделение включено в перечень объектов ОПХ, приведенный в ст. 275.1 НК РФ;

2) подразделение реализует товары (работы, услуги) за плату как работникам вашей организации, так и сторонним лицам;

3) деятельность объекта ОПХ является для вашей организации вспомогательной.

СИТУАЦИЯ: Относятся ли к объектам ОПХ подразделения, которые реализуют товары (выполняют работы, оказывают услуги) только собственным работникам организации или только сторонним лицам?

Требование об одновременной реализации товаров (работ, услуг) и собственным работникам, и сторонним лицам следует из абз. 2 ст. 275.1 НК РФ.

Несмотря на это, на практике возникают спорные ситуации о необходимости применять правила ст. 275.1 НК РФ для налогообложения деятельности объектов, которые оказывают услуги (реализуют товары и т.д.) только собственным работникам организации или только сторонним лицам.

Контролирующие органы и некоторые суды нередко приходят к выводу, что оказание услуг одновременно и своим работникам, и сторонним лицам не является квалифицирующим признаком для отнесения подразделений организации к объектам ОПХ.

Поэтому если в состав организации входят подразделения, относящиеся к объектам ОПХ, поименованным в ст. 275.1 НК РФ, независимо от того, кому оказываются услуги, финансовые результаты таких объектов при исчислении налога на прибыль учитываются по правилам ст. 275.1 НК РФ (см., например, Письма Минфина России от 14.11.2005 N 03-03-04/4/86, ФНС России от 23.09.2005 N 02-1-08/200@, УФНС России по Санкт-Петербургу от 04.10.2005 N 02-05/20477@, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 24.10.2008 N А42-4459/2007, ФАС Уральского округа от 22.10.2008 N Ф09-7611/08-С3).

Вместе с тем, по нашему мнению, при реализации товаров (работ, услуг) только сторонним лицам обслуживающих производств не возникает. Ведь по своей сути это является отдельным видом деятельности для налогоплательщика, а не вспомогательным. Следовательно, и налогом на прибыль такие операции облагаются в общем порядке. Такой подход поддерживают и некоторые арбитражные суды (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.06.2007 N Ф04-4073/2007(35450-А27-37), Ф04-4073/2007(35453-А27-37)).

А вот Минфин России с этим подходом не всегда согласен. Так, в Письме от 25.03.2005 N 03-03-01-04/4-25 чиновники указали, что если объекты, поименованные в ст. 275.1 НК РФ, реализуют товары (работы, услуги) только сторонним лицам, то налоговая база по их деятельности формируется с учетом положений ст. 275.1 НК РФ. Однако финансисты отметили, что это не касается случаев, когда деятельность таких подразделений прямо отнесена учредительными документами организации к основной.

СИТУАЦИЯ: Относятся ли к ОПХ объекты питания (столовые) и медпункты, реализующие товары (работы, услуги) только работникам организации?

Отдельно следует остановиться на деятельности объектов общественного питания и медпунктов, поскольку ситуация с их налогообложением вызывает немало вопросов.

Затраты на содержание объектов общественного питания (если они реализуют товары (работы, услуги) только работникам организации) включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ. Поэтому, если такие объекты не продают товары (работы, услуги) сторонним лицам, к ОПХ они не относятся. Эту позицию подтвердили контролирующие органы (Письма Минфина России от 05.07.2011 N 03-03-06/1/393, от 10.06.2011 N 03-03-06/1/338, от 18.03.2011 N 03-03-06/1/146, от 16.09.2009 N 03-03-06/1/584, УФНС России по г. Москве от 15.01.2008 N 18-11/002010@). К аналогичным выводам приходят некоторые арбитражные суды (Постановления ФАС Московского округа от 31.05.2011 N КА-А40/4102-11, ФАС Поволжского округа от 28.10.2008 N А65-610/2007-СА2-22).

Однако ФАС Уральского округа в Постановлениях от 18.05.2011 N Ф09-2707/11-С3 (которым оставлено без изменения постановление суда апелляционной инстанции), от 22.10.2008 N Ф09-7611/08-С3 пришел к противоположному выводу.

По нашему мнению, не относятся к ОПХ и расходы на содержание медпунктов, которые расположены на территории организации и обслуживают только ее работников. Такие затраты можно учесть на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Вместе с тем необходимо учитывать позицию Минфина России по этому вопросу. Финансовое ведомство считает, что на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ можно принимать только те затраты, которые обусловлены обязательными требованиями трудового законодательства (Письмо Минфина России от 14.11.2005 N 03-03-04/4/86). К таким требованиям финансовое ведомство относит обязанность организаций проводить обязательные медицинские осмотры некоторых категорий работников (см. ст. ст. 212, 213 ТК РФ). Например, организации, которые эксплуатируют транспортные средства, должны обеспечить водителям предрейсовые медицинские осмотры (абз. 6 п. 1 ст. 20 Федерального закона от 10.12.1995 N 196-ФЗ «О безопасности дорожного движения»).

А результаты по иной деятельности здравпунктов финансовое ведомство относит к ОПХ.

Отметим, что такая позиция не вполне оправданна. Ведь медпункты работодатель может содержать также и в целях санитарно-бытового и лечебно-профилактического обслуживания работников. Обеспечить его организация обязана в силу абз. 17 ч. 2 ст. 212 ТК РФ (см. также п. 2 ст. 25 Федерального закона от 30.03.1999 N 52-ФЗ «О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения»).

Поэтому расходы на содержание медпунктов, по нашему мнению, можно учитывать по пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ и в том случае, если обязанности по проведению обязательных медицинских осмотров работников у организации нет. Естественно, при этом услуги должны оказываться только работникам налогоплательщика.

Судебная практика подтверждает такой подход (Постановления ФАС Центрального округа от 09.11.2006 N А08-11753/05-25, ФАС Московского округа от 17.09.2006, 28.09.2006 N КА-А40/7292-06).

Однако нужно учитывать, что по данному вопросу возможны споры с налоговыми органами.

Есть объекты ОПХ? Поможем разобраться с учетом

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 19 февраля 2016 г.

Содержание журнала № 5 за 2016 г.Ю.В. Капанина, аттестованный налоговый консультант

Учет и налогообложение деятельности обслуживающих производств у компаний на ОСН

В некоторых компаниях имеются такие структурные подразделения, как столовые, общежития, базы отдыха, детские сады, учебные центры, поликлиники и/или другие объекты жилищно-коммунального хозяйства и социально-культурной сферы. Все это — обслуживающие производства и хозяйства (далее — ОПХ). Эти подразделения выполняют функции, которые не связаны непосредственно с основной деятельностью компании (с целью ведения которой и создавалась фирма). В нашей статье мы расскажем об особенностях бухгалтерского и налогового учета у компаний на общем режиме налогообложения, имеющих ОПХ.

Бухучет

Объекты ОПХ могут выделяться на отдельный баланс или же нет.

ОПХ не выделены на отдельный баланс

Расходы по деятельности ОПХ отражаются на счете 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». Это могут быть затраты на покупку сырья и материалов, зарплату «обслуживающих» работников, амортизацию имущества ОПХ и т. п.

Если ОПХ реализуют товары (работы, услуги) на сторону, тогда в состав затрат обслуживающих подразделений можно включить часть косвенных (общехозяйственных) расходов, которые относятся ко всей деятельности компании.

Сформированная в итоге сумма будет себестоимостью произведенной ОПХ продукции (выполненных работ, оказанных услуг). Порядок списания этой суммы зависит от того, куда дальше передают продукцию (работы, услуги). Приведем примеры проводок по деятельности ОПХ.

Дт Кт
Отражены затраты, связанные с деятельностью ОПХ 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» 10 «Материалы», 02 «Амортизация основных средств», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 26 «Общехозяйственные расходы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и т. п.
Отражена выручка от реализации продукции (работ, услуг) ОПХ сторонним лицам 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» 90 «Продажи», субсчет «Выручка»
Отражена выручка от продажи продукции (работ, услуг) ОПХ сотрудникам компании 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» 90, субсчет «Выручка»
Начислен НДС с выручки от реализации 90, субсчет «НДС» 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС»
Списана фактическая себестоимость продукции (работ, услуг) ОПХ 90, субсчет «Себестоимость продаж» 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»
Если продукцией (работами, услугами) ОПХ бесплатно пользуются только сотрудники компании, то себестоимость списывается с Кт счета 29 в Дт счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»

ОПХ выделены на отдельный баланс

В таком случае подразделение ведет бухучет самостоятельно, обособленно от головного подразделения (далее — ГП). При этом бухгалтерская отчетность составляется в целом по компании путем суммирования показателей деятельности ГП и ОПХп. 6 ст. 13 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ. Для отражения текущих операций и расчетов между головной организацией и подразделением предназначен счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты».

К примеру, компания, занимающаяся производством мясных продуктов, передает свою продукцию в «обслуживающую» столовую. Тогда проводки будут такие:

  • в учете ГП: Дт счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты» – Кт счета 43 «Готовая продукция»;
  • в учете ОПХ: Дт счета 10 «Материалы» – Кт счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты».

Налог на прибыль

Компании, имеющие объекты ОПХ, в отношении определенных объектов должны вести налоговый учет в особом порядке, установленном ст. 275.1 НК РФ.

Посмотрим, кого это касается.

Какие объекты ОПХ относятся к «особым»

Перечень объектов ОПХ, которые для целей расчета налога на прибыль отнесены к «особым», приведен в ст. 275.1 НК РФ. Причем перечисленные в НК РФ объекты признаются ОПХ при соблюдении условия, что они реализуют товары (работы, услуги) как своим работникам, так и сторонним лицамабз. 2—4 ст. 275.1 НК РФ.

Однако на практике возникают споры о необходимости применения правил ст. 275.1 НК РФ в той или иной ситуации.

Некоторые судьи считают, что если объекты прямо указаны в статье 275.1 НК РФ как объекты ОПХ, то независимо от того, оказываются услуги через них своим работникам и сторонним лицам либо только своим работникамПостановление АС ЗСО от 18.11.2014 № Ф04-11724/2014 (либо только сторонним лицамПостановление 1 ААС от 15.08.2014 № А79-10345/2013), налогообложение должно производиться с учетом требований ст. 275.1 НК РФ. И безопаснее следовать именно такой позиции. Но те, кто не боится спорить, могут придерживаться такого подхода, что структурное подразделение не признается обслуживающим производством (и на него не распространяются ограничения, установленные ст. 275.1 НК РФ), если:

  • <или>через это подразделение не продаются товары (работы, услуги). К примеру, подготовка (переподготовка, повышение квалификации) своих работников в учебном центре, числящемся на балансе организации, не является реализацией по смыслу ст. 39 НК РФ, если ведется предприятием не по возмездным договорам, а как часть производственного процессаПисьмо Минфина от 14.05.2015 № 03-03-06/1/27734. Тогда расходы, связанные с деятельностью подразделения, учитываются при расчете налога на прибыль в обычном порядке;
  • <или>подразделение продает товары (работы, услуги) только своим работникам. Например, у организации имеется столовая, которой пользуются исключительно сотрудники фирмы. И по мнению Минфина, в таком случае расходы на содержание столовой включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (то есть расходы признаются в обычном порядке)подп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ; Письма Минфина от 28.10.2013 № 03-03-06/1/45436, от 19.12.2013 № 03-03-10/56009 (направлено ФНС нижестоящим налоговым органам для сведения и использования в работе Письмом от 14.01.2014 № ГД-4-3/271). К аналогичным выводам приходят и некоторые судьиПостановления АС ПО от 16.09.2014 № А65-25398/2013; ФАС УО от 11.09.2012 № Ф09-7953/12;
  • <или>подразделение реализует товары (работы, услуги) только сторонним лицам. То есть по своей сути это является для компании отдельным видом деятельности. Поэтому доходы и расходы от этого вида деятельности признаются в общем порядке. Например, у компании имеется гостиница, которая используется только в коммерческих целях для размещения туристов, а значит, она не является объектом ОПХПостановление ФАС МО от 01.08.2014 № А40-98472/13;
  • <или>подразделение не используется по его прямому назначению. К примеру, у компании есть в собственности санаторий, который полностью сдается в аренду другой организации. В таком случае компания-собственник не оказывает через это подразделение услуги своим работникам и сторонним лицам. Поэтому доходы от сдачи подразделения в аренду и расходы на его содержание учитываются в общем порядкеПисьмо УФНС по г. Москве от 28.08.2012 № 16-15/080199@; Постановление ФАС СЗО от 29.04.2014 № Ф07-2039/2014. Хотя Минфин считает, что по объектам ОПХ, сданным в аренду, нужно применять положения ст. 275.1 НК РФПисьмо Минфина от 09.03.2011 № 03-03-06/1/129.

В чем же особенность налогообложения ОПХ?

Итак, если подразделение компании — объект ОПХ, то налоговую базу по деятельности ОПХ нужно формировать отдельно от налоговой базы по иным видам деятельностип. 2 ст. 274, абз. 1 ст. 275.1 НК РФ.

При получении от деятельности ОПХ прибыли никаких особенностей в ее учете нет. Она увеличивает общую прибыль организации отчетного (налогового) периода.

Но чаще всего компании устанавливают льготные цены для своих работников (или вообще не берут с них денег), и потому деятельность ОПХ в основном убыточна. А вот для признания убытка при расчете налога на прибыль должны соблюдаться специальные требования НК РФ.

Как признавать убытки при расчете налога на прибыль

В НК РФ предусмотрено два различных порядка учета убытка по деятельности ОПХ.

СИТУАЦИЯ 1. Специальный порядок, когда при исчислении налога на прибыль можно учесть все фактические расходы на содержание объектов ОПХ без ограниченийабз. 10 ст. 275.1 НК РФ. Его могут применять только те компании, численность работников которых составляет не менее 25% численности работающего населения соответствующего населенного пункта (такие компании иногда называют градообразующими)абз. 10 ст. 275.1 НК РФ.

Расчет этого процентного отношения работников должен производиться такПисьма Минфина от 22.06.2015 № 03-03-06/1/35991, от 16.05.2013 № 03-03-06/1/17012; Постановление АС ЗСО от 03.06.2015 № Ф04-18551/2015:

* Но некоторые судьи считают, что при расчете должна учитываться численность работающего населения того населенного пункта, в котором зарегистрирован сам налогоплательщик, а не его структурное подразделениеПостановление АС ВВО от 09.12.2014 № А79-10345/2013.

Показатель «численность работающего населения» соответствует показателю «численность занятого населения», который определяется при проведении всероссийских переписей населения один раз в 10 лет. Поэтому информацию можно взять из официальных данных Росстата, сформированных по результатам последней переписи населенияПисьма Минфина от 16.02.2015 № 03-03-10/6876, от 30.10.2014 № 03-03-06/1/54951.

СИТУАЦИЯ 2. Общий порядок, когда убыток признается для целей налогообложения только при соблюдении определенных условий. Этот порядок применяется всеми остальными компаниями, которые не относятся к категории градообразующих.

Если же хотя бы одно из условий не выполняется, то полученный убыток не уменьшает основную налоговую базу по налогу на прибыль за текущий год. Однако это не означает, что его вообще нельзя учесть. Его можно перенести на срок, не превышающий 10 лет. И если в течение этих 10 лет компания получит прибыль от деятельности ОПХ, то эту прибыль можно будет уменьшить на перенесенный убытокабз. 9 ст. 275.1 НК РФ.

А условия, которые должны соблюдаться, такиеабз. 5—8 ст. 275.1 НК РФ:

  • стоимость реализуемых услуг соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, ведущими такую же деятельность.

Под специализированными понимаются организации, которые созданы для ведения деятельности в сфере ЖКХ, в социально-культурной сфере и т. п. То есть деятельность, аналогичная деятельности ваших ОПХ, для этих организаций является основнойПисьмо Минфина от 10.11.2005 № 03-03-04/4/84; Постановление Президиума ВАС от 25.11.2008 № 7841/08 (далее — Постановление № 7841/08);

  • расходы на содержание объектов ОПХ не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;
  • условия оказания услуг (выполнения работ) не должны существенно отличаться от условий оказания услуг (выполнения работ) специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Получается, что компания должна сравнить показатели деятельности своего подразделения с показателями любой наиболее близкой по характеру и спектру оказываемых услуг специализированной организации (например, услуги столовой нужно сравнивать именно с аналогичными услугами другой столовой, а не с услугами ресторана).

Для проведения сравнительного анализа нужно направить в выбранную организацию официальный запрос с просьбой предоставить информацию о ценах, по которым она оказывает свои услуги, о себестоимости единицы услуг (например, расходы по содержанию 1 кв. м помещения, расходы на приготовление блюда (калькуляция и др.))Постановления АС ЗСО от 18.11.2014 № Ф04-11724/2014; ФАС ВВО от 22.02.2013 № А29-5162/2012.

Если на территории вашего субъекта РФ (муниципального образования, региона) отсутствует подходящая для проведения сравнения специализированная организация, то, по мнению Минфина, компания может использовать показатели специализированной организации, расположенной на территории ближайшего субъекта РФ, но с учетом необходимых корректировок, учитывающих сопоставимость условий деятельностиПисьма Минфина от 26.01.2015 № 03-03-06/1/2161, от 04.04.2013 № 03-03-06/1/10939. Однако, к сожалению, чиновники забыли пояснить, где взять или как рассчитать указанные поправочные коэффициенты.

Если специализированной организации, которая ведет аналогичную деятельность, не существует, то судьи в такой ситуации приходят к выводу, что компания вправе принять для целей налогообложения весь полученный от деятельности структурного подразделения убытокПостановление № 7841/08.

Между прочим, необязательно проводить сравнительный анализ самостоятельно. Для этого можно привлечь стороннюю компанию (например, независимое агентство)Постановление АС МО от 18.08.2015 № Ф05-10814/2015.

Отметим также, что доказывать соблюдение условий, установленных ст. 275.1 НК РФ, должна компания (а не проверяющие) путем представления документов, подтверждающих соответствие показателей деятельности ОПХ и специализированной организацииПостановление № 7841/08.

НДС

Если объект ОПХ участвует в производстве товаров (работ, услуг) и не переведен на вмененку, то при реализации компания начисляет НДС в обычном порядкеподп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. То же самое можно сказать и о вычетах входного НДСподп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ. Но спорные вопросы по НДС все же есть.

Начислять ли НДС при передаче товаров (работ, услуг) для нужд ОПХ?

Обязанность начислить НДС возникает при одновременном выполнении следующих условийподп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ:

  • имеется факт передачи товаров (работ, услуг) от ГП к ОПХ для собственных нужд;
  • расходы по таким товарам (работам, услугам) не учитываются при расчете налога на прибыль (они поименованы в ст. 270 НК РФ или не соответствуют критериям ст. 252 НК РФ).

И зачастую при проверке компаний, в состав которых входят ОПХ, налоговики доначисляют им НДС на стоимость товаров (работ, услуг), переданных для нужд этих подразделений, в случаях, когда эти компании получили убытки от деятельности ОПХ. А правомерны ли такие действия проверяющих? Судьи считают, что нет, и вот почемуПостановления ФАС МО от 21.07.2014 № Ф05-9599/2011, от 22.05.2013 № А40-84838/12-108-102; 9 ААС от 22.12.2014 № 09АП-52424/2014. Обязанность по исчислению НДС связана именно с невозможностью учета расходов при расчете налога на прибыльПостановление Президиума ВАС от 19.06.2012 № 75/12. Тогда как полученный от деятельности ОПХ убыток компания имеет право перенести на последующие отчетные (налоговые) периодыст. 275.1 НК РФ. Кроме того, затраты, связанные с ОПХ, учитываются (при условии соответствия требованиям ст. 252 НК РФ) при формировании отдельной налоговой базы по деятельности ОПХ. Поэтому тот факт, что деятельность ОПХ не принесла в конкретный период соразмерную расходам прибыль, не имеет отношения к определению объекта по НДС.

А что с входным НДС?

Споры могут возникнуть в ситуации, когда основная деятельность компании облагается НДС, а деятельность ОПХ — нет. Как, например, в одном рассматриваемом судом деле компании, имеющей санаторий-профилакторий.

Это подразделение продавало путевки на санаторно-курортное лечение, то есть совершало не облагаемые НДС операцииподп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ. При этом компания полагала, что может применить правило «пяти процентов»п. 4 ст. 170 НК РФ. И поскольку доля расходов санатория по отношению к общей величине расходов общества на производство и реализацию составляла менее 5%, то компания принимала к вычету весь входной НДС.

Однако судьи заняли сторону проверяющих. Несмотря на то, что основная деятельность компании подлежала налогообложению, суд отклонил доводы фирмы о том, что расчет сумм НДС ведется в целом по юридическому лицу, а не по отдельным его участкам. Судьи решили, что поскольку подразделение ведет только не облагаемую НДС деятельность, то весь входной НДС по предназначенным для него товарам (работам, услугам) нужно учитывать в стоимости соответствующих товаров (работ, услуг)п. 2 ст. 170 НК РФ. Правило «пяти процентов» в таком случае не применяетсяПостановление АС ЗСО от 03.06.2015 № Ф04-18551/2015 (Определением ВС от 24.09.2015 № 304-КГ15-11541 отказано в передаче этого дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ).

***

Хотелось бы еще обратить внимание на порядок учета в целях налогообложения прибыли налогов и взносов, связанных с деятельностью объектов ОПХ. Так, в расходах при расчете отдельной налоговой базы в рамках деятельности ОПХ в соответствии со ст. 275.1 НК РФ учитываются:

  • страховые взносы во внебюджетные фонды, начисленные на зарплату работников объектов ОПХПисьма Минфина от 22.06.2015 № 03-03-06/1/35994, от 26.11.2015 № 03-03-06/1/68793;
  • транспортный налог на транспортные средства, используемые в деятельности ОПХПисьмо Минфина от 26.11.2015 № 03-03-06/1/68793;
  • налог на имущество по объектам недвижимости, которые используются только в деятельности ОПХ, как, впрочем, и земельный налог по участкам, занятым исключительно этими объектамиПисьмо Минфина от 28.02.2008 № 03-03-05/14.

Если же налоги (на имущество и земельный) начисляются со стоимости объектов, которые используются как в основной деятельности, так и в деятельности ОПХ (например, столовая находится в офисном здании), то суммы этих налогов не нужно распределять между основной и «обслуживающей» деятельностью, ведь они исчисляются с единой налоговой базыПисьмо Минфина от 22.06.2015 № 03-03-06/1/35994. То есть их можно включить в расходы при расчете общей налоговой базы по основному виду деятельности.

Другие статьи журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» на тему «Обособленные подразделения, филиалы, представительства»:

Организациям, использующим в хозяйственной деятельности объекты опх

На балансе организации числится недвижимость, в том числе объекты обслуживающих производств и хозяйств (ОПХ). В отношении данной недвижимости, а также земельных участков, на которых она размещена, организация исчисляет налоги — на имущество и земельный соответственно. Можно ли эти налоги (будем называть их имущественными) в полном объеме учесть в расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль от основной деятельности (ведь закон обязывает организации отдельно формировать налоговую базу по деятельности подразделений, относящихся к объектам ОПХ)? До недавнего времени Минфин отвечал на этот вопрос отрицательно. Суды, в свою очередь, мнение ведомства не разделяли. И о чудо! Чиновники, кажется, вняли доводам арбитров и поменяли свою позицию. Подтверждение тому — Письмо от 22.06.2015 N 03-03-06/1/35994.

О налогообложении деятельности ОПХ

Прежде чем перейти к анонсированному вопросу, вспомним нормы, которые следует знать организациям, имеющим на балансе объекты ОПХ.

Согласно п. 1 ст. 274 НК РФ налоговая база по налогу на прибыль — это денежное выражение подлежащей налогообложению прибыли, особенности исчисления которой установлены в ст. 247 НК РФ. В названной норме сказано, что для российских организаций, не являющихся участниками КГН, прибылью признается величина, равная разности между полученными доходами и произведенными расходами, определяемыми по правилам гл. 25 НК РФ.

И еще один нюанс, закрепленный в ст. 274 НК РФ: налогоплательщики обязаны вести раздельный учет доходов (расходов) по операциям, в отношении которых в соответствии с обозначенной главой НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка (п. 2).

Такой порядок (отличный от общего) установлен в ст. 275.1 НК РФ, в которой изложены особенности определения налоговой базы организациями, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов ОПХ.

Так какие же производства и хозяйства являются обслуживающими? Представим их перечень (он определен в упомянутой норме) в схематичном виде (см. схему на с. 35).

—————————————¬
——————+Обслуживающие производства и хозяйства¦
¦ L—————————————
¦ ———————————————-¬
¦ —>¦ Жилой фонд, гостиницы (за исключением ¦
¦ ¦ ¦туристических), дома и общежития для приезжих¦
¦ ¦ L———————————————-
¦ ¦ ———————————————-¬
¦ ¦ ¦ Объекты внешнего благоустройства, ¦
¦ ———————-¬+->¦ искусственные сооружения, бассейны, ¦
¦ ¦ Объекты ¦¦ ¦ сооружения и оборудование пляжей ¦
+>¦жилищно-коммунального++ L———————————————-
¦ ¦ хозяйства ¦¦ ———————————————-¬
¦ L———————-+->¦ Объекты газо-, тепло- и электроснабжения ¦
¦ ¦ ¦ населения ¦
¦ ¦ L———————————————-
¦ ¦ ———————————————-¬
¦ ¦ ¦ Участки, цехи, базы, мастерские, гаражи, ¦
¦ ¦ ¦ специальные машины и механизмы, склады, ¦
¦ L->¦предназначенные для техобслуживания и ремонта¦
¦ ¦ объектов ЖКХ, социально-культурной сферы, ¦
¦ ¦ физкультуры и спорта ¦
¦ L———————————————-
¦ ———————————————-¬
¦ —>¦ Объекты здравоохранения, санатории ¦
¦ ¦ ¦ (профилактории), базы отдыха, пансионаты ¦
¦ ¦ L———————————————-
¦ ¦ ———————————————-¬
¦ ¦ ¦ Детские дошкольные объекты, детские лагеря ¦
¦ ———————-¬+->¦ отдыха ¦
¦ ¦ Объекты ¦¦ L———————————————-
+>¦ социально-культурной++ ———————————————-¬
¦ ¦ сферы ¦¦ ¦ Объекты культуры, физкультуры и спорта ¦
¦ L———————-+->¦ (треки, ипподромы, конюшни, теннисные корты,¦
¦ ¦ ¦ площадки для гольфа, бадминтона, ¦
¦ ¦ ¦ оздоровительные центры) ¦
¦ ¦ L———————————————-
¦ ¦ ———————————————-¬
¦ ¦ ¦ Объекты непроизводственных видов бытового¦
¦ L->¦ обслуживания населения (бани, сауны) ¦
¦ L———————————————-
L——T————————T—————————-¬
¦/ ¦/ ¦/
——-+——-¬ ———+——-¬ —————+————-¬
¦ Подсобное ¦ ¦Учебно-курсовые¦ ¦Иные аналогичные хозяйства,¦
¦ хозяйство ¦ ¦ комбинаты ¦ ¦ производства и службы ¦
L————— L—————- L—————————-

Согласно абз. 1 ст. 275.1 НК РФ организации, в состав которых входят подразделения, ведущие деятельность через объекты ОПХ, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

К сведению. Выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по объектам ОПХ, расходы, связанные с ведением деятельности через эти объекты, а также убытки (при их наличии) отражаются в Приложении 3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль <1> (строки 180 — 201, 340 — 360). Показатели данных строк переносятся в соответствующие строки Приложений 1 (строка 030) и 2 (строка 080) к листу 02, а также в сам лист 02 (строка 050).

<1> Форма и Формат представления декларации утверждены Приказом ФНС России от 26.11.2014 N ММВ-7-3/600@.

Дело в том, что функционирование ОПХ, как правило, убыточно (ведь их основная задача — не систематическое извлечение прибыли, а обслуживание производственного процесса, оказание услуг своим (и не только) работникам обычно на льготных условиях). Поэтому убыточность вспомогательных служб и производств не должна оказывать существенного влияния на общее финансовое состояние компании. В связи с этим законодатель установил особые правила налогообложения данной категории налогоплательщиков.

Обратите внимание! Наличие на балансе организации специализированных вспомогательных служб и объектов ОПХ не всегда влечет необходимость соблюдения требований, прописанных в ст. 275.1 НК РФ. Норма не подлежит применению, если данные службы и объекты не используются по своему прямому назначению, то есть не удовлетворяют нужды основного производства налогоплательщика и его работников. Иными словами, для решения вопроса о раздельном учете доходов (расходов) организации сначала надо определить, отвечает ли ее структурное подразделение критериям обслуживающих производств (хозяйств).

Налоговая служба в Письме от 10.01.2012 N АС-4-3/9 обозначила эти критерии:

  • деятельность, связанная с использованием объектов ОПХ, не является для налогоплательщика единственной и основной, то есть обслуживающие производства и хозяйства должны быть выделены в самостоятельные структурные подразделения;
  • реализация товаров (работ, услуг) такими структурными подразделениями организации осуществляется за плату;
  • продажа товаров, работ, услуг производится как работникам налогоплательщика, так и сторонним лицам.

Если подразделения организации отвечают указанным критериям, налоговая база по деятельности, связанной с использованием объектов ОПХ, определяется с учетом положений ст. 275.1 НК РФ. В противном случае налоговая база по таким подразделениям исчисляется в общеустановленном порядке <2>.

<2> Дополнительно читайте статью Е.А. Логиновой «В каком случае подразделение следует признать объектом ОПХ?», N 10, 2013.

Какие же особые правила налогообложения содержатся в упомянутой норме? Что касается прибыли от деятельности обслуживающих производств и хозяйств, она принимается в расчет общей налоговой базы в том отчетном (налоговом) периоде, когда была получена. А вот с признанием убытков следует быть осторожнее. Сразу они могут быть учтены при исчислении налога на прибыль только при одновременном соблюдении условий, указанных в ст. 275.1 НК РФ. Таких условий три, вот они:

  • стоимость реализуемых налогоплательщиком товаров (работ, услуг) через структурные подразделения ОПХ должна соответствовать стоимости аналогичных товаров (работ, услуг), продаваемых специализированными организациями, осуществляющими подобную деятельность (абз. 6);
  • затраты на содержание объектов ОПХ не должны превышать обычных расходов специализированных организаций (для них такая деятельность должна быть основной) на обслуживание аналогичных объектов (абз. 7);
  • условия оказания налогоплательщиком услуг или выполнения работ не должны существенно отличаться от условий ведения деятельности специализированными организациями, для которых она является основной (абз. 8).

Если перечисленные условия не выполняются, убытки налогоплательщик будет погашать исключительно за счет прибыли от деятельности объектов ОПХ, полученной в последующие десять лет (абз. 9 ст. 275.1 НК РФ) <3>.

<3> Дополнительно читайте статью Е.А. Логиновой «О порядке признания доходов и расходов, связанных с деятельностью ОПХ», N 11, 2013.

И последнее, на что хотелось бы обратить внимание читателей. Налогоплательщики — градообразующие организации (то есть те, у которых численность работников составляет не менее четверти численности работающего населения соответствующего населенного пункта) могут принять для целей налогообложения фактически осуществленные расходы на содержание объектов ОПХ. Такое право предусмотрено абз. 10 ст. 275.1 НК РФ.

Итак, мы коротко рассказали о нюансах налогообложения организаций, которые имеют в своем составе структурные подразделения — обслуживающие производства и хозяйства. А теперь перейдем к анонсированному вопросу: как с учетом данных нюансов относить на расходы имущественные налоги, исчисленные в том числе в отношении объектов ОПХ?

Первоначальная позиция финансового ведомства

Раз есть особые правила, значит, они должны применяться. Примерно так рассуждали чиновники Минфина России в Письме от 28.02.2008 N 03-03-05/14, разъясняя порядок учета расходов в виде сумм земельного налога по участкам, занятым непроизводственными объектами.

Не пугайтесь, данные разъяснения ведомства касаются рассматриваемого нами вопроса. Дело в том, что объекты непроизводственной сферы (например, общежития или оздоровительные лагеря) в целях применения положений гл. 25 НК РФ относятся к объектам ОПХ. А, как мы установили, правила исчисления налога на прибыль организациями, осуществляющими деятельность через названные объекты, закреплены в ст. 275.1 НК РФ. Ее нормы обязывают последних определять налоговую базу по указанной деятельности отдельно. Значит, расходы в виде сумм земельного налога по участкам, на которых расположены непроизводственные объекты, учитываются для целей налогообложения в соответствии с особенностями, предусмотренными указанной нормой.

То есть, по мнению Минфина, из общей суммы продекларированного земельного налога организация должна выделить его часть, приходящуюся на участки, занятые объектами ОПХ. И эта часть налога не может быть учтена в общем порядке в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Она (часть налога), безусловно, будет признана в целях налогообложения, но только в составе затрат, понесенных обслуживающими производствами (хозяйствами).

Обратите внимание! В анализируемом Письме финансового ведомства речь идет только о земельном налоге. Однако принято считать (это соответствует арбитражной практике), что в таком же порядке следует признавать в целях налогообложения прибыли и сумму налога на имущество, определяемого в том числе в отношении объектов ОПХ.

Полагаем, разделить указанным образом земельный налог не составит труда, если объекты ОПХ (причем используемые по назначению) размещены на отдельно выделенном земельном участке, состоящем на кадастровом учете. А если на нем находятся не только объекты непроизводственной сферы или не все из них отвечают критериям обслуживающих производств (хозяйств)? Как быть в этом случае?

Какой-либо методики деления кадастровой стоимости участка (именно она согласно ст. 390 НК РФ является налоговой базой для расчета налога, который определяется в отношении каждого земельного участка, признаваемого объектом налогообложения) Минфин не предлагает. Если сумму налога распределять исходя из площади земли, занятой соответствующими объектами ОПХ, то на основании каких документов должно производиться такое распределение?

С налогом на имущество, согласитесь, тоже могут возникнуть трудности. Хорошо, если обслуживающие производства или хозяйства числятся на балансе организации как самостоятельный объект основных средств. А если это не так, как налогоплательщику разделить налог? Вычленять из общего перечня имущества то, которое используется в деятельности соответствующего структурного подразделения?

В общем, вопросов, полагаем, у налогоплательщиков, которые восприняли разъяснения Минфина как руководство к действию, возникала масса. А вот у инспекторов, по-видимому, на все вопросы были исчерпывающие ответы. Они без проблем умудрялись из продекларированных организацией имущественных налогов выделить суммы, приходящиеся на обслуживающие производства (хозяйства). Правда, на стадии судебных разбирательств все усилия проверяющих, как правило, сходили на нет.

Суды: суммы налогов — самостоятельный вид расходов

Такой вывод сделан, например, в Постановлении ФАС УО от 23.06.2011 N Ф09-3440/11-С2 по делу N А60-29304/2010-С6.

Данный налоговый спор разгорелся вокруг двух объектов ОПХ — здравпункта и столовой. Проверяющие сочли, что общество в нарушение п. 1 ст. 252 и ст. 275.1 НК РФ отнесло на расходы по основному виду деятельности суммы налога на имущество и земельного налога в части названных объектов. По мнению налогового органа, спорные суммы должны быть учтены при исчислении налоговой базы по объектам обслуживающих производств и хозяйств.

Суды признали позицию контролеров ошибочной. Арбитры решили, что при определении налоговой базы по основному виду деятельности общество обоснованно учло в полном объеме сумму упомянутых налогов в прочих расходах, а не в составе затрат по деятельности, связанной с использованием объектов ОПХ. Аргументы для такого вердикта железные.

Вывод суда. Согласно пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ суммы налогов являются самостоятельным видом расходов налогоплательщика, связанным с исполнением публично-правовой обязанности перед бюджетом, а не с содержанием обслуживающих производств.

Кроме того, судьи отметили, что отдельных земельных участков под «столовую» или «здравпункт», из кадастровой стоимости которых можно было бы исчислить суммы земельного налога по данным объектам, равно как и отдельных объектов основных средств, являющихся «столовой» или «здравпунктом», у общества не существует.

Еще один судебный акт того же округа — Постановление от 07.11.2011 N Ф09-7085/11 по делу N А60-45337/10. В нем арбитры по тем же основаниям поддержали организацию, которая в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ отнесла на расходы по основному виду деятельности суммы налога на имущество в части объектов ОПХ — базы отдыха и жилого фонда.

Есть и другое основание для удовлетворения требований налогоплательщиков

Нельзя не отметить, что в правоприменительной практике встречаются судебные акты иного вида. В них арбитры, в принципе, не опровергают позицию инспекторов, согласно которой расходы в виде сумм имущественных налогов по объектам непроизводственной сферы должны учитываться отдельно в порядке ст. 275.1 НК РФ. Но, проанализировав использование налогоплательщиками этих объектов, суды приходят к выводу, что указанная норма в рассматриваемых случаях применению не подлежит.

Пример — Постановление ФАС МО от 05.12.2012 по делу N А40-47856/10-107-250.

Согласно материалам этого дела налогоплательщик включил в состав расходов по основным видам деятельности налог на имущество и земельный налог, исчисленные в отношении непроизводственных объектов (стадиона, трех баз отдыха, бани, пансионата). По мнению проверяющих, с учетом ограничений, установленных ст. 275.1 НК РФ, расходы на уплату этих налогов могут быть признаны в составе налоговой базы, рассчитанной исключительно по конкретному обслуживающему производству (хозяйству).

Налогоплательщик с инспекторами не согласился. И, как оказалось, правильно сделал. В ходе процесса суды исследовали характеристики и цели создания каждого из спорных объектов. Выяснилось, что они либо вообще не функционировали, либо использовались не в качестве обслуживающих производств, а только как объекты, предназначенные для выполнения работодателем обязательных условий охраны труда (что предписано положениями ТК РФ и соответствующего ведомственного законодательства).

В итоге судьи констатировали:

Вывод суда. В проверяемый период общество не осуществляло деятельность, связанную с использованием объектов ОПХ. Значит, оснований для отдельного определения налоговой базы по такой деятельности не имелось.

Аналогичная ситуация была рассмотрена арбитрами Уральского округа (Постановление от 07.09.2010 N Ф09-7086/10-С3 по делу N А60-4597/2010-С6).

В данном деле предметом спора стал земельный налог, исчисленный в отношении участков, на которых находились дворец культуры и пионерский лагерь. Последние в проверяемом периоде не эксплуатировались, доходов не приносили.

Суд первой инстанции <4> признал несостоятельными доводы налогоплательщика о том, что отсутствие реализации товаров (работ, услуг) через объекты ОПХ является основанием для неприменения положений ст. 275.1 НК РФ. По мнению суда, из названной нормы следует: даже если оздоровительный лагерь в проверяемый период не принимал посетителей, но объект не был ликвидирован, законсервирован, персонал лагеря работал и не был уволен, связанная с использованием объекта ОПХ деятельность продолжается (она может не приносить доход, быть убыточной, но деятельность ведется).

<4> Решение Арбитражного суда Свердловской области от 18.03.2010.

Учитывая сказанное, суд пришел к выводу: поскольку общество является налогоплательщиком, в состав которого входят обособленные подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов ОПХ, оно должно было расходы в виде сумм земельного налога по участкам, на которых находятся данные объекты, учитывать отдельно в порядке ст. 275.1 НК РФ, а не включать их в общие расходы по правилам ст. 264 НК РФ.

При этом суд отметил, что отдельное определение налоговой базы (и включение в отдельный расход земельного налога) обусловлено не назначением земельного участка, а наличием на нем объектов ОПХ и ведением деятельности через эти объекты. Участок, на котором расположены дворец культуры и оздоровительный лагерь, имеет кадастровый номер, он индивидуализирован. Доказательств того, что на нем помимо названных имеются производственные объекты, налогоплательщик не представил. Поэтому, по мнению суда, неясности по расчету земельного налога (как в ситуации, если бы на одном участке имелись и производственные, и непроизводственные объекты) в данном случае отсутствуют.

Но налоговики радовались своей победе недолго — арбитры апелляционной инстанции <5> (а за ними и кассационной) признали позицию нижестоящего суда ошибочной. В судебных актах они отметили, что спорные объекты не функционировали, поскольку были признаны непригодными к дальнейшему использованию, а их восстановление сочтено неэффективным.

<5> Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.05.2010 N 17АП-4204/2010-АК.

В связи с этим судьи резюмировали следующее:

Вывод суда. При отсутствии факта эксплуатации самого объекта ОПХ распространение нормы права, регулирующей налогообложение деятельности, осуществляемой через такой объект (ст. 275.1 НК РФ), прямо противоречит налоговому законодательству. Поэтому при отнесении суммы земельного налога на расходы у общества в налоговом учете образовались не убытки, а внереализационные расходы.

Учитывая это, суд апелляционной инстанции счел, что налогоплательщик, воспользовавшись правом, предоставленным ему ст. 264 НК РФ, правомерно отнес в состав внереализационных расходов затраты по уплате земельного налога.

Не будем строги к арбитрам, которые поставили знак равенства между прочими расходами, связанными с производством и реализацией, и внереализационными. Важна суть: земельный налог должен быть учтен при исчислении налога на прибыль в общем порядке. Да к тому же положения гл. 31 НК РФ не предусматривают исчисление и уплату данного налога отдельно в отношении части земельного участка в зависимости от расположения на нем тех или иных объектов.

Окружной суд с выводами апелляционной инстанции полностью согласился: для применения особенностей учета расходов, предусмотренных ст. 275.1 НК РФ, оснований не имеется.

Как видим, как ни старались налоговики заставить организации, на балансе которых есть объекты ОПХ, учитывать имущественные налоги в целях налогообложения прибыли особым способом, ничего у них не получилось. Хотя теперь вряд ли это понадобится, ведь Минфин сменил гнев на милость.

Новый подход финансового ведомства

Итак, обратимся к Письму от 22.06.2015 N 03-03-06/1/35994. Процитировав положения пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, его авторы констатировали, что в состав расходов включаются все налоги и сборы, начисляемые организацией в соответствии с законодательством о налогах и сборах, по которым она является налогоплательщиком. Исключение составляют НДС и акцизы, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также суммы налога на прибыль и платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду, которые не учитываются в целях налогообложения. Основанием для учета подобных расходов являются суммы, отражаемые в налоговых декларациях по соответствующему налогу, подлежащие уплате в бюджет.

Учитывая это, чиновники пришли к такому выводу:

Позиция Минфина. Поскольку налог на имущество и налог на землю исчисляются с единой налоговой базы (без распределения на обслуживающие производства и основную деятельность), при условии надлежащего документального подтверждения данных расходов они учитываются в уменьшение прибыли в сумме, отраженной в декларации.

Что же касается страховых платежей во внебюджетные фонды, по мнению ведомства, они подлежат распределению, так как базой для расчета данных платежей является выплата конкретному сотруднику.

Остается надеяться, что в ближайшей перспективе Минфин не поменяет свою позицию, а налоговики будут ей следовать при проведении контрольных мероприятий.

Г.П.Антонова

Эксперт журнала

«Налог на прибыль:

учет доходов и расходов»

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *