Необоснованная налоговая выгода судебная практика 2017 2018

Содержание

Как появилось понятие необоснованной налоговой выгоды

Законодатель не включил ни в НК РФ, ни в другие нормативно-правовые акты или судебные постановления определение данного понятия. Фактически, необоснованная налоговая выгода – это термин, который применяют налоговые органы и суды для определения неправомерного характера экономии на налоговых платежах.

Первоначально данный вопрос в значительной степени систематизировал ВАС РФ. В своем постановлении № 53 от 12.10.2006 Пленум ВАС РФ перечислил ряд признаков, по которым можно утвердительно ответить на вопрос о наличии необоснованной налоговой выгоды. Также данное постановление дает определение общего понятия налоговой выгоды независимо от ее правомерности. Под ней ВАС РФ понимает любую возможность уменьшения налоговых обязательств перед бюджетами.

Через 11 лет после выхода постановления, 19 августа 2017 года, ввели новую статью Налогового кодекса. По сути, ст. 54.1 НК РФ также раскрывает вопросы необоснованной налоговой выгоды, хотя ни в ней, ни в статье 11 законодатель не дает прямого определения этого понятия.

Вскоре после вступления в силу новой статьи ФНС заявила, что статья:

  • не упорядочивает положения постановления № 53;
  • вводит перечень действий, которые свидетельствуют о необоснованной налоговой выгоде, а также перечень условий для законного получения налоговой экономии без претензий со стороны государственных органов (письмо ФНС России от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@).

Что такое необоснованная налоговая выгода на практике: признаки и способы выявления

Ранее ВАС РФ заявлял, что к признакам нарушения можно отнести ситуации, когда, например:

  • налоговую экономию получают вне связи с реальностью (п. 4 постановления № 53);
  • у предпринимателя объективно нет финансовых и материальных ресурсов, благодаря которым он получил налоговую выгоду (п. 5 постановления № 53).

ВАС РФ также говорил, что все обстоятельства при доказывании необоснованной выгоды надо учитывать в совокупности. Такие признаки как, например, взаимозависимость сторон или разовость операции, сами по себе не являются безусловными свидетельствами неправомерной экономии на налогах.

Ст. 54.1 НК РФ содержит иной подход к определению необоснованной налоговой выгоды. Фактически, под ней кодекс подразумевает налоговую экономию в результате искажения сведений:

  • о фактах предпринимательской деятельности;
  • об объектах налогообложения;
  • в налоговой отчетности (п. 1 ст. 54.1 НК РФ).

Также налоговые органы оспорят правомерность действий предпринимателя, если отсутствует хотя бы одно из условий:

  • цель действий – не неуплата налога;
  • сделку исполняет тот, кто прямо обязан это делать по договору или по закону (п. 2 ст. 54.1 НК РФ).

При этом кодекс указывает на обстоятельства, которые по отдельности не могут быть основаниями для предъявления претензий по необоснованной налоговой выгоде:

  • подписание документов неизвестным лицом,
  • налоговые споры контрагента по сделке,
  • иные возможности получения такого же результата по сделке.

Как налоговые органы доказывают необоснованную налоговую выгоду

Именно сотрудники налоговых инспекций должны доказывать неправомерность налоговой экономии. Это правило содержит п.5 ст. 82 НК РФ. ФНС России выпустила ряд писем, в которых:

  • разъясняет порядок применения ст. 54.1 НК РФ,
  • дает указания налоговикам по порядку проверки фактов необоснованной налоговой выгоды.

В своем письме от 16.08.2017 № СА-4-7/16152@ ФНС России говорит, что:

  • инспекторы должны получать доказательства, которые свидетельствуют об умышленном поведении предпринимателей при получении неправомерной налоговой экономии;
  • следует проверять именно реальность сделки и ее исполнимость контрагентом первого звена.

Письмо содержит примеры действий в рамках необоснованной налоговой выгоды, в частности:

  • использование налогоплательщиком схем транзитных операций между связанными контрагентами,
  • привлечение посредников,
  • применение нетипичных сроков платежей.

Минфин РФ также выпустил разъяснения по порядку доказывания обстоятельств необоснованной налоговой выгоды в ходе проверок ФНС России. Так, в своем письме от 28.11.2018 № 03-12-12/1/85982 Минфин РФ указал, что сам процесс поиска и сбора доказательств необходимо осуществлять не только с применением положений НК РФ, но и постановления № 53. А в письме от 15.02.2019 № 03-02-07/1/9647 Минфин РФ указывает на возможность предъявления претензий по необоснованной налоговой выгоде при применении схем дробления бизнеса.

В ходе налоговых проверок инспектора ФНС осуществляют, например, такие действия, как:

  • проверки операций со связанными сторонами (особенно актуально для групп компаний и холдингов);
  • анализ случаев применения налоговых льгот и освобождений из-под налогообложения;
  • контроль вопросов исполнения и оплаты обязательств по сделкам;
  • отслеживание фактов обналичивания денежных средств.

Как предпринимателей наказывают за получение необоснованной налоговой выгоды

За необоснованную экономию на налогах существуют следующие виды ответственности:

  • налоговая;
  • административная (штрафы либо дисквалификация на определенный срок);
  • уголовная (вплоть до тюремного заключения), такая ответственность возникает не всегда и зависит от суммы неуплаченных налогов.

Налоговая ответственность предусмотрена различными статьями НК РФ (например, ст. 120, 122) и подразумевает доначисление налогов, штрафов и пени.

Административную ответственность регулирует статья 15.11 КоАП РФ. Она включает в себя следующие наказания для должностных лиц:

  • штрафы от 5 000 до 20 000 руб.;
  • дисквалификацию на срок от 1 года до 2 лет.

Уголовная ответственность применяется только к физическим лицам. Сюда могут входить, например, собственники предприятий, которые применяют схемы необоснованной налоговой выгоды. Статьи 198, 199 и 199.1 УК РФ регулируют данный вопрос.

Судебная практика по спорам с налоговой о получении необоснованной выгоды неоднозначна и зависит от конкретных обстоятельств дела.

АС Московского округа рассмотрел кассационную жалобу компании, которой отказали в иске суды предыдущих инстанций. Предприниматель требовал признать недействительным решение налогового органа. Инспекция привлекла его к ответственности по налогу на прибыль и НДС. Суд кассационной инстанции также отказал компании в иске, так как контрагент организации был по факту нереальным по совокупности доказательств (транзитное перечисление денег, отсутствие аренды и зарплаты и т. п.). Должную осмотрительность истец не проявил (по п.1. постановления № 53). Таким образом, компания получила необоснованную налоговую выгоду (постановление АС МО от 12.02.2019 № Ф05-13233/2018).

В другом деле суды встали на сторону налогоплательщика. Они указали, что налоговые претензии к контрагенту сами по себе не свидетельствуют о получении необоснованной налоговой выгоды предпринимателем. Необходимо исследовать вопрос о проявлении должной осмотрительности. ФНС не доказала, что налогоплательщик действовал согласованно со своими партнерами (постановление АС Волго-Вятского округа от 04.10.2018 № Ф01-4355/2018).

Источник: https://www.arbitr-praktika.ru/article/2408-neobosnovannaya-nalogovaya-vygoda

Суть спора

Общество с ограниченной ответственностью из Анапы обратилось в арбитражный суд с исковым заявлением о признании недействительным решения ИФНС о привлечении его к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данное правонарушение выразилось в том, что в период 2010 — 2012 гг. налогоплательщик совершил ряд операций по реализации объектов недвижимости в пользу физических лиц. При этом, цены реализации объектов недвижимости по договорам купли-продажи были занижены организацией относительно рыночного уровня. Данное обстоятельство было выявлено в ходе налоговой проверки, вовремя которой специалисты ФНС в порядке статьи 95 Налогового кодекса РФ назначили экспертизу, а оценщики сделали выводы об отклонении цены сделки по реализации обществом спорных объектов от рыночных цен. В результате, ФНС применила нормы статьи 40 НК РФ, определив размер подлежащего налогообложению дохода по данным операциям, исходя из рыночной стоимости отчужденного имущества, и потребовала налогоплательщика заплатить недоимку и штраф по статье 122 НК РФ. Кроме того, проверяющие сделали вывод о том, что доход общества, исчисленный исходя из рыночной стоимости объектов недвижимости, превысил предельное значение, предусмотренное пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ. Поэтому ИФНС пришла к выводу об утрате налогоплательщиком права на применение УСН и возникновении в связи с этим необходимости уплаты налогов по общей системе налогообложения.

Решение суда

Решением арбитражного суда первой инстанции, оставленным без изменения постановлением арбитражного апелляционного суда, требование налогоплательщика было удовлетворено частично. Судьи признали недействительным оспариваемое решение налогового органа в части выявления необоснованной налоговой выгоды. Однако арбитражный суд кассационной инстанции отменил данные судебные акты и направил дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции. Арбитры указали на существенные нарушения при рассмотрении дела норм материального и процессуального права, повлиявших на исход дела. При рассмотрении в надзорном порядке Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ было вынесено определение от 1 декабря 2016 г. N 308-КГ16-10862, которым решение кассации было отменено, а судебные акты низших инстанций были восстановлены.

Арбитры, принимая решение о несостоятельности выводов ФНС, не усмотрели оснований для вывода о взаимозависимости между налогоплательщиком и гражданами-покупателями недвижимости. Тогда как ФНС утверждала, что именно отношения между сторонами повлияли на условия данных сделок и экономические результаты их исполнения. В связи с этим судьи пришли к выводу о невозможности использовать данные о рыночной стоимости объектов недвижимости, представленные инспекцией. Кроме того, суды отказали ФНС в удовлетворении ходатайства о назначении по делу судебной экспертизы для определения рыночной стоимости отчужденных объектов недвижимости. Арбитры отметили, что проведение экспертизы не может восполнять пробелы и устранять недостатки, допущенные налоговым органом при проведении проверки.

Верховный суд с выводами коллег согласился и отметил, что по общему правилу налоговые последствия совершенных организацией операций определяются из условий заключенных им сделок, а исчисление налогов из рыночных цен вместо цен, согласованных сторонами сделки, возможно только в случаях, установленных законом. В рассматриваемый период времени полномочия органов ФНС по проверке правильности применения цен в рамках контроля за полнотой исчисления налогов определялись статьей 40 НК РФ. По ее нормам определенная сторонами сделки цена могла быть оспорена в целях налогообложения только в случаях, перечисленных в пункте 2 данной статьи, а именно:

  • по сделкам между взаимозависимыми лицами;
  • по товарообменным (бартерным) операциям;
  • при значительном колебании уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного периода времени.

Согласно позиции, приведенной в пункте 13 совместного постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11.06.1999 N 41/9, в других случаях налоговый орган не может оспаривать цену товаров, работ, услуг, указанную сторонами в сделке. Кроме отсутствия доказательств взаимозависимости продавца и покупателей, инспекция не смогла доказать и значительность колебания уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) объектам недвижимости в пределах непродолжительного периода времени. Таким образом, у органа ФНС отсутствовали предусмотренные Налоговым кодексом основания для оспаривания цен, примененных налогоплательщиком при реализации объектов недвижимости в 2010 году, исходя из которых общество определило налоговую базу (доходы) и исполнило свою налоговую обязанность.

При этом, ВС РФ отметил, что одно лишь отличие примененной налогоплательщиком цены от рыночного уровня не позволяет утверждать о направленности его действий на уклонение от налогообложения, поэтому выводы судов первой и апелляционной инстанции являются правильными.

2. Оплата сделки векселями между взаимозависимыми лицами приводит к необоснованной налоговой выгоде по НДС

Организация, которая посредством расчетов векселями с взаимозависимыми (аффилированными) с ней лицами создает ситуацию, при которой источник возмещения НДС из бюджета не формируется, реальность расходов по сделке отсутствует и не предполагается, а сами переданные векселя возвращаются ей по договорам займа, полчает необоснованную налоговую выгоду, искуственно занижая НДС. Поэтому должна понести наказание. К такому решению пришел Арбитражный суд Уральского округа.

Организация обратилась в арбитражный суд с заявлением к ИФНС о признании недействительным ее решения о привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа за неуплату налога, в результате иного неправильного исчисления НДС и начисления пени, а также предложения уменьшить сумму НДС, излишне заявленную к возмещению из бюджета.

Данное правонарушение по мнению налоговиков выразилось в том, что налогоплательщик заключил несколько финансово-хозяйственных сделок, в результате которых была создана искусственная ситуация, при которой у заявителя возникло формальное право на применение налоговых вычетов, что свидетельствует о необоснованной налоговой выгоде. Данные сделки заключались в приобретении объектов недвижимости и оплате их векселями. В ходе налоговой проверки сотрудники ФНС выяснили, что были факты передачи контрагентами одних и тех же векселей. Кроме того, были обнаружены материалы, свидетельствующие об отсутствии реальных, то есть основанных на действительных хозяйственных операциях, расчетов между участниками передачи векселей.

Решением суда первой инстанции в удовлетворении требований налогоплательщика было отказано.Постановлением арбитражного апелляционного суда данное решение было оставлено без изменения. Арбитражный суд Уральского округа в постановлении от 21 февраля 2017 г. N Ф09-12451/16 по делу N А60-17261/2016 с выводами коллег согласился и кассационную жалобу отклонил.

Арбитры отметили, что налоговая служба смогла доказать взаимозависимость лиц, участвующих в хозяйственной операции. Налогоплательщик применил налоговый вычет по хозяйственной операции приобретения объекта недвижимости, поскольку требования статьи 169 НК РФ, статьи 171 НК РФ и статьи 172 НК РФ были им формально соблюдены. Тогда как, налоговики смогли доказать в суде, что совокупность операций по купле-продаже объекта незавершенного строительства указывает на согласованность действий первоначального продавца и других участников цепочки, с целью неуплаты в бюджет НДС от операции по сделке с недвижимостью и возмещения НДС из бюджета.

При этом, арбитры сочли имеющими значения для рассмотрения дела обстоятельства, сложившиеся до приобретения объекта недвижимости истцом, поскольку именно они послужили началом схемы с передачей одно и того же векселя и зачетом взаимных требований по сделкам. Сами вексели были приобретены третьим лицом и переданы организации продавцу также по договору займа. Таким образом, основная часть векселей была получена взаимозависимыми организациями, при этом установлено, что векселя «передавались через организации», то есть, без реальных оснований для перехода прав на них.

Суд постановил, что истец посредством использования гражданско-правовых механизмов, неденежных расчетов и согласованных действий создал ситуацию, при которой из бюджета им была получена сумма НДС при отсутствии операций по реализации, то есть, по возмездной передаче права собственности на товар.Поэтому он получил необоснованную налоговую выгоду и должен нести ответственность.

3. Непроявление должной осмотрительности ведет к получению необоснованной налоговой выгоды

Номинальный характер деятельности контрагентов организации означает, что налогоплательщик не проявил должную осмотрительность при заключении договоров с формально зарегистрированными фирмами, не осуществляющими реальную финансово-хозяйственную деятельность. Такие сделки могут заключаться в целях получения необоснованной налоговой выгоды. Так решил Арбитражный суд Московского округа.

Организация обратилась в арбитражный суд с исковым заявлением к ИФНС о признании недействительным ее решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Проступок налогоплательщика заключался в том, что он заключал сделки с десятью контрагентами, деятельность которых оказалась фиктивной. В связи с этим, по результатам выездной налоговой проверки по всем видам налогов и сборов в отношение налогоплательщика было принято решение о привлечении его к ответственности по статье 122 НК РФ. Сама организация указала, что все затраты по взаимоотношениям с указанными поставщиками были отнесены на расходы при исчислении налога на прибыль, а также были применены соответствующие вычеты по НДС, поскольку сделки были реальными.

Решением арбитражного суда первой инстанции, оставленным без изменения постановлением арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении иска организации было отказано.Кассационная инстанция приняла постановление Арбитражного суда Московского округа от 17 февраля 2017 г. по делу N А40-188774/2015, которым оставила эти судебные акты в силе.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, отказывая в удовлетворении требований, арбитры исходили из того, что представленными налоговым органом доказательствами подтверждается получение истцом необоснованной налоговой выгоды. Суды оценили представленные сторонами доказательства по взаимоотношениям между организацией и ее контрагентами, а именно:

  • договоры,
  • счета-фактуры,
  • выписки по банковским счетам в части получения и дальнейшего движения денежных средств,
  • сведения о сотрудниках,
  • данные о месте нахождения общества,
  • допросы свидетелей.

На основании этих данных был сделан вывод о номинальном характере деятельности контрагентов истца, что в свою очередь, указывает на непроявление им должной осмотрительности при заключении договоров с формально зарегистрированными организациями, не осуществляющими реальную финансово-хозяйственную деятельность, в целях получения необоснованной налоговой выгоды. При этом арбитры применили правовой подход, изложенный в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, с учетом которых оспариваемое решение налоговой службы признано законным и обоснованным.

4. Завышение расходов приводит к необоснованной налоговой выгоде

Если налогоплательщик сознательно завысил расходы, влияющие на базу обложения налогом на прибыль организации, а специалисты ФНС смогли доказать этот факт, у суда есть все основания назначить организации штраф и обязать погасить недоимку. Именно такое решение принял Верховный суд РФ.

Организация обратилась в арбитражный суд с иском о признании частично недействительным решения ИФНС о взыскании недоимки и привлечении к налоговой ответственности. Оспариваемое решение было вынесено налоговым органом по результатам выездной проверки организации по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013 года.

Организации, в том числе, были доначислены и предъявлены к уплате суммы НДС, налога на прибыль организаций, а также пени и штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ. Основанием для этого послужили выводы проверяющих о том, что налогоплательщик неправомерно завысил расходы при исчислении налога на прибыль и применении налоговых вычетов по НДС. При этом, реальный размер затрат по приобретению спорной древесины у ее производителей (индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения) налоговики определили расчетным путем.

Решением арбитражного суда первой инстанции заявление общества было удовлетворено. Однако арбитражный апелляционный суд и кассационная инстанция это решение отменили, а в удовлетворении заявленных требований отказали. Верховный суд РФ в определении от 31 января 2017 г. N 310-КГ16-20879 указал, что доводы жалобы основаны на несогласии с выводами судов по фактическим обстоятельствам дела и направлены на переоценку имеющихся в материалах дела доказательств, что не является основанием для передачи кассационной жалобы на рассмотрение в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ. В связи с этим жалоба была отклонена.

Что касается ранее сделанных судьями выводов, то арбитры отметили, что налоговый орган смог доказать совокупность обстоятельств, свидетельствующих о создании истцом искусственного документооборота, направленного на получение из бюджета необоснованной налоговой выгоды в виде налоговых вычетов по НДС, без осуществления реальных хозяйственных операций. Первичные документы, представленные организацией в подтверждение хозяйственных операций с контрагентами, в частности, содержат недостоверные и противоречивые сведения, а договоры на поставку дровяной древесины в действительности не исполнялись.

5.Отсутствие реальных затрат при приобретении имущества делает вычет по НДС неправомерным, если ФНС удалось это доказать

Федеральная налоговая служба не может использовать в качестве доказательств существования схемы «формального документооборота» для получения необоснованного возмещения НДС из бюджета, свои предположения. К таким выводам пришел Арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Две коммерческих организации заключили между собой договор купли-продажи недвижимого имущества, в соответствии с которым юрлицо принимает в собственность нежилое четырехэтажное здание. Оплата по договору должна была быть произведена денежными средствами на счет продавца. Что и было выполнено организацией-покупателем в полном объеме в установленный срок. При этом факт перечисления денежных средств по указанной сделке налоговым органом не оспаривался. Однако в ходе камеральной проверки декларации по НДС, в которой организация указала возмещение налога, орган ФНС предъявил к покупателю претензии о создании схемы «формального документооборота» для получения НДС из бюджета. Аргументы налоговики привели такие:

  • предыдущие собственники недвижимости — четыре коммерческих организации владели ей непродолжительное время;
  • взаимозависимость покупателя и двух предыдущих владельцев недвижимости;
  • отсутствие сформированного источника возмещения НДС;
  • высокая стоимость проведенных ремонтных работ в реализуемом помещении, обусловившая увеличение его стоимости при реализации;
  • кругооборот денежных средств (источником являются денежные средства покупателя) при отсутствии реального исполнения договорных обязательств.

В связи с этим, организации в возмещении НДС было отказано и к ней применены налоговые санкции. Налогоплательщик с выводами ФНС не согласился и обратился в арбитражный сд с заявлением об обжаловании решения об отказе в вычете и привлечении к ответственности.

Решением арбитражного суда первой инстанции, оставленным без изменения постановлением арбитражного апелляционного суда, заявленные организацией требования были удовлетворены. В кассацию обратилась ФНС, в результате чего, было принято постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 17 октября 2016 г. по делу N А70-16509/2015, в котором кассация с выводами коллег полностью согласилась.

Несмотря на то, что налоговый орган настаивал, что им были установлены обстоятельства, свидетельствующие о формальном движении денежных средств между участниками сделок, поскольку организация-покупатель собственными денежными средствами для расчетов за спорное имущество не располагала, суды признали эти доводы недостаточными. Арбитры с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении от 12.10.2006 N 53 признали ошибочным вывод налогового органа о том, что полученная организацией налоговая выгода в виде заявленного к возмещению из бюджета НДС по сделке по приобретению объекта недвижимости является необоснованной, так как налоговый орган не смог предоставить достоверных доказательств участия налогоплательщика в замкнутой схеме ухода от налогообложения, а также совершении с контрагентами согласованных действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды.

Более того, арбитры пришли к выводу о том, что налогоплательщик на момент совершения сделки купли-продажи располагал собственными денежными средства для оплаты недвижимости. Поэтому решение налоговиков было признано необоснованным и отменено.

Источник: http://ppt.ru/news/138507

Контрагент второго звена не повод для доначислений

МИНФИН РОССИИ ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА (ФНС России)

Письмо от 23.03.2017 № ЕД-5-9/547@ «О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды» Федеральная налоговая служба обращает внимание на необходимость при осуществлении мероприятий налогового контроля для подтверждения факта получения проверяемым налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды руководствоваться следующим. Согласно анализу вынесенных в 2016 году решений по результатам налоговых проверок, а также принятых решений по жалобам налогоплательщиков и результатов судебного обжалования данных решений в ряде случаев в целях подтверждения фактов получения налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды сбор доказательственной базы осуществляется налоговыми органами формально. Налоговые органы, не оспаривая реальность осуществления хозяйственной операции с контрагентом, подтвержденной первичными документами, ограничиваются выводами о недостоверности таких документов, основанными только на допросах руководителей контрагентов, заявивших о своей непричастности к деятельности организаций, или на результатах почерковедческих экспертиз. Налоговым органам следует исходить из того, что об умышленных действиях налогоплательщика, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды путем совершения операции с проблемным контрагентом или путем создания формального документооборота с использованием цепочки контрагентов, могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников сделки (сделок), а также (или) доказательства нереальности хозяйственной операции (операций) по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг). При отсутствии доказательств подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику налоговым органам необходимо исследовать и доказывать недобросовестность действий самого налогоплательщика по выбору контрагента и обстоятельств, свидетельствующих о невыполнении соответствующей хозяйственной операции контрагентом налогоплательщика (по первому звену). В этом случае налоговыми органами в качестве самостоятельного основания для возложения негативных последствий на налогоплательщика не могут приводиться признаки недобросовестности контрагентов второго и последующих звеньев цепочки перечисления денежных средств по выпискам банков. Данный вывод следует из пункта 31 Обзора судебной практики Верховного суда Российской Федерации № 1 (2017), утверждённого Президиумом Верховного суда Российской Федерации 16.02.2017, в котором указано, что факт неисполнения поставщиком обязанности по уплате налогов сам по себе не может являться 2 основанием для возложения негативных последствий на налогоплательщика, проявившего должную осмотрительность при выборе контрагента, при условии реального исполнения заключенной сделки. Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, рассматривая аналогичные споры, сделала общий вывод о том, что противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность движения товара от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и других звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров. Такие выводы содержатся в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 29.11.2016 № 305-КГ16-10399 по делу № А40-71125/2015 (ООО «Центррегионуголь», от 6 февраля 2017 г. № 305-КГ16-14921 по делу № А40- 120736/2015 (ПАО «СИТИ»). С учетом изложенного Федеральная налоговая служба отмечает, что установление по результатам налоговой проверки факта подписания документов от имени контрагентов лицами, отрицающими их подписание и наличие у них полномочий руководителя, путем проведения допросов и почерковедческих экспертиз не является безусловным и достаточным основанием для вывода о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при заключении сделки со спорным контрагентом и не может рассматриваться как основание для признания налоговой выгоды необоснованной. Налоговым органам особое внимание необходимо уделять оценке достаточности и разумности принятых налогоплательщиком мер по проверке контрагента. В целях оценки действий налогоплательщика необходимо оценивать обоснованность выбора контрагента проверяемым налогоплательщиком, исследовать вопросы, отличался ли выбор контрагента от условий делового оборота или установленной самим налогоплательщиком практики осуществления выбора контрагентов, каким образом оценивались условия сделки и их коммерческая привлекательность, деловая репутация, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта, заключались ли налогоплательщиком сделки преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязательств. Налоговым органам необходимо обращать внимание на следующее: отсутствие личных контактов руководства (уполномоченных должностных лиц) компании – поставщика (подрядчика) и руководства (уполномоченных должностных лиц) компании покупателя (заказчика) при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров; отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя компании – контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность; отсутствие информации о фактическом 3 местонахождении контрагента, а также о местонахождении складских и (или) производственных и (или) торговых площадей; отсутствие информации о способе получения сведений о контрагенте (отсутствуют реклама в средствах массовой информации, рекомендации партнёров или других лиц, сайт контрагента и т.п. При этом следует принимать во внимание наличие доступной информации о других участниках рынка (в том числе производителях) идентичных (аналогичных) товаров (работ, услуг), в том числе предлагающих свои товары (работы, услуги) по более низким ценам; отсутствие у налогоплательщика информации о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ; отсутствие у налогоплательщика информации о наличии у контрагента необходимой лицензии, если сделка заключается в рамках лицензируемой деятельности, а равно – свидетельства о допуске к определённому виду или видам работ, выданного саморегулируемой организацией. Необходимо запрашивать у налогоплательщика документы и информацию относительно действий налогоплательщика при осуществлении выбора контрагента: документы, фиксирующие результаты поиска, мониторинга и отбор контрагента; источник информации о контрагенте (сайт, рекламные материалы, предложение к сотрудничеству, информация о ранее выполняемых работах контрагента); результаты мониторинга рынка соответствующих товаров (работ, услуг), изучения и оценки потенциальных контрагентов; документально оформленное обоснование выбора конкретного контрагента (закрепленный порядок контроля за отбором и оценкой рисков, порядок проведения тендера и др.); деловую переписку. В делах о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды мероприятия налогового контроля должны проводиться в рамках предпроверочного анализа, камеральных и выездных налоговых проверок. Налоговым органом в акте налоговой проверки должны быть отражены все доказательства, свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Федеральная налоговая служба поручает начальникам межрегиональных ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам и руководителям управлений ФНС России по субъектам Российской Федерации обеспечить неукоснительное исполнение положений настоящего письма, межрегиональным инспекциям ФНС России по федеральным округам необходимо обеспечить контроль за надлежащим исполнением положений настоящего письма.

Источник: https://audit1center.ru/novosti/kontragent-vtorogo-zvena-ne-povod-dlya-donachislenij

Необоснованная налоговая выгода: версия ФНС

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 25 августа 2017 г.

Содержание журнала № 17 за 2017 г.Л.А. Елина,
ведущий эксперт Если налоговики докажут получение необоснованной налоговой выгоды, компанию могут оштрафовать, доначислить ей налоги и потребовать уплаты пеней. Инспекциям поручено по-новому действовать при подозрении на получение такой выгоды налогоплательщиком. Кстати, общие принципы послания ФНС вполне согласуются с новой ст. 54.1 НК РФ, действующей со второй половины августа 2017 г.

Упомянутые в статье Письма ФНС можно найти:

раздел «Финансовые и кадровые консультации» системы КонсультантПлюс

Проблемных контрагентов пересчитали

Действия инспекции по выявлению необоснованной налоговой выгоды при наличии проблемных контрагентов будут такие.

Шаг 1. Сначала инспекторы проверят, реальны ли вообще операции или же налогоплательщик создал формальный документооборот.

Причем налоговики должны выявить, каким звеном в цепочке контрагентов является проблемный контрагент (к примеру, фирма-однодневка) и является ли он подконтрольным налогоплательщику.

Шаг 2. Если не получены доказательства того, что налоговая выгода необоснованна, инспекторы будут выяснять, какие действия налогоплательщик предпринял для проверки проблемного контрагента 1-го звена, с которым заключен договор.

Проверка реальности операций

Если налоговики смогли доказать, что создан формальный документооборот, направленный лишь на снижение налоговых обязательств, то полученная в результате отражения таких операций налоговая выгода считается необоснованной. Следовательно, налоги (налоговая база, вычеты) должны быть пересчитаны без этих операций.

Внимание

Контрагентов, через взаимодействие с которыми обеспечивается получение необоснованной налоговой выгоды, налоговики называют проблемными.

Налоговики должны доказать совокупность действий налогоплательщика, направленных на построение искаженных, искусственных договорных отношений, на имитацию реальной экономической деятельности проблемных контрагентов (фирм-однодневок)Постановления АС МО от 05.07.2017 № Ф05-8837/2017; АС УО от 21.04.2017 № Ф09-945/17; 5 ААС от 24.05.2017 № 05АП-3057/2017; 6 ААС от 04.07.2017 № 06АП-3219/2017.

К примеру, в одном споре налоговики утверждали, что часть денег, предназначенных для оплаты строительно-монтажных работ, была обналичена: перечислена под видом оплаты работ на счета однодневок, не ведущих деятельности. Эти фирмы-однодневки не имели ни необходимых производственных мощностей, ни персонала для проведения работ. Они просто переводили деньги на счета физических лиц, подконтрольных налогоплательщикуПостановление АС ПО от 10.07.2015 № Ф06-25353/2015. Таким образом, налоговикам удалось доказать, что документооборот, созданный между контрагентами и обществом, носил формальный характер.

В другом споре налогоплательщику не удалось отстоять НДС-вычеты по счетам-фактурам, полученным от фирмы-однодневки. Реальных операций не было, и суд согласился с налоговикамиПостановление 7 ААС от 19.04.2017 № 07АП-2385/2017.

Упомянутые в статье судебные решения можно найти:

раздел «Судебная практика» системы КонсультантПлюс

Заявление ИФНС о недостоверности первичных документов из-за того, что они подписаны неустановленным или неуполномоченным лицом, не означает автоматического признания операции нереальной. К примеру, раньше инспекции часто ограничивались выводами о недостоверности документов, основываясь на допросах руководителей контрагентов, заявивших о своей непричастности к деятельности организаций, или на результатах почерковедческих экспертиз. ФНС разъяснила, что такой подход неверен, и это уже закреплено в п. 3 ст. 54.1 НК РФ, вступающей в силу в августе 2017 г.Письмо ФНС от 23.03.2017 № ЕД-5-9/547@

Но учтите: новая ст. 54.1 НК РФ предполагает, что обязательство по сделке должно быть исполнено именно лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и/или лицом, которому передано обязательство по исполнению сделки. Подробнее об этом написано в , № 16, с. 69.

К имитации реальной деятельности, свидетельствующей о необоснованной налоговой выгоде, налоговики относят и искусственное дробление бизнеса, цель которого — возможность платить налоги по спецрежиму. Ведь в реальности группа организаций действует как одно лицоп. 1 Методических рекомендаций, утв. Письмом ФНС от 13.07.2017 № ЕД-4-2/13650@.

Проверка контрагента 1-го звена

Когда проблемным является контрагент 1-го звена, то налоговики прежде всего должны выявить, является ли он подконтрольным налогоплательщику или нет. Если налоговики могут доказать подконтрольность, то они смогут доказать необоснованность налоговой выгоды.

Справка

Налоговая выгода — это уменьшение налога к уплате или возмещение (возврат, зачет) налога из бюджетап. 1 Постановления Пленума ВАС от 12.10.2006 № 53.

Необоснованной признается выгода, котораяпп. 4, 9 Постановления Пленума ВАС от 12.10.2006 № 53:

•или получена в результате деятельности, направленной исключительно на занижение налогов к уплате или получение возмещения из бюджета;

•или получена в результате неподтвержденных вычетов (к примеру, по НДС или НДФЛ), налоговых льгот или учета расходов, не подтвержденных документами.

Подконтрольность проблемных контрагентов может основываться, в частности, и на взаимозависимости. Также инспекции могут учитывать иные обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий налогоплательщика и проблемных контрагентов. Часто инспекции рассматривают целый ряд косвенных признаков. Вот лишь некоторые из них:

•нерыночность применяемых цен;

•косвенные связи между руководителями и/или учредителями;

•согласованность действий участников сделки;

•замкнутые цепочки движения денег — когда деньги, уплаченные одним звеном цепочки, возвращаются ему же — хоть и в рамках другого договора.

Если же доказательств подконтрольности нет, то налоговики будут проверять добросовестность самого налогоплательщика по выбору конкретного проблемного контрагентаПисьмо ФНС от 23.03.2017 № ЕД-5-9/547@.

Когда сделка реальна и налогоплательщик проявил должную осмотрительность при выборе контрагента 1-го звена, к нему не должно быть претензий, даже еслиПисьмо ФНС от 23.03.2017 № ЕД-5-9/547@:

•такой контрагент не исполнил обязанность по уплате налогов;

•есть противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность движения товара от изготовителя к налогоплательщику, но при этом не опровергается сам факт поступления товара налогоплательщику.

Проверка контрагентов 2-го и следующих звеньев

Если налоговая выгода образовалась у налогоплательщика в результате участия в цепочке проблемных контрагентов 2-го и последующих звеньев, инспекция призна´ет такую выгоду необоснованной, доначислит налоги и оштрафует, но только если такие контрагенты подконтрольны налогоплательщику.

Когда налоговикам не удается доказать такую подконтрольность, недобросовестность контрагентов 2-го и следующих звеньев не может служить самостоятельным основанием для предъявления налогоплательщику претензий по получению необоснованной налоговой выгодыст. 54.1 НК РФ, Письмо ФНС от 23.03.2017 № ЕД-5-9/547@. Так что организациям и предпринимателям не обязательно проверять контрагентов своего поставщика — да это часто и невозможно по объективным причинам.

* * *

В ситуациях, когда прослеживается умысел налогоплательщика по занижению налоговых обязательств, ему грозит повышенный штраф — 40% от недоплаченного налогап. 3 ст. 122, п. 1 ст. 129.3 НК РФ.

О том, как подтвердить должную осмотрительность при выборе контрагента, читайте в статье на с. 67.

Источник: https://glavkniga.ru/elver/2017/17/3109-neobosnovannaja_nalogovaja_vigoda_versija.html

Что сказала ФНС

В рамках выездных и камеральных проверок налоговики усердно проверяют цепочки поставщиков «до пятого колена». И отказы в предоставлении вычетов по НДС с формулировкой «по цепочке поставщиков взаимоотношения не подтверждены, не сформирован источник для возмещения налога контрагентом ООО «Ромашка» (контрагентом 4 звена)» являются уже нормой.

В этой связи письмо ФНС РФ № ЕД-5-9-547/@ от 23.03.2017 вызвало «настороженную радость»: то ли уже и правда радоваться, то ли еще подождать, как это будет воспринято на местах.

ФНС признало, что «в ряде случаев» налоговики перегибают палку. Сбор доказательственной базы осуществляется налоговыми органами формально. Вместо прямого оспаривания реальности хозяйственной операции инспекторы делают выводы о недостоверности документов только на основе допросов руководителей контрагентов, заявивших о своей непричастности к деятельности организаций, или на результатах почерковедческих экспертиз, что не достаточно для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

О том, как бесплатно проверить контрагентов, смотрите наш обзор.

Более того, сославшись на позицию ВС РФ, высказанную в Обзоре судебной практики № 1 за 2017, утв. Президиумом ВС РФ 16.02.2017, ФНС отметила, что при отсутствии доказательств подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику на последнего не могут быть (!) возложены негативные последствия недобросовестности контрагентов второго и последующих звеньев цепочки перечисления денежных средств по выпискам банков (см., напр., Определении ВС РФ от 29.11.2016 № 305-КК16-10399 по делу А40-71125/2015, от 06.02.2017 г. № 305-КК16-14921 по делу № А40-120736/2015).

Тщательная проверка «до 5-го колена» будет обоснована, если налоговый орган докажет:

  • наличие фактов юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, и/или
  • наличие обстоятельств, свидетельствующих о согласованности действий участников сделки (сделок) и/или нереальности хозяйственных операций.

Таким образом, в основу ставятся доказательства реальности сделки проверяемого налогоплательщика и проявление им должной осмотрительности при выборе контрагента.

При этом ФНС обращает внимание нижестоящих налоговых органов, что сам по себе факт подписания документов от имени контрагентов лицами, отрицающими их подписание и наличие у них полномочий руководителя, не является безусловным доказательством не проявления налогоплательщиком должной осмотрительности и не может рассматриваться как основание для признания налоговой выгоды необоснованной.

Что говорит о недостаточности мер по проверке контрагента?

  • Отсутствие личных контактов руководства (уполномоченных должностных лиц) двух компаний при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров;
  • Отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность;
  • Отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента, местонахождении складских и (или) производственных и (или) торговых площадей;
  • Отсутствие информации о способе получения сведений о контрагенте: отсутствуют реклама в СМИ, рекомендации партнеров или других лиц, сайт контрагента и т.п. При этом будет учитываться наличие доступной информации о других участниках рынка (в том числе производителях) аналогичных товаров (работ, услуг), в том числе предлагающих свои товары (работы, услуги) по более низким ценам;
  • Отсутствие информации о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ;
  • Отсутствие информации о наличии у контрагента необходимой лицензии, допуска в СРО (если такие документы должны быть).

1. Статья 54.1 НК РФ

Центральным налоговым событием 2017 стало появление в Налоговом кодексе статьи против налоговых злоупотреблений – статья 54.1 НК РФ. Главный вопрос, который интересует специалистов, каким образом измениться првоприменительная практика в связи с появлением новой нормы.

Встречается мнений, согласно которому ст. 54.1 НК РФ является, по сути, попыткой легализации подходов, изложенных в Постановлении ВАС РФ от 12.10.2006 № 53. Соответственно, практика рассмотрения споров не должна существенно измениться, поскольку ст. 54.1 НК РФ будет применяться наряду с Постановлением № 53.

Другой взгляд заключается в том, что отдельные подходы, сформированные практикой на основании Постановления № 53, нельзя будет применять с учетом содержания ст. 54.1 НК РФ. Следует заметить, что последняя позиция согласуется с толкованием статьи 54.1 НК РФ, которое дает ФНС России. Так, Налоговая служба призывает не рассматривать норму о противодействии злоупотреблениям в качестве кодификации правил, сформулированных в Постановлении № 53. По мнению ФНС России, ст. 54.1 НК РФ представляет собой новый подход к проблеме злоупотребления налогоплательщиком своими правами. Например, в отличие от Постановления № 53, в норме не содержится упоминания о должной осмотрительности. Исходя из этого, непроявление должной осмотрительности не является самостоятельным основанием для отказа в учете расходов и налоговых вычетах по сделкам.

К настоящему моменту сложно сказать, чья точка зрения окажется верной. Однако следует признать, что каких-либо кардинальных изменений в практике рассмотрения споров о налоговой выгоде не наблюдается. На это есть объективные причины, связанные с тем, что ст. 54.1 НК РФ может применяться к налоговым проверкам, которые начались после вступления нормы в силу. Как следствие, в 2017 году трудно обнаружить дела, в которых оспаривалось бы решение налогового органа, основанное на ст. 54.1 НК РФ.

Кроме того, суды, которые, к слову сказать, стали активно ссылаться на ст. 54.1 НК РФ, применяют норму в совокупности с Постановлением № 53.

Что касается Верховного Суда РФ, то появление в Налоговом кодексе статьи о противодействии налоговым злоупотреблениям не оказало какого-либо влияния на подход высшего судебного органа.

Первое упоминание ст. 54.1 НК РФ было в деле Зодиак-Сервис, рассмотренном в декабре 2017. В нем отклонена ссылка на данную норму, поскольку нижестоящие суды исходили не из формальных претензий к контрагентам (нарушение законодательства о налогах и сборах, подписание документов неустановленным лицом), а из установленных фактов, опровергающих реальность совершения налогоплательщиком сделок.

В 2018 г. судьи Верховного Суда РФ продолжили игнорировать отсылки к ст. 54.1 НК РФ. При этом либо повторяется довод, изложенный в деле Зодиак-Сервис, либо указывается на неприменимость нормы в силу рассмотрения результатов проверки, осуществлявшейся до вступления нормы в силу

Обращает на себя внимание, что судьи Верховного Суда РФ, по собственной инициативе не упоминают статью 54.1 НК РФ. Показательно также то, что правильность выводов нижестоящих судов оценивается с точки зрения их соответствия Постановлению № 53, в том числе в части проявления должной осмотрительности.

Таким образом, практика Верховного Суда РФ не дает оснований говорить об изменении подхода в рассмотрении дел о налоговой выгоде.

2. Реальность операций

В практике 2017 года обращает на себя внимание увеличение количества судебных актов, в которых, несмотря на признание расходов по спорным операциям, налогоплательщику отказывали в вычетах по НДС. В этом плане показательно дело СтройсервисТрейд, в котором отмечено, что признание налоговым органом расходов по налогу на прибыль само по себе не может служить бесспорным основанием для применения налоговых вычетов по НДС. По мнению судов, для подтверждения права на вычет необходимо подтвердить, что товары (работа, услуги) приобретены у лица, указанного в счете-фактуре. Аналогичный подход изложен в делах АБЗ, КоммунЭНЕРГО, ЛИДЕР Бетон. В 2018 году такие же выводы содержатся в делах Капстрой, Плаза Инвест, ТСЦ «Мотор-Сервис».

Отдельные специалисты стали квалифицировать приведенные споры в качестве нового подхода судов к оценке налоговой выгоды. Однако с такой характеристикой нельзя согласиться.

Позиция о невозможности принятия к вычету НДС по операции, поставщик в которой признан номинальным лицом, даже если факт поставки не оспаривается, начала формироваться на основании актов Высшего Арбитражного Суда РФ.

С одной стороны, в Постановлении от 03.07.2012 № 2341/12 была допущена возможность по операциям с недобросовестными поставщиками учитывать на основании расчетного метода расходы, если не оспаривается факт реального приобретения товара (работ, услуг). С другой — Постановления от 09.03.2011 № 14473/10, от 30.10.2007 № 8686/07 исключают применение расчетного метода для определения налоговых вычетов по НДС. Окончательно данный подход был закреплен ВАС РФ в п. 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57.

Таким образом, установление номинального характера поставщика, документы от которого не могут подтверждать право на вычет по НДС, исключает применение вычета по спорной операции.

Рассматриваемая практика подтверждает тезис о том, что понятие реальности операции включает реальность не только товаров (работ, услуг), но и поставщика. Только при подтверждении двух указанных обстоятельств налогоплательщик может в полной мере воспользоваться налоговой выгодой.

В этом плане показателен вывод в деле Ванино-Групп. В нем было отмечено, что реальность хозяйственных операций со спорными контрагентами определяется не только представленными документами и фактическим выполнением работ (оказанием услуг), но и реальностью исполнения этих работ (услуг) именно силами этих контрагентов. Заметим, что данный судебный подход неоднократно подвергался критике со стороны специалистов.

Также следует учитывать, что бремя подтверждения выполнения спорной операции лицом, указанным в документах, лежит на налогоплательщике. Такая позиция была занята судами в делах Группа Партнер, Оникс.

3. Споры, рассмотренные Судебной коллегией

Рассмотренное Верховным Судом РФ дело Сити интересно с точки зрения методики доказывания обоснованности налоговой выгоды. Так, факт реальности выполненных работ подтверждался следующими доказательствами:

  • Первичными документами;

  • Документами, составленными государственными органами, и незаинтересованными организациями;

  • Показаниями свидетелей;

  • Фотоматериалами.

Реальность поставщиков услуг была установлена на основании:

  • Наличия в штате работников, которым выплачивалась заработная плата;

  • Выполнения поставщиками аналогичных работ на основании государственных контрактов.

Из приведенного перечня следует, что в делах о налоговой выгоде налогоплательщикам важно представлять доказательства, исходящие от независимого, незаинтересованного в исходе дела источника.

Если дело Сити следует учитывать налогоплательщикам для защиты своих интересов, то дело Спорткар-Центр необходимо принять во внимание налоговым органам при доказывании получения необоснованной налоговой выгоды.

В споре Спорткар-Центр налоговый орган посчитал, что налогоплательщик вел себя недобросовестно, заключив договор субаренды на помещения, которые ранее арендовал непосредственно у собственника по более низкой цене. Верховный Суд РФ указал, что для вывода о получении необоснованной налоговой выгоде недостаточно лишь факта несения бо́льших расходов. Судом были перечислены те обстоятельства, которые подлежат исследованию в делах о необоснованной налоговой выгоде:

  • Соблюдение интересов бюджета. Выполнение сторонами спорных сделок своих налоговых обязательств указывает на отсутствие потерь бюджета.

  • Способ получения экономического эффекта. Налоговому органу необходимо подтвердить исключительное намерение налогоплательщика получить положительный финансовый результата за счет необоснованной налоговой выгоды.

  • Содержание необоснованной налоговой выгоды и субъект ее получения.

Ввиду того, что ни одно из перечисленных обстоятельств должным образом выяснено не было, Верховный Суд РФ направил дело на новое рассмотрение. При повторном рассмотрении суды, с учетом разъяснений высшей инстанции, признали, что налоговый орган не доказал получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгода.

Источник: https://www.audit-it.ru/articles/account/court/a51/961189.html

Понятие, признаки и последствия получения необоснованной налоговой выгоды

Ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, вступившей в силу с 01.10.2017, запрещено занижать налоговую базу или сумму налога. Уменьшить налоговую базу можно только при соблюдении 2 следующих условий:

  • целью сделки не является неуплата, зачет или возврат налога;
  • обязательство контрагента по сделке исполнено.

Нарушение данных правил станет налоговой выгодой.

До 01.10.2017 данное понятие содержалось только в судебной практике. Так, п. 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 (далее — постановление № 53) налоговой выгодой называл уменьшение размера налогов за счет:

  • снижения размера налоговой базы;
  • налоговых вычетов;
  • возврата, зачета или возмещения налогов и др.

Основными признаками необоснованной налоговой выгоды в соответствии с пп. 3, 4 постановления № 53 являются:

  • учет операций, не соответствующий их истинному экономическому смыслу;
  • получение выгоды вне связи с реальной предпринимательской деятельностью.

Последствиями получения необоснованной налоговой выгоды являются, в частности:

  • определение судом обязанностей налогоплательщика исходя из реального экономического содержания учтенных операций (п. 7 постановления № 53);
  • возможность отказа в получении выгоды, если ее получение было основной целью производимых операций (п. 9 постановления № 53);
  • отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с необоснованной выгодой (п. 11 постановления № 53).

О досудебном порядке урегулирования налоговых споров можно прочитать в нашей статье по ссылке: Досудебный порядок урегулирования налоговых споров.

Необоснованная налоговая выгода в постановлении № 53 Пленума ВАС РФ и практика 2017 — 2019 годов

При оспаривании решений налоговых органов, принятых до 01.10.2017, налоговые органы не имеют права ссылаться на положения ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 05.10.2017 № СА-4-7/20116). В этих случаях следует руководствоваться ключевыми моментами, приведенными в постановлении № 53. Остановимся еще на некоторых из них с учетом практики за 2017 — 2019 годы.

Согласно п. 5 постановления № 53 о необоснованности выгоды может свидетельствовать невозможность осуществления налогоплательщиком операций с учетом места нахождения имущества, времени и существующих ресурсов.

В судебной практике к доказательствам указанного относится, в частности:

  • подтверждение отсутствия нахождения организации по т. н. юридическому адресу;
  • отсутствие необходимых транспортных средств и персонала;
  • осуществление руководителем деятельности по руководству более чем в 10 организациях (постановление 14-го арбитражного апелляционного суда от 21.02.2017 по делу № А66-10186/2016).

Судебная практика также подтверждает, что установление приговором суда фиктивности деятельности организации носит преюдициальное значение для признания налоговой выгоды необоснованной (определение ВС РФ от 17.05.2016 по делу № А28-1857/2015).

Согласно п. 6 постановления № 53 создание компании незадолго до совершения спорных операций само по себе не означает, что налоговая выгода является необоснованной. Вместе с тем Минфин указал, что в совокупности с другими фактами данное обстоятельство все же свидетельствует о том, что выгода получена необоснованно (письмо Минфина РФ от 13.03.2017 № 03-13-07/13826).

Налоговая выгода в обзоре судебной практики ВС РФ № 1 за 2017 год

16.02.2017 Президиум ВС РФ утвердил обзор судебной практики № 1 (2017) (далее — обзор № 1), в котором, в частности, содержатся следующие положения относительно налоговой выгоды и ее необоснованного получения:

  • противоречия в доказательствах относительно цепочки движения товара к налогоплательщику и наличие неисполненных налоговых обязательств контрагентом сами по себе не могут свидетельствовать о необоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды, если товар реально поставлялся (п. 31 обзора № 1);
  • доначисление налоговиками прямых налогов влечет уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, если операции входили в предмет проверки (п. 32 обзора);
  • для обоснованности налоговой выгоды в виде исключения земельных участков из объектов налогообложения по земельному налогу необходима совокупность таких факторов, как:
    • ограничение в обороте;
    • предоставление участков для обеспечения обороны и безопасности.

Данные факторы характеризуют только собственность государства или муниципалитетов (п. 33 обзора № 1).

Правовые позиции, изложенные в обзоре, легли в основу принятия решений по ряду дел, рассмотренных судами. Так, в определении ВС РФ от 25.04.2017 № 302-КГ17-3745 по делу № А19-21243/2015 со ссылкой на п. 33 обзора № 1 указано, что несоответствие земельных участков приведенным критериям не позволяет исключить их из числа объектов, облагаемых земельным налогом. Аналогичный вывод сделан в постановлении Арбитражного суда ЗСО от 12.04.2017 № Ф04-836/2017 по делу № А67-4645/2016.

Разъяснения 2017 — 2019 года о выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды

В 2017 году ФНС РФ сделала разъяснения относительно мероприятий налогового контроля при доказывании фактов необоснованности налоговой выгоды, которые изложены в письме «О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды» от 23.03.2017 № ЕД-5-9/547@.

В письме указано, что сбор доказательств необоснованности налоговой выгоды нередко проводится налоговиками формально. Для повышения качества доказывания необходимо, в частности, проверять:

  • схож ли выбор стороны по договорным обязательствам сложившейся деловой практике или стандартам выбора контрагентов, установленным самим налогоплательщиком;
  • как налогоплательщик оценивал экономическую привлекательность конкретной сделки;
  • как налогоплательщик изучал опыт, ресурсы, деловую репутацию и способность нести финансовые обязательства своих потенциальных контрагентов;
  • не были ли действия налогоплательщика направлены преимущественно на вступление в договорные отношения со сторонами, которые не исполняют свои налоговые обязательства.

ФНС РФ предлагает обращать особое внимание на следующие факты:

  • отсутствие личных контактов между руководителями и (или) представителями при согласовании условий поставки и подписании соглашений;
  • отсутствие документов, подтверждающих полномочия и удостоверяющих личность подписывающего договоры лица;
  • отсутствие у налогоплательщика информации о наличии лицензий у стороны по сделке, если предмет сделки — лицензируемая деятельность.

Признание судами получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды по федеральным налогам в 2017 — 2019 годах

Практика судов в 2017 — 2019 годах по федеральным налогам указывает на следующие моменты:

  • при исчислении и уплате НДС наличие формального документооборота свидетельствует о необоснованной выгоде, если контрагенты не вели реальную деятельность (определение ВС РФ от 10.01.2019 № 304-КГ18-22307 по делу N А46-13306/2017);
  • создание документооборота с фактически подконтрольными организациями также влечет признание выгоды по НДС необоснованной, о чем свидетельствует, например, принятие участия в тендерах сотрудников подрядчиков, которые одновременно являлись работниками заказчиков (постановление Арбитражного суда МО от 06.07.2017 № Ф05-8641/2017 по делу № А40-181574/15-20-1507);
  • придание фактическим субподрядным отношениям видимости агентских отношений с целью занижения доходов также свидетельствует о том, что выгода необоснованна (постановление 2-го арбитражного апелляционного суда от 03.07.2017 № 02АП-3546/2017 по делу № А29-11068/2016);
  • доводы налоговиков о необоснованности выгоды по НДС и налогу на прибыль исходя из того, что цены на работы не являются рыночными, могут быть опровергнуты в суде, если доказано, что налоговые органы использовали информацию о ценах из других регионов, которые значительно отличаются от региона выполняемых работ (постановление 3-го арбитражного апелляционного суда от 06.07.2017 по делу № А33-18098/2016).

Необоснованная налоговая выгода – 2017 — 2019 по специальным налоговым режимам

В практике судов по специальным налоговым режимам в 2017 — 2019 годах выявлено, что:

  • наличие родственных отношений между лицами, подписывающими договоры аренды, свидетельствующие об уменьшении используемых торговых площадей, — показатель необоснованности выгоды (постановление Арбитражного суда ВСО от 06.07.2017 № Ф02-2987/2017 по делу № А33-7874/2016);
  • фактическое выполнение работ сотрудниками налогоплательщика вместо сотрудников контрагента свидетельствует о необоснованности выгоды (постановление Арбитражного суда ЗСО от 06.07.2017 № Ф04-2035/2017 по делу № А45-1071/2016);
  • предложение налоговиков об уменьшении обязательств по УСН при установлении факта дробления бизнеса обоснованно (постановление Арбитражного суда СКО от 07.07.2017 № Ф08-4058/2017 по делу № А53-5300/2016);
  • для опровержения выводов налоговиков о формальном разделении предпринимательства для применения специальных налоговых режимов необходимо доказать, что субъекты предпринимательства являются фактически самостоятельными хозяйствующими субъектами (постановление 3-го арбитражного апелляционного суда от 03.07.2017 по делу № А74-5802/2016);
  • отсутствие доказательств того, что налогоплательщик являлся бенефициаром других организаций, полученных в результате деления бизнеса, самостоятельный характер деятельности которых доказан, свидетельствует об обоснованности налоговой выгоды (постановление 15-го арбитражного апелляционного суда от 04.07.2017 № 15АП-5916/2017 по делу № А53-16536/2016).

***

Судебная практика по практическому применению новой статьи 54.1 НК РФ, содержащей понятие налоговой выгоды, активно формируется. Положения указанной статьи налоговые органы имеют право использовать при оспаривании их решений, вынесенных после 01.10.2017.

Кроме того, в судебной практике 2017 — 2019 годов также рассматривались вопросы формальности разделения бизнеса, согласованности и взаимозависимости действий контрагентов как свидетельства необоснованности налоговой выгоды.

Источник: https://rusjurist.ru/nalogi/neobosnovannaya_nalogovaya_vygoda_-_sudebnaya_praktika/

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *