Неисполнение обязанностей налогового агента

Налоговые агенты должны перечислять в госбюджет удержанные с доходов налогоплательщиков налоги в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом. Какое наказание «грозит» этим посредникам между налогоплательщиками и государством за неисполнение возложенных на них законом обязанностей? Допустима ли уплата налога за счет средств налоговых агентов? За что агент в ответе

Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с налоговым законодательством возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов (п. 1 ст. 24 НК).

Основная обязанность налогового агента состоит в правильном и своевременном исчислении, удержании из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислении в бюджеты налогов (подп. 1 п. 3 ст. 24 НК). Чтобы исполнить эту обязанность, налоговый агент должен иметь возможность удержать налог. А для этого ему необходимо иметь в своем распоряжении денежные средства налогоплательщика.

К другим обязанностям налогового агента относятся, в частности, письменное сообщение в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика, ведение учета начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему налогов (п. 3 ст. 24 НК).

Такие обязанности могут быть возложены только на те организации, которые являются источниками выплаты доходов, подлежащих обложению налогами (например, НДС (ст. 161 НК), НДФЛ (ст. 226 НК), налогом на прибыль (ст. 286 НК)).

Обязанности по налогу на прибыль

В качестве примера рассмотрим некоторые обязанности налогового агента, являющегося источником выплаты доходов, подлежащих обложению налогом на прибыль.

В соответствии с пунктом 4 статьи 286 Налогового кодекса, если налогоплательщиком является иностранная организация, которая получает доходы от источников в нашей стране (не связанные с постоянным представительством в России), обязанность налоговых агентов возлагается на выплачивающую указанный доход налогоплательщику российскую организацию (или иностранную организацию, осуществляющую деятельность в России только через постоянное представительство). При этом налоговый агент определяет сумму налога по каждой выплате (перечислению) денежных средств или иному получению дохода, виды которого представлены в пункте 1 статьи 309 Кодекса (за исключением случаев, предусмотренных п. 2 ст. 310 НК), в валюте выплаты дохода (п. 4 ст. 286, п. 1 ст. 310 НК).

Пунктом 1 статьи 309 Кодекса установлен перечень доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в России наряду с тем, что относятся к доходам иностранной организации от источников в нашей стране и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Не будем перечислять все 10 подпунктов указанного перечня доходов, а остановимся лишь на следующих из них.

Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 309 Кодекса, доходы иностранной организации (не имеющей постоянного представительства в России) от международных перевозок (в т. ч. демереджи) подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов. В то же время Минфин в письме от 9 сентября 2005 г. № 03-08-05 придерживается «резонансного» мнения: «Доходы, выплачиваемые иностранному юридическому лицу на основании договора о транспортно-экспедиторских услугах, могут подлежать обложению налогом на прибыль в случае, если они оказываются через постоянное представительство в Российской Федерации». При этом доход иностранной организации от оказания экспедиторских услуг за пределами нашей территории не подлежит налогообложению в России (письмо Минфина от 7 июня 2006 г. № 03-08-05). Несмотря на то что под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами нашей территории.

Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса, обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов, подлежат и «иные аналогичные доходы». Какие доходы можно отнести к этой «категории»?

Минфин полагает, что к ней можно отнести доходы, полученные иностранной организацией (не осуществляющей деятельность через постоянное представительство) в рамках доверительного управления ценными бумагами от источника в нашей стране (письмо Минфина от 13 мая 2005 г. № 03-03-01-04/2/84). По данному подпункту также учитываются, например, проценты по счетам, открытым иностранными организациями в российском банке.

Необходимо иметь в виду, что пунктом 1 статьи 309 Налогового кодекса устанавливается перечень доходов иностранных организаций, которые не связаны с предпринимательской деятельностью иностранных организаций в России (абз. 1 п. 1 ст. 309 НК). Поэтому любые доходы, квалифицируемые в соответствии с пунктом 1 статьи 309 Кодекса, в том числе и «иные аналогичные доходы», должны удовлетворять единому квалифицирующему признаку, предусмотренному абзацем 1 пункта 1 статьи 309 Кодекса, а именно не быть связанными с предпринимательской деятельностью на территории нашей страны (см., например, письмо Минфина от 14 июля 2006 г. № 03-08-05).

Не удержал — тоже штраф?

За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством (п. 5 ст. 24 НК). Так, если налоговый агент неправомерно не перечислит (или перечислит не полностью) суммы налога, которые нужно удержать у налогоплательщика, то с него могут взыскать штраф в размере 20 процентов от неперечисленной суммы (ст. 123 НК).

Высший Арбитражный Суд разъяснил, что указанный штраф можно взыскать с налогового агента только в том случае, если он имел возможность удержать сумму налога из выплаченных налогоплательщику денежных средств. При этом штраф должен быть взыскан независимо от того, удержал ли налоговый агент соответствующую сумму у налогоплательщика или нет (п. 44 постановления Пленума ВАС от 28 февраля 2001 г. № 5). Таким образом, ответственность по статье 123 Кодекса применяется к налоговому агенту (при наличии фактической задолженности по налогу в бюджет) и в том случае, если он не удержал налог из средств, которые выплатил налогоплательщику (см. также постановление ФАС Московского округа от 25 декабря 2006 г. № КА-А40/12681-06). Конституционный Суд также указал, что ответственность применяется независимо от того, была ли сумма налога удержана налоговым агентом у налогоплательщика (определение КС от 2 октября 2003 г. № 384-О).

Хотя и здесь в судебной практике не обошлось без противоречий. Так, ФАС Московского округа в постановлении от 17 сентября 2007 г. № КА-А40/9418-07 указал, что если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена в соответствии с Кодексом на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом (подп. 5 п. 3 ст. 45 НК). Таким образом, в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом. В случае же удержания суммы налога налоговым агентом обязанным лицом по перечислению (уплате) в бюджет этой суммы становится налоговый агент. Вслед за этой логической цепочкой рассуждений судьи пришли к заключению: «Нормы Налогового кодекса, регулирующие порядок уплаты налогов, установленный для налогоплательщиков, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков сумм налогов».

Меры привлечения. Далее…

Кроме того, непредставление налоговым агентом инспекции ФНС в установленный срок документов и иных сведений, предусмотренных Налоговым кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ (ст. 126 НК).

Для налогового агента по НДС такими документами и сведениями являются налоговая декларация (налоговые агенты обязаны заполнить и представить в налоговую инспекцию титульный лист и разд. 2 декларации (п. 5 ст. 174 НК, п. 3 Порядка заполнения налоговой декларации по НДС, утв. приказом Минфина от 7 ноября 2006 г. № 136н)), письменное сообщение в налоговый орган (в произвольной форме) о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика (подп. 2 п. 3 ст. 24 НК). Для налогового агента по налогу на прибыль таким документом, например, является налоговый расчет (информация) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов (утв. приказом МНС от 19 декабря 2003 г. № БГ-3-23/701@).

Следует помнить, что в случае неуплаты или неполной уплаты налоговым агентом налога в установленный срок на его денежные средства (на банковских счетах) может быть обращено взыскание (п. 1 ст. 46, п. 2 ст. 76 НК). А при недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогового агента или при отсутствии информации о счетах налогового агента налоговый орган вправе взыскать налог за счет его иного имущества в соответствии со статьей 47 Налогового кодекса (п. 7 ст. 76 НК).

За неисполнение налоговым агентом обязанностей по исчислению, удержанию или перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов и сборов, совершенное в крупном размере и особо крупном размере (см. прим. к ст. 199 УК), предусмотрена уголовная ответственность (ст. 199.1 УК). Как пояснил Верховный Суд (п. 17 постановления Пленума ВС от 28 декабря 2006 г. № 64), преступление, предусмотренное статьей 199.1 Уголовного кодекса, является оконченным с момента неперечисления налоговым агентом в личных интересах в порядке и сроки, установленные налоговым законодательством (п. 3 ст. 24 НК), в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) сумм налогов и (или) сборов, которые он должен был исчислить и удержать у налогоплательщика. Также Верховный Суд отметил, что неисполнение налоговым агентом своих обязанностей, не связанное с личными интересами, не образует состава преступления по статье 199.1 Уголовного кодекса. При этом судьи пояснили, что личный интерес как мотив преступления может выражаться, например, в стремлении извлечь выгоду, обусловленную карьеризмом, протекционизмом, семейственностью, желанием приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу, заручиться поддержкой в решении какого-либо вопроса и т. п.

Пени вдобавок

Правила об уплате пеней налогоплательщиками, предусмотренные статьей 75 Налогового кодекса, распространяются и на налоговых агентов (п. 7 ст. 75 НК). В соответствии со статьей 75 Кодекса к налоговому агенту может быть применена мера обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора в виде начисления пеней в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки (см. письмо УМНС от 9 марта 2004 г. № 26-08/15125). Пени должны уплачиваться одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме (п. 5 ст. 75 НК).

В арбитражной практике существуют споры по вопросу правомерности начисления пени налоговому агенту, не удержавшему налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в России. Приведем пример «образцово-показательного» решения суда (немосковского округа). Арбитры установили, что налоговый агент был обязан произвести удержание и перечисление в бюджет налога с доходов, выплаченных иностранному юридическому лицу, так как документы, представленные им в качестве доказательств, подтверждающих местонахождение иностранного юридического лица, не отвечают требованиям, предъявляемым к официальным документам. Учитывая неисполнение налоговым агентом обязанности, предусмотренной пунктом 1 статьи 310 Налогового кодекса, суд пришел к выводу, что пени как правовосстановительная мера государственного принуждения за несвоевременную уплату не удержанного с налогоплательщика налога могут быть взысканы с налогового агента за счет его денежных средств и иного имущества (постановление ФАС Северо-Западного округа от 2 октября 2007 г. № А56-6800/2007).

Конституционный Суд, ссылаясь на пункт 5 статьи 108 Налогового кодекса, также ранее отмечал, что привлечение налогового агента к ответственности не освобождает его от обязанности перечислить сумму налога и пени (определение КС от 2 октября 2003 г. № 384-О).

Данные выводы судов пресекаются с позицией, высказанной Президиумом ВАС в постановлении от 26 сентября 2006 г. № 4047/06 в отношении исполнения обязанности налогового агента по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц, (см. также постановление Президиума ВАС от 16 мая 2006 г. № 16058/05). Судьями было указано, что в соответствии с пунктом 2 статьи 231 Налогового кодекса суммы налога, не удержанные (удержанные не полностью) налоговыми агентами с физических лиц, взыскиваются до полного погашения этими лицами задолженности по налогу (в порядке ст. 45 НК). В то же время работники, с выплаченных доходов которых общество не удержало налог, на момент рассмотрения дела были уволены. А значит, организация лишена была возможности удержать с них налог. Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 228 Кодекса, обязанность по исчислению и уплате налога в случае, если он не был удержан налоговым агентом, возлагается на самих налогоплательщиков — физических лиц. Поэтому инспекция не имела права возлагать на налогового агента обязанность уплатить за счет своих средств налог (подлежащий удержанию с лиц, уже не состоящих с ним в трудовых отношениях) и пени.

Старший юрист управляющей компании «Независимые директора» Игорь Богомолов:

— Хотелось бы обратить внимание на несколько ключевых моментов. Так, привлечение налогового агента к ответственности по статье 123 Налогового кодекса наступает за невыполнение обязанности по перечислению налогов. При этом неисполнение данной обязанности следует отличать от ее несвоевременного исполнения, то есть исполнения с нарушением установленного срока. А поскольку нормы законодательства о налогах и сборах не подлежат расширительному толкованию, то привлечение к ответственности за невыполнение обязанности налогового агента по перечислению налогов в случае, когда обязанность была исполнена с нарушением срока, невозможно (см., например, определение ВАС от 28 февраля 2008 г. № 2309/08, постановление ФАС Московского округа от 15 февраля 2006 г. № КА-А40/402-06). Нарушение установленных сроков влечет применение меры обеспечения в виде пени, а не применение санкций.

Кроме того, следует отметить, что поскольку необходимым условием для исполнения налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению сумм налога является факт выплаты денежных средств налогоплательщику, то в случае неденежной выплаты доходов, исполнить данную обязанность не представляется возможным. Соответственно, и привлечение к ответственности за неперечисление сумм налога в бюджет в данном случае также неправомерно. В этом случае налоговый агент обязан лишь уведомить налоговый орган о факте выплаты доходов и невозможности удержать соответствующую сумму налога (см., например, письмо Минфина от 28 ноября 2007 г. № 03-04-06-01/420).

Также возникают споры в случае увеличения номинальной стоимости долей участников общества с ограниченной ответственностью. На наш взгляд, обязанности по перечислению сумм налога у налогового агента не возникает до момента реальной выплаты участнику дохода, то есть до момента реализации доли, ее выкупа и т. д. (см., например, решение Арбитражного суда г. Москвы от 2 октября 2006 г. по делу № А40-46964/06-120-240). Однако налоговые органы придерживаются противоположной точки зрения и считают, что моментом выплаты дохода является дата регистрации увеличения уставного капитала общества (см., например, письмо Минфина от 26 мая 2006 г. № 03-05-01-05/87).

Налоговые проверки становятся жестче. Научитесь защищать себя в онлайн-курсе «Клерка» — «Налоговые проверки. Тактика защиты».

Посмотрите рассказ о курсе от его автора Ивана Кузнецова, налогового эксперта, который раньше работал в ОБЭП.

Заходите, регистрируйтесь и обучайтесь. Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.

Источник: https://www.klerk.ru/buh/articles/110773/

66. Понятие налогового агента, их права и обязанности

  • •1. Понятие финансов и их функции
  • •2. Понятие финансовой деятельности Российской Федерации, методы ее осуществления
  • •3. Конституционные основы (принципы) финансовой деятельности
  • •4. Распределение компетенции между органами государственной власти в области финансовой деятельности
  • •5. Система финансовых органов, осуществляющих деятельность по управлению финансами и контроль в этой сфере
  • •6. Финансовая система Российской Федерации как совокупность входящих в нее элементов, ее состав
  • •7. Понятие финансового права, источники финансового права, его место в системе российского права
  • •8. Предмет и метод финансового права
  • •9. Система финансового права Российской Федерации
  • •10. Финансово-правовые нормы. Их общая характеристика, виды
  • •11. Финансовые правоотношения. Их содержание и особенности
  • •12. Субъекты финансовых правоотношений
  • •13. Понятие и значение финансового контроля
  • •14. Виды и органы финансового контроля
  • •15. Методы финансового контроля
  • •16. Основные виды правонарушений в области финансовой деятельности
  • •17. Понятие бюджетного права, его источники
  • •18. Бюджетные правоотношения и их особенности
  • •19. Понятие, роль и правовая форма бюджетов, виды бюджетов
  • •20. Понятие консолидированного бюджета, его виды и особенности
  • •21. Субъекты бюджетных правоотношений
  • •22. Полномочия Министерства финансов Российской Федерации в бюджетном процессе
  • •23. Бюджетная система, ее состав, принципы построения
  • •24. Доходы бюджетов, их классификация
  • •25. Доходы собственные и регулирующие, их распределение между бюджетами
  • •26. Расходы бюджетов, их классификация
  • •27. Виды расходов и распределение расходов между бюджетами
  • •28. Фонды финансовой поддержки, порядок их образования и расходования
  • •29. Дефицит бюджета
  • •30. Финансовая помощь из федерального бюджета бюджетам субъекта Федерации и местным бюджетам
  • •31. Бюджетные права рф, субъектов рф и муниципальных образований
  • •32. Понятие бюджетного процесса. Его стадии
  • •33. Принципы бюджетного процесса
  • •34. Порядок составления проекта федерального бюджета
  • •35. Порядок рассмотрения и утверждения федерального бюджета
  • •36. Порядок исполнения федерального бюджета
  • •37. Особенности казначейского исполнения бюджета
  • •38. Кассовое исполнение бюджетов
  • •39. Виды распорядителей средств федерального бюджета
  • •40. Отчет об исполнении федерального бюджета
  • •41. Понятие, классификация и основы правового регулирования целевых государственных и местных фондов
  • •42. Правовой режим целевых бюджетных фондов
  • •43. Правовой режим государственных и местных внебюджетных фондов
  • •44. Правовой режим целевых фондов Правительства рф
  • •45. Понятие доходов государства, их виды
  • •46. Понятие налогов и сборов, роль налогов в Российской Федерации
  • •47. Функции налогов
  • •48. Налоговая система Российской Федерации
  • •49. Порядок установления налогов и сборов
  • •50. Понятие налогового права, его источники
  • •51. Налоговые правоотношения, субъекты налоговых правоотношений
  • •52. Налоги с юридических лиц. Общая характеристика
  • •54. Налог на прибыль организаций
  • •55. Налоги с физических лиц. Общие положения
  • •56. Налог на доходы физических лиц
  • •57. Налог на имущество физических лиц
  • •58. Налоги целевые и общие для юридических и физических лиц. Общие положения
  • •59. Земельный налог
  • •60. Транспортный налог
  • •61. Иные общие для юридических и физических лиц налоги
  • •62. Местные налоги и сборы. Особенности местных налогов и сборов
  • •63. Понятие и система неналоговых доходов государства
  • •64. Понятие и юридическая характеристика страховых взносов в государственные внебюджетные социальные фонды
  • •65. Права и обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов)
  • •66. Понятие налогового агента, их права и обязанности
  • •67. Механизм обеспечения исполнения налоговых обязанностей
  • •68. Порядок изменения сроков уплаты налогов
  • •69. Понятие и значение государственного кредита в Российской Федерации. Государственный внутренний долг
  • •70. Формы государственного внутреннего долга
  • •71. Понятие и организация страхования
  • •72. Виды страхования
  • •73. Понятие и система государственных расходов
  • •74. Понятие и принципы финансирования
  • •75. Понятие сметно-бюджетного финансирования и его объекты
  • •76. Правовое регулирование внебюджетных средств бюджетных учреждений
  • •77. Понятие, принципы и виды банковского кредита
  • •78. Понятие и структура банковской системы
  • •79. Правовое положение Центрального банка Российской Федерации (Банка России)
  • •80. Небанковские кредитные организации в банковской системе
  • •81. Иностранные банки, их филиалы и представительства
  • •82. Банковское регулирование и банковский надзор
  • •83. Понятие денежной системы
  • •84. Правовые основы денежной системы Российской Федерации
  • •85. Правовые основы обращения наличных денег
  • •86. Правовые основы безналичного денежного обращения
  • •87. Понятие валюты и валютных ценностей
  • •88. Характеристика валютных операций
  • •89. Субъекты и объекты валютных отношений
  • •1) Резиденты:
  • •2) Нерезиденты:
  • •90. Понятие и содержание валютного регулирования
  • •91. Валютный контроль
  • •92. Ответственность за нарушение валютного законодательства

Источник: https://StudFiles.net/preview/3579078/page:65/

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *