Досрочный выкуп предмета лизинга

Содержание

>Выкупная стоимость лизингового имущества

В чём отличие выкупного платежа от регулярных платежей

Чтобы сравнить эти два понятия, лучше показать различия и сходства в таблице:

Выкупной платёж Регулярный платёж
Вносится один раз целой суммой Общая стоимость разделяется на определённые части, которые выплачиваются по установленному в документах графику — раз в месяц
Размер указывается в договоре лизинга, определяется исходя из изначальной стоимости предмета лизинга Такие платежи покрывают стоимость предмета лизинга и предоставленное лизингодателем финансирование
После выплаты осуществляется передача права собственности Предоставляет лизингополучателю право владения и пользования имуществом

Порядок определения размера выкупного платежа

Выкупная цена может:

  • Учитываться в ежемесячных лизинговых платежах. В этом случае выкупная цена принимается к учёту до полного погашения задолженности и передачи предмета лизинга в собственность лизингополучателя;
  • Не учитываться в ежемесячных лизинговых платежах. В этом случае выкупная цена вносится отдельным платежом по окончании срока лизинга.

Как оформляется документ

В момент совершения лизинговой сделки необходимо тщательно подойти к вопросу выкупной цены. Здесь имеются 3 основных параметра, подлежащих обязательному учёту:

  • Характеристика выкупного платежа. Важно определить форму выплаты — разово или посредством включения в ежемесячные лизинговые платежи;
  • Срок выплаты. Существуют два варианта. Первый, выкупная цена оплачивается в составе последнего лизингового платежа. Второй — выкупная цена оплачивается после завершения срока лизинга.

Размер выкупного платежа

Для определения размера выкупной цены необходимо учитывать следующее:

  • Размер авансового платежа. Тут определяется финансовая возможность у юридического лица или индивидуального предпринимателя. В большинстве случаев размер аванса не превышает 30% от общей суммы платежей по договору лизинга. Некоторые лизинговые компании практикуют полный отказ от авансового платежа, например, в случае высокой финансовой состоятельности лизингополучателя.
  • На какой срок заключается лизинговый договор. Часто срок лизинга равен сроку полезной эксплуатации предмета лизинга, но не всегда. Многие лизингодатели применяют усреднённое значение, порядка 7-10 лет для недвижимого имущества, и 3-4 года для движимого имущества (автомобили).

Размер выкупной цены, как и авансовый платёж, выбирается лизингополучателем самостоятельно, естественно с подкреплением финансовой состоятельности. Если лизингополучатель планирует выплачивать за лизинговое имущество минимальные ежемесячные платежи, то тогда аванс и выкупной платеж должны быть существенными. Если же наоборот, то аванс и выкупной платеж могут быть минимальными. Все зависит от финансовой возможности и желания клиента.

Пример расчёта выкупного платежа

Рассмотрим пример, когда лизингополучатель решил оплатить выкупную цену за предмет лизинга в конце срока лизинга, определив заранее сумму выкупного платежа.

Предположим, что заключается договор лизинга на автомобиль:

a) Стоимость — 1 500 000 рублей;

b) Срок сделки — 12 месяцев:

c) Лизинговый процент — 12% от стоимости в год;

d) Аванс 20%, то есть 300 тыс. рублей;

e) Выкупная цена 20%, то есть 300 тыс. рублей.

Тогда ежемесячные лизинговые платежи составят 75 тыс. +12% в год за пользование предметом лизинга.

Важно отметить, что к выкупной цене, как и к ежемесячным лизинговым платежам, прибавляется лизинговый процент.

В заключение отметим, какие бывают формы определения выкупного платежа:

1. Размер выкупного платежа указан в договоре лизинга. Такой вариант минимизирует возможность возникновения спорных ситуаций.

2. Размер выкупной цены указывается в дополнительном соглашении (соглашении) к договору лизинга. МинФин РФ выделило отдельные рекомендации специально для таких ситуаций. Документ прикладывается к основному договору лизинга.

3. Выкупная цена не указывается в договоре лизинга. В этом варианте выкупная цена включается в ежемесячные или ежеквартальные лизинговые платежи.

Понятие выкупной цены предмета лизинга

Лизинг представляет собой комплекс экономических и правовых отношений, связанных с реализацией договора лизинга. В соответствии с договором лизинга лизингодатель приобретает в собственность указанное лизингодателем или лизингополучателем имущество у определенного лизингодателем или лизингополучателем продавца и предоставляет лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование.

Договор лизинга, по окончании срока его действия, может предусматривать два варианта: один из них — когда имущество возвращается лизингодателю, второй — имущество выкупается лизингополучателем и переходит в его собственность. Если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на имущество к лизингополучателю, то в состав лизинговых платежей, помимо возмещения затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, оказания других предусмотренных договором лизинга услуг и дохода лизингодателя, включается выкупная цена предмета лизинга.

Понятие «выкупная цена предмета лизинга» появилось в экономическом лексиконе после вступления в силу Федерального закона от 29 января 2002 г. N 10-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «О лизинге». Но, несмотря на то, что после упразднения «оперативного лизинга» понятие «выкупная цена» в большинстве случаев стало составляющей лизинговых платежей, порядок ее определения и расчета до сих пор не установлен ни в Федеральном законе «О финансовой аренде (лизинге)», ни в Гражданском кодексе РФ, ни в Налоговом кодексе РФ. Такая неопределенность влечет за собой возникновение споров между налоговыми органами и налогоплательщиками, тормозит развитие лизинга в России и снижает его привлекательность.

Для начала уточним понятие выкупной цены предмета лизинга. Согласно Методическим рекомендациям по расчету лизинговых платежей <1> выкуп имущества может осуществляться по остаточной стоимости с оформлением договора купли-продажи. Из чего следует, что договор лизинга может быть заключен на срок меньший срока полезного использования амортизируемого имущества. Но сделки такого типа являются частью совокупности заключаемых лизинговых сделок. Проблемы же возникают при заключении договора лизинга на срок равный или превышающий срок полезного использования имущества либо когда его первоначальная стоимость списана до истечения срока полезного использования при применении повышающего коэффициента.

<1> Методические рекомендации по расчету лизинговых платежей (утв. Минэкономики России 16 апреля 1996 г.) // Закон. 1999. N 8.

В Письмах Минфина России указано, что выкупная цена включается в состав лизинговых платежей, если договором предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Однако в целях налогообложения прибыли расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга являются расходами на приобретение амортизируемого имущества и, на основании п. 5 ст. 270 НК РФ, не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. До перехода права собственности на имущество к лизингополучателю суммы, уплачиваемые в счет оплаты выкупной цены предмета лизинга, в налоговом учете лизингодателя и лизингополучателя рассматриваются как авансовые платежи. Таким образом, в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам может быть отнесена только часть лизингового платежа, которая уплачивается за право временного владения и пользования. Минфин России, ссылаясь на ст. 624 ГК РФ в своих Письмах, сообщает, что условие о выкупе, размер и порядок выплаты выкупной цены должны быть установлены в договоре лизинга или в дополнительном соглашении. В случае если в договоре лизинга указано, что имущество переходит в собственность к лизингополучателю после выплаты всех лизинговых платежей, но выкупная цена отдельно не выделена, то вся сумма лизинговых платежей учитывается как расход, направленный на приобретение амортизируемого имущества <2>. Однако условие о выделении выкупной стоимости из общей суммы лизинговых платежей отсутствует в п. 1 ст. 28 Федерального закона «О финансовой аренде (лизинге)», где указано только, что лизинговый платеж может включать выкупную цену в случае перехода права собственности на имущество к лизингополучателю. С порядком определения выкупной цены, указанным в ст. 28 Федерального закона N 164-ФЗ, согласен и В.В. Семенихин: «рассматривать договор лизинга как смешанный договор, сочетающий в себе аренду и куплю-продажу имущества, не является правильным. Договор лизинга является договором особого типа. Лизинг — это особый вид услуги. Лизинговый платеж является единым и представляет собой плату за эти услуги» <3>.

<2> См. напр.: Письма Минфина России от 9 ноября 2005 г. N 03-03-04/1/348, от 06 февраля 2006 г. N 03-03-04/1/90, от 15 февраля 2006 г. N 03-03-04/1/113, от 12 июля 2006 г. N 03-03-04/1/576, от 27 апреля 2007 г. N 03-03-05/104, от 4 марта 2008 г. N 03-03-06/1/138.
<3> Лизинговые операции: документальное оформление и организация учета: Практическое руководство / Под общ. ред. В.В.Семенихина. М.: Эксмо, 2007. С. 57.

Для устранения вышеуказанного противоречия между ГК РФ и Федеральным законом «О финансовой аренде (лизинге)» автор предлагает дополнить п. 1 ст. 28 Федерального закона условием о том, что размер выкупной цены в общей сумме договора лизинга и порядок ее выплаты должен быть указан в договоре лизинга или в дополнительном соглашении.

Помимо включения выкупной цены в состав прочих расходов в целях налогообложения, часто возникает вопрос с определением ее размера. В соответствии с гражданским законодательством выкупная цена определяется соглашением сторон, а, значит, ее размер может составить символическую сумму. Однако согласно принципам определения цен на товары при налогообложении выкупная цена должна соответствовать цене, сложившейся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии — однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (п. 4 ст. 40 НК РФ).

Таким образом, на основании вышеизложенного можно дать следующее определение выкупной цене предмета лизинга — это неотъемлемая часть лизинговых платежей, предусмотренная договором лизинга или дополнительным соглашением при переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, в размере, соответствующем уровню рыночных цен.

Для определения порядка налогового учета выкупной цены все договоры лизинга можно условно разделить на две группы:

  1. когда выкупная цена выплачивается частично в течение всего срока договора;
  2. выкупная цена выплачивается единовременно в конце срока договора.

Также выделяют третью группу — выкупная цена в договоре лизинга не выделена. Так как согласно позиции Минфина России такие расходы учитываются как расходы на приобретение амортизируемого имущества, в данной статье указанная группа рассматриваться не будет.

После выплаты всех лизинговых платежей, с учетом выкупной цены, право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю, для которого выкупная цена является первоначальной стоимостью полученного имущества.

В данной статье не рассматриваются отдельно варианты учета имущества на балансе лизингодателя и лизингополучателя, но указан порядок налогового учета выкупной цены применительно к вышеуказанным группам договоров.

Налоговый учет при частичной выплате выкупной цены. Независимо от того, на чьем балансе учитывается лизинговое имущество — лизингодателя или лизингополучателя, выкупная цена включается в виде долей в состав лизинговых платежей и выплачивается лизингодателю согласно порядку, установленному договором лизинга в течение срока его действия.

У лизингодателя часть лизинговых платежей, поступающих в счет оплаты выкупной цены, является предварительной оплатой за предмет лизинга и не учитывается в составе доходов при налогообложении прибыли до момента перехода права собственности к лизингополучателю, при условии определения доходов и расходов по методу начисления (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ). В целях расчета налога на добавленную стоимость такие платежи учитываются как частичная оплата в счет предстоящей поставки товара, но и с этих сумм лизингодатель уже должен уплачивать НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ).

Для лизингополучателя выкупная цена является платой за приобретение амортизируемого имущества, если это имущество соответствует условиям п. 1 ст. 256 НК РФ и составляет его первоначальную стоимость. Стоимость амортизируемого имущества погашается путем начисления амортизации в соответствии со ст. ст. 257 — 259.3 НК РФ, а если имущество не является амортизируемым, то его стоимость списывается в материальные расходы (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). Отметим, что после перехода права собственности на имущество к лизингополучателю коэффициент ускоренной амортизации не применяется, так как имущество не является предметом договора лизинга (пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ).

Таким образом, до получения права собственности на предмет лизинга лизингополучатель не может учитывать выкупную цену в составе расходов при налогообложении прибыли (п. 5 ст. 270 НК РФ), но может получать вычеты по налогу на добавленную стоимость (п. 5 ст. 171 НК РФ) в том налоговом периоде, в котором уплачиваются лизинговые платежи, включающие в себя выкупную цену.

Пример 1. ООО «Лизингодатель» заключил договор финансовой аренды (лизинга) с ООО «Лизингополучатель» сроком на 5 лет. Согласно договору предмет лизинга учитывается на балансе у лизингодателя, по окончании срока его действия или после полной выплаты лизинговых платежей право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю.

По указанию ООО «Лизингополучатель», ООО «Лизингодатель», за счет собственных средств, приобрел у ООО «Продавец» металлообрабатывающий станок за 5 339 500,00 руб. (в том числе НДС 814 500,00) и передал в декабре 2004 г. в лизинг.

Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы от 01.01.2002, станок относится к VII группе, со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно. Срок полезного использования был установлен в размере 181 месяца. Амортизация по станку начисляется линейным методом. К основной норме амортизации применяется повышающий коэффициент 3. Сумма начисленной амортизации за один месяц составила 75 000,00 руб. = (5 339 500,00 — 814 500,00) x 1 / 181 x 3.

Вознаграждение лизингодателю — 1 000 000,00 руб. (без НДС).

Выкупная стоимость — 25 000,00 руб. (без НДС).

В состав ежемесячных лизинговых платежей включается выкупная стоимость.

Расчет ежегодных лизинговых платежей представлен в таблице 1.

Таблица 1

Годы Амортизационные
отчисления
Вознаграждение
лизингодателю
Выкупная
стоимость
Сумма
амортизации,
вознаграждения
и выкупной
стоимости
НДС
с суммы
(18%)
Всего
(руб.)
2005 900 000 200 000 5 000 1 105 000 198 900 1 351 100
2006 900 000 200 000 5 000 1 105 000 198 900 1 351 100
2007 900 000 200 000 5 000 1 105 000 198 900 1 351 100
2008 900 000 200 000 5 000 1 105 000 198 900 1 351 100
2009 900 000 200 000 5 000 1 105 000 198 900 1 351 100
Всего 4 500 000 1 000 000 25 000 5 525 000 994 500 6 519 500

Лизинговые платежи перечисляются равными долями начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором станок был передан в лизинг. Выкупая стоимость в виде долей ежемесячно составляет 416,67 руб. (25 000,00 : 5 лет : 12 мес.). Сумма ежемесячного лизингового платежа с учетом выкупной стоимости составляет 108 658,33 руб. (6 519 500,00 : 5 лет : 12 мес.), в т.ч. НДС — 16 575,00 руб. (994 500,00 : 5 лет : 12 мес.).

Лизингополучатель ежемесячно включает в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, лизинговый платеж в размере 91 666,67 руб. (108 658,33 — 16 575,00 — 416,67) в течение всего срока действия договора. Ежемесячная доля лизингового платежа в размере 416,67 руб. будет учитываться как предварительная плата за приобретение имущества и формировать его первоначальную стоимость. К вычету по НДС лизингополучатель принимает 16 575,00 руб.

Лизинговые платежи, ежемесячно перечисляемые лизингополучателем, являются доходом лизингодателя в размере 91 666,67 руб., которые уменьшаются на сумму начисленной амортизации в размере 75 000,00 руб. (4 525 000,00 x 1 / 181 мес. x 3). Следовательно, ежемесячная прибыль лизингодателя составит 16 666,67 руб. (91 666,67 — 75 000,00). Доля лизингового платежа в размере 416,67 руб. в состав доходов не включается, а учитывается как «авансы полученные». Лизингодатель обязан с получаемого ежемесячно лизингового платежа уплатить НДС в размере 16 575,00 руб. Отметим, что в соответствии со ст. 171 НК РФ лизингодатель имеет право предъявить к вычету сумму НДС, уплаченную ООО «Продавец» за приобретение металлообрабатывающего станка, в размере 814 500,00 руб. за декабрь 2004 г.

В декабре 2009 г. металлообрабатывающий станок переходит в собственность ООО «Лизингополучатель». Остаточная стоимость равна 25 000,00 руб., такую же сумму составили полученные авансы у лизингодателя и предварительная оплата у лизингополучателя (416,67 x 3 года x 12 мес.).

У лизингодателя налогооблагаемая база будет равна нулю.

Лизингополучатель должен включить затраты на выкуп имущества в первоначальную стоимость, которая будет входить в состав текущих расходов посредством начисления амортизации. Срок полезного использования составит 121 мес. (181 — 60). Амортизация будет начисляться линейным методом, ежемесячные амортизационные отчисления составят 206,62 руб. (25 000,00 : 121 мес.).

Налоговый учет при единовременной выплате выкупной цены. Единовременная выплата выкупной цены предмета лизинга подразумевает, что сумма выкупной цены составляет долю лизингового платежа один раз, в течение срока действия договора. Порядок ее учета и налогообложения аналогичен порядку при частичной выплате выкупной цены.

Пример 2. Изменим условие примера 1. Выкупная цена выплачивается единовременно и включается в состав последнего лизингового платежа.

Расчет ежегодных лизинговых платежей представлен в таблице 2.

Таблица 2

Годы Амортизационные
отчисления
Вознаграждение
лизингодателю
Выкупная
стоимость
Сумма
амортизации,
вознаграждения
и выкупной
стоимости
НДС
с суммы
(18%)
Всего
(руб.)
2005 900 000 200 000 1 100 000 198 000 1 298 000
2006 900 000 200 000 1 100 000 198 000 1 298 000
2007 900 000 200 000 1 100 000 198 000 1 298 000
2008 900 000 200 000 1 100 000 198 000 1 298 000
2009 900 000 200 000 1 100 000 198 000 29 500 1 327 500
Всего
(руб.)
4 500 000 1 000 000 5 500 000 990 000 29 500 6 519 500

Лизингополучатель ежемесячно включает в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, лизинговый платеж в размере 91 666,67 руб. (1 100 000,00 : 12 мес.) и принимает к зачету НДС в сумме 16 500,00 руб. (198 000,00 : 12 мес.).

Для лизингодателя ежемесячные лизинговые платежи являются доходами, которые он уменьшает на сумму амортизационных отчислений в размере 75 000,00 руб. (4 500 000,00 x 1 / 181 мес. x 3). Таким образом, ежемесячная прибыль лизингодателя составляет 16 666,67 руб. (91 666,67 — 75 000,00). Сумма НДС к уплате составляет 16 500,00 руб. ООО «Лизингодатель» имеет право уменьшить налогооблагаемую базу по НДС за декабрь 2004 г. на сумму 814 500,00 руб. за приобретение металлообрабатывающего станка у ООО «Продавец».

В декабре 2009 г. лизингополучатель перечисляет лизинговый платеж, включающий в себя выкупную стоимость в размере 29 500,00 руб., в том числе НДС 4500,00 руб., после чего металлообрабатывающий станок переходит в собственность к ООО «Лизингополучатель».

У ООО «Лизингодатель» остаточная стоимость станка равна 25 000,00 руб., доход от реализации предмета лизинга составляет 25 000,00 руб., налогооблагаемая прибыль будет равна нулю, НДС к уплате — 4500,00 руб.

У ООО «Лизингополучатель» сумма выкупной цены составляет первоначальную стоимость полученного имущества. В соответствии со ст. 171 НК РФ ООО «Лизингополучатель» имеет право уменьшить налогооблагаемую базу по НДС на сумму 4500,00 руб. за IV квартал 2009 г. С января 2010 г. стоимость металлообрабатывающего станка ежемесячно включается с состав расходов путем начисления амортизации. Срок полезного использования составит 121 мес. (181 — 60). Амортизация будет начисляться линейным методом, ежемесячные амортизационные отчисления составят 206,62 руб. (25 000,00 руб. : 121 мес.).

На основании вышеизложенного, автором сделаны следующие выводы:

  1. Если договором финансовой аренды (лизинга) предусмотрен переход права собственности к лизингополучателю, то в состав лизинговых платежей необходимо включить выкупную цену предмета лизинга и указать размер и порядок ее выплаты в договоре или в дополнительном соглашении.
  2. При сравнении двух способов учета выкупной цены в целях налогообложения более удобным является второй способ — единовременная выплата выкупной цены предмета лизинга. При применении этого способа сокращается риск возникновения ошибок при расчете налога на прибыль и НДС, налоговый учет становится более прозрачным и понятным как для контролирующих органов, так и для самого налогоплательщика, лизингодатель начисляет и уплачивает НДС с выкупной цены только один раз.

Помимо удобства налогового учета выкупной цены, на выбор первого или второго способа влияют также и другие факторы. Например:

  • финансовое положение лизингополучателя, от которого зависит возможность единовременной выплаты всей суммы выкупной цены;
  • уровень инфляции (если он высокий, то для лизингополучателя выгоднее единовременно выплатить выкупную цену в конце срока договора, в то время как для лизингодателя наоборот, получить выкупную цену до его истечения).

Библиографический список к статье

  1. Бабенко А. Особенности налогового учета лизинговых операций // Лизинг. 2008. N 2.
  2. Ганин А., Петроченкова Е. Налоговые разъяснения — действенное «оружие» в руках налогоплательщиков или лишь «творчество» фискальных органов? Примеры спорных вопросов налогообложения лизинговых операций // Лизинг ревю. 2008. N 6.
  3. Ковынев С.Л. Лизинговые сделки. Рекомендации по избежание ошибок. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Вершина, 2008.
  4. Курбангалеева О.А. Проблемы с выкупной стоимостью предмета лизинга // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. 2006. N 18.
  5. Демидов Н. Указывайте в договоре реальную выкупную стоимость // Лизинг. 2007. N 4.
  6. Лизинговые операции: документальное оформление и организация учета: Практическое руководство / Под общей ред. В.В. Семенихина. М.: Эксмо, 2007.
  7. Мясников О.А. Сложные вопросы налогового учета лизинговых платежей // Налоговый вестник. 2009. N 5.
  8. Синилов В. Налоговый учет расходов на приобретение лизингового имущества // Лизинг. 2007. N 3.
  9. Тедеева 3. «Выкупной» лизинг: бег по замкнутому кругу // Лизинг. 2007. N 3.
  10. Хачатрян Н.Р., Халимоненко И.А. Отдельные вопросы налогового учета лизинговых операций // Налоговед. 2009. N 2.

Ю.М.Цыренжапова

Аспирант

Московского государственного

университета экономики,

статистики и информатики

После полного погашения лизинговых платежей и уплаты выкупной стоимости организация получает транспортное средство в собственность, а затем реализует его третьему лицу с убытком. Покупатель является взаимозависимым лицом. Лизинговое имущество учитывается на балансе организации.
По налоговому учету транспортное средство относится к пятой амортизационной группе — срок полезного использования 85 месяцев. К основной норме амортизации был применен специальный коэффициент 3. По бухгалтерскому учету срок полезного использования равен 28 месяцам. Срок лизинга — 21 месяц. Выкупной платеж составляет 1 000 руб., в том числе НДС 152,54 руб. Выкуп лизингового имущества — 18.06.2018, продажа транспортного средства — 19.06.2018. Оно продаётся за 30 000 руб., в том числе НДС 4 576,27 руб.
Первоначальная стоимость предмета лизинга в бухгалтерском учете равна сумме платежей по договору лизинга, включая выкупную цену без НДС, и составляет 1 127 593,79 руб., в налоговом учете — сумме фактических затрат, понесенных лизингодателем на приобретение ТС без НДС, и составляет 1 012 008,81 руб. Амортизация на 01.07.2018 за 21 месяц составила: в бухгалтерском учете — 845 695,33 руб.; в налоговом учете — 750 077,12 руб. Организация применяет ПБУ 18/02.
1) Каков порядок бухгалтерского учета (проводки) и налогового учета операции по продаже транспортного средства?
2) Каков порядок отражения данной операции в налоговой декларации по налогу на прибыль?
3) Каковы налоговые последствия сделки по продаже транспортного средства взаимозависимому лицу?

16 июля 2018

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В связи с продажей ТС в бухгалтерском и налоговом учете организации следует признать выручку. При формировании финансового результата от данной операции в бухгалтерском учете следует учесть остаточную стоимость ТС. В налоговом же учете в составе расходов может быть признана лишь выкупная цена ТС. Более подробно данные вопросы (включая бухгалтерские проводки), а также порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль раскрыты ниже.
В бухгалтерском учете лизингополучателя в периоде действия договора лизинга следовало отражать отложенные налоговые обязательства, а при реализации ТС — их погашение. Более подробно данные вопросы (включая бухгалтерские проводки) раскрыты ниже.
Каких-либо налоговых последствий для организации от сделки по продаже ТС взаимозависимому лицу из имеющейся у нас информации мы не видим.

Обоснование позиции:

Бухгалтерский учет

В связи с продажей выкупленного предмета лизинга, который изначально учитывался лизингополучателем на балансе в качестве объекта основных средств, он должен признать в бухгалтерском учете прочий доход в сумме, установленной договором, который может быть уменьшен на остаточную стоимость реализованного ТС, что может быть отражено на счетах бухгалтерского учета следующим образом (смотрите ПБУ 9/99 «Расходы организации», ПБУ 10/99 «Расходы организации», ПБУ 6/01 «Учет основных средств», План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее — План счетов и Инструкция)):
Дебет 01, субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01
— 1 127 593,79 руб. — списана первоначальная стоимость реализуемого ТС;
Дебет 02 Кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств»
— 845 695,33 руб. — списана начисленная по реализуемому ТС амортизация;
Дебет 62 (76) Кредит 91, субсчет «Прочие доходы»
— 30 000 руб. — отражена выручка от реализации ТС;
Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»
— 4 576,27 руб. — начислен НДС;
Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств»
— 281 898,46 руб. — списана остаточная стоимость реализованного ТС;
Дебет 99 Кредит 91, субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов»
— 256 474,73 руб. — отражен финансовый результат (убыток) от реализации ТС (30 000 руб. — 281 898,46 руб. — 4 576,27 руб.);
Дебет 50 (51) Кредит 62 (76)
— 30 000 руб. — покупатель оплатил ТС.

Налоговый учет

В связи с реализацией ТС организация в данном случае должна признать в налоговом учете выручку от реализации товара без учета НДС на дату перехода права собственности на ТС к покупателю в сумме 25 423,73 руб. (30 000 руб. — 4 576,27 руб.) (п. 1 ст. 248, ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ). Данная сумма подлежит включению в расчет показателей выручки, отражаемых по строкам 010, 014 Приложения N 1 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (далее — Декларация) (смотрите п. 6.1 Порядка заполнения Декларации, утвержденного приказом ФНС России от 19.10.2016 N ММВ-7-3/572@, далее — Порядок).
На основании пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации имущества, не являющегося амортизируемым*(1) (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену его приобретения (создания), если иное не предусмотрено п. 2.2 ст. 277 НК РФ, а также на сумму расходов, указанных в абзаце втором п. 2 ст. 254 НК РФ.
На наш взгляд, организация в рассматриваемой ситуации может воспользоваться данной нормой и уменьшить сумму выручки от реализации ТС на его выкупную стоимость без НДС (847,46 руб.), если ранее она не отнесла стоимость выкупленного ТС в расходы на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ (смотрите также абзац четвертый п. 5 ст. 252 НК РФ). Соответственно, указанная сумма расходов должна принимать участие при расчете показателя, отражаемого по строкам 010 или 040, либо по строке 060 Приложения N 2 к Листу 02 Декларации (смотрите п. 7.1 Порядка).

ПБУ 18/02

В анализируемом случае ТС принято к налоговому учету в качестве амортизируемого объекта основных средств в сумме фактических затрат, понесенных лизингодателем на приобретение ТС, которая составила 1 012 008,81 руб. (абзац третий п. 1 ст. 257 НК РФ).
На протяжении действия договора лизинга в налоговом учете лизингополучатель ежемесячно должен был учитывать в составе расходов:
— 35 717,96 руб. — сумму амортизации по принятому в лизинг имуществу с учетом повышающего коэффициента;
— 17 976,98 руб. (53 694,94 руб. — 35 717,96 руб.) — текущий лизинговый платеж исходя из графика платежей за вычетом начисленной суммы амортизации (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).
В бухгалтерском же учете лизингополучатель должен был ежемесячно признавать в расходах сумму амортизации по приобретенному в лизинг ТС в сумме 40 271,21 руб.
Соответственно, ежемесячно в налоговом учете в периоде действия договора лизинга в расходах признавалась большая сумма, нежели чем в бухгалтерском учете (на 13 423,73 руб.).
Поскольку расходы в виде платежей по договору лизинга, включая выкупную цену, в итоге будут полностью признаны и в бухгалтерском и в налоговом учете, полагаем, что возникшие разницы могут быть квалифицированы в качестве временных в понимании п.п. 3, 8 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (далее — ПБУ 18/02). Данные разницы являются налогооблагаемыми, соответственно, в течение действия договора лизинга лизингополучателю нужно было признавать отложенные налоговые обязательства (далее — ОНО) в сумме 2 684,75 руб. (13 423,73 руб. х 20%) посредством следующей проводки (п.п. 12, 15 ПБУ 18/02, План счетов и Инструкция):
Дебет 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль» Кредит 77.
На наш взгляд, по окончании договора лизинга и реализации ТС в бухгалтерском учете лизингополучателю следовало отразить списание ОНО в полной сумме (56 379,75 руб. (2684,75 руб. х 21)) (п. 18 ПБУ 18/02, План счетов и Инструкция):
Дебет 77 Кредит 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль».

Налоговые риски

Сам по себе факт заключения сделки по продаже ТС с лицом, являющимся взаимозависимым с организацией, не имеет каких-либо негативных налоговых последствий для продавца. Однако в случае, если стороны такой сделки применяют цену, отличающуюся от рыночной, ему могут быть доначислены налоги исходя из такой цены в порядке, установленном, в частности, разделом V.1 НК РФ, или посредством доказывания факта получения им необоснованной налоговой выгоды*(2). В таком случае возможно также начисление пени на сумму недоимки (ст. 75 НК РФ) и штрафа (смотрите, в частности, ст.ст. 122, 129.3 НК РФ). Поскольку из условий анализируемой ситуации не следует, что имеют место указанные обстоятельства, каких-либо налоговых рисков в связи с операцией продажи ТС взаимозависимому лицу мы не видим.

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
— Энциклопедия решений. Учет основного средства лизингополучателем (баланс лизингополучателя);
— Энциклопедия решений. Учет при продаже лизингополучателем основного средства, приобретенного по договору лизинга.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Шашкова Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

29 июня 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

————————————————————————-
*(1) Поскольку расходы на выкуп лизингового имущества в данном случае не превышают 100 000 руб., приобретенное в собственность ТС организация не должна учитывать в качестве основного средства и, соответственно, амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ).
*(2) Более подробно с данными вопросами Вы можете ознакомиться с использованием следующих материалов:
— Энциклопедия решений. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами;
— Энциклопедия решений. Проверка соответствия цен рыночным по контролируемым сделкам, осуществляемая ФНС России;
— Энциклопедия решений. Контролируемые сделки;
— Вопрос: Компания представляет собой группу из четырех российских компаний (все на УСН, зарегистрированы в Томске) и одной компании, зарегистрированной в Республике Мальта. У всех пяти компаний одни и те же учредители — физические лица, резиденты РФ, причем одно физическое лицо имеет 26% доли во всех пяти компаниях. Сфера деятельности у всех одна — производство программного обеспечения. Компания, зарегистрированная в Республике Мальта, постоянного представительства на территории РФ не имеет, налоговым резидентом РФ не признается. Есть ли необходимость предоставлять отчетность по контролируемым сделкам? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2018 г.)
— Вопрос: Организация планирует заключить агентский договор по приему платежей с аффилированной организацией и принимать наличные платежи от ее абонентов. Агент получает вознаграждение от принципала. Какой минимальный размер агентского вознаграждения можно установить по данному договору? Будет ли достаточным размер 0,03% от суммы принятых платежей? Каковы налоговые риски, связанные с установлением размера агентского вознаграждения между взаимозависимыми лицами? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2018 г.)
— Вопрос: Организация применяет общую систему налогообложения. На балансе числятся основные средства. Можно ли продать основные средства по цене ниже остаточной стоимости юридическому лицу (УСН) (продавец и покупатель — взаимозависимые лица)? На сколько цена продажи может быть минимальной, чтобы избежать налоговых рисков? Каково документальное оформление сделки? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2017 г.).

Выкупная стоимость в составе лизинговых платежей: налоговый учет у лизингополучателя

Лизинговые платежи могут включать в себя выкупную стоимость лизингового имущества. Рассмотрим, вправе ли лизингополучатель учитывать такие лизинговые платежи в расходах в полном объеме, если выкупная стоимость в них отдельно не выделена.

Договор лизинга и лизинговые платежи

По договору лизинга лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование (ст. 2 Федерального закона от 29.10.98 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», далее — Закон № 164-ФЗ).

Договором лизинга может быть предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон (п. 1 ст. 19 Закона № 164-ФЗ).

Под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок его действия. В нее входит возмещение затрат лизингодателя на приобретение и передачу предмета лизинга лизингополучателю, затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю (ст. 28 Закона № 164-ФЗ).

Таким образом, если по условиям договора лизинга право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю, в составе лизинговых платежей может присутствовать и выкупная цена предмета лизинга. В этом случае часть лизингового платежа представляет собой арендную плату, а часть — затраты лизингополучателя на приобретение предмета лизинга (выкупная цена).

На основании подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ лизинговые платежи включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией. Отметим, что в этой норме лизинговые платежи рассматриваются как арендная плата за принятое в лизинг имущество. Как мы выяснили, в состав лизингового платежа помимо собственно арендной платы может входить и выкупная цена. При этом она может отдельно не выделяться, поскольку Закон № 164-ФЗ не содержит такого требования. Возникает вопрос: можно ли всю сумму лизингового платежа учесть в прочих расходах, если в его состав входит выкупная цена и она в этом платеже отдельно не выделена?

На этот счет существует две противоположные позиции.

Позиция 1: выкупная цена в расходах не учитывается

Минфин России считает, что выкупная цена предмета лизинга при переходе права собственности на него к лизингополучателю является расходом на приобретение амортизируемого имущества (письма от 25.10.2019 № 03-03-06/1/82149, от 28.01.2019 № 03-03-06/1/4571, от 06.11.2018 № 03-03-06/2/79754). А такие расходы согласно п. 5 ст. 270 НК РФ не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. По мнению финансистов, суммы, уплачиваемые в счет выкупной цены предмета лизинга до перехода права собственности на него к лизингополучателю (реализации лизингового имущества), следует рассматривать для целей налогового учета как авансовые платежи.

Из сказанного следует, что лизингополучателю из состава лизинговых платежей необходимо вычленять выкупную цену (даже если она отдельно не выделена) и не включать ее в расходы на основании подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, а учитывать как выданный аванс. После перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю уплаченная в составе лизинговых платежей выкупная цена будет формировать первоначальную стоимость приобретенного имущества (бывшего предмета лизинга) и учитываться в расходах посредством начисления амортизации.

В постановлении от 08.10.2019 по делу № А40-72107/2018 АС Московского округа разъяснил, как должна определяться выкупная цена, если она отдельно не выделена в составе лизинговых платежей. В этом деле до­говором лизинга был предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга после исполнения лизингополучателем всех финансовых обязательств перед лизингодателем, а также после уплаты выкупной цены предмета лизинга, составляющей 1000 руб.

Лизингополучатель в полном объеме включал лизинговые платежи в состав прочих расходов на основании подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ. Налоговики посчитали, что он неправомерно учитывал в расходах часть лизинговых платежей, составляющую в действительности выкупную цену предмета лизинга.

Как результат — доначисление налога на прибыль.

Лизингополучатель обратился в суд.

Суды трех инстанций поддержали налоговиков. Они указали, что по договору выкупного лизинга лизингополучатель кроме периодических лизинговых платежей обязан уплатить лизингодателю выкупную цену предмета лизинга. Она определяется по соглашению сторон, но при этом должна обеспечивать баланс их имущественных интересов.

Для обеспечения такого баланса п. 3 постановления Пленума ВАС РФ от 14.03.2014 № 17 и постановлением Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 № 17389/10 установлен порядок определения реального размера выкупной цены предмета лизинга в случае превышения срока полезного использования предмета лизинга над сроком договора и установления в договоре нулевой или символической выкупной цены. Им предусмотрено, что действительная величина выкупной цены равна остаточной стоимости предмета лизинга, рассчитанной на дату перехода права собственности по правилам бухгалтерского учета.

Суды указали, что данная реальная выкупная цена входит в состав периодических лизинговых платежей и является прямыми затратами лизингополучателя на покупку предмета лизинга. Поэтому она должна включаться в первоначальную стоимость приобретенного имущества. А уплаченные компанией лизинговые платежи нужно учитывать в расходах за минусом входящей в них выкупной цены.

Позиция 2: лизинговый платеж неделим

Существует и иная точка зрения по этому вопросу. Согласно ей лизингополучатель вправе включать в расходы всю сумму лизинговых платежей, если входящая в них выкупная цена отдельно не выделена.

В постановлении от 14.02.2017 № Ф06-17203/2016 АС Поволжского округа указал, что в соответствии со ст. 28 Закона № 164-ФЗ лизинговый платеж является единым и признается расходом в полной мере, независимо от того, включена в платеж выкупная стоимость лизингового имущества или нет. Если в составе лизинговых платежей не выделена выкупная стоимость имущества, инспекция не вправе самостоятельно ее выделять и исключать из расходов.

А ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 24.11.2010 по делу № А53-7759/2010 отметил, что глава 25 НК РФ не устанавливает особенностей отнесения на расходы затрат по договору лизинга, если он предусматривает переход права собственности к лизингополучателю. Согласно подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество. Из положений этой нормы следует, что понятия «арендная плата» и «лизинговый платеж» для целей налогообложения равнозначны. В силу ст. 625 и 665 ГК РФ лизинг является разновидностью аренды. Под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга. При этом в их состав может включаться и выкупная цена (ст. 28 Закона № 164-ФЗ). В статье 624 ГК РФ указано, что выкупная цена — это цена, по которой стороны договорились передать в собственность арендатора имущество. Такая договоренность может включать в себя зачет в счет выкупной цены арендных или лизинговых платежей или их части либо остаточную стои­мость имущества. В результате суд указал, что лизинговый платеж является самостоятельным единым платежом, несмотря на наличие в его составе нескольких видов платежей. И компания правомерно учитывала в расходах всю его сумму. Определением ВАС РФ от 28.04.2011 № ВАС-2346/11 было отказано в передаче дела на пересмотр по данному эпизоду.

Вывод о том, что лизинговый платеж является единым и выделять из него выкупную цену инспекция не вправе, содержится в постановлениях ФАС Московского округа от 19.12.2008 по делу № А40-46321/07-20-272, Восточно-Сибирского округа от 13.05.2008 по делу № А19-14167/07-24, Северо-Западного округа от 24.03.2008 по делу № А56-31877/2006, Волго-Вятского округа от 13.06.2007 по делу № А29-7407/2006а (Определением ВАС РФ от 10.10.2007 № 12038/07 отказано в передаче дела на пересмотр).

Итак, вопрос о необходимости выделения из состава лизинговых платежей выкупной цены и ее невключении в состав расходов является спорным. И если компания не хочет судебных разбирательств, выкупную цену лучше вычленить из состава лизинговых платежей и до перехода права собственности на предмет лизинга учитывать как аванс.

Залог и выкуп предмета лизинга

Согласно п.2 ст.18 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее – Закон о лизинге) лизингодатель имеет право в целях привлечения денежных средств использовать в качестве залога предмет лизинга, который будет приобретен в будущем по условиям договора лизинга.

В силу того, что лизинговые компании не имеют достаточно собственных средств, а также иного (помимо предметов лизинга) имущества, которое они могли бы использовать в качестве залога под привлечение финансирования, зачастую именно так и происходит.

При этом существует разница в обращении взыскания на предмет залога:

— если на момент обращения взыскания предмет лизинга ещё не выкуплен лизингополучателем, его права сохраняются, а предмет лизинга переходит к новому собственнику обремененный правами лизингополучателя — Постановление ФАС МО от 22.09.2006 № КГ-А40/9055-06:

«В соответствии со ст. 665 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору финансовой аренды (лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование. Согласно положениям Гражданского кодекса Российской Федерации лизинг является разновидностью договора аренды, поэтому к нему применимы нормы, регулирующие общие положения об аренде. Так, п. 1 ст. 617 названного Кодекса устанавливает, что переход права собственности на сданное в аренду имущество к другому лицу не является основанием для изменения или расторжения договора аренды. Таким образом, реализовавший право залога новый собственник предмета лизинга не сможет изъять его у добросовестно исполняющего свои обязательства лизингополучателя, который сохранит право пользования лизинговым имуществом на определенных договором условиях»;

— либо, если лизингополучатель выкупил предмет лизинга и стал его собственником, он становится залогодателем (п.1 ст.353 ГК) свободного от лизинга предмета залога.

Однако недавно привычный ход событий был нарушен Постановлением Президиума ВАС РФ от 22.03.2012 № 16533/11 по делу ЗАО «БАЛТДРАГА» vs. ОАО «Банк «Санкт-Петербург» № А56-2946/2011, которым залог предмета лизинга был признан прекратившимся с достаточно расплывчатым обоснованием:

«В свою очередь, имущественный интерес лизингополучателя в выкупном лизинге заключается в приобретении предмета лизинга в собственность. Исходя из этого лизинговые платежи при выкупном лизинге включают в себя в том числе цену продажи переданного в лизинг имущества, и имущество передается в лизинг, будучи обремененным правом лизингополучателя на последующий выкуп.

Надлежащее исполнение лизингополучателем обязательств по уплате всех лизинговых платежей, предусмотренных договором лизинга, означает реализацию им права на выкуп полученного в лизинг имущества.

Праву лизингополучателя выкупить имущество по договору выкупного лизинга корреспондируют обязанности лизингодателя, неразрывно сочетающие в себе обязанности арендодателя и продавца.

В силу статьи 23 Закона о лизинге к приобретателю прав лизингодателя в отношении предмета лизинга в результате обращения взыскания в обязательном порядке переходят не только права, но и обязательства лизингодателя, определенные в договоре лизинга.

Данное положение означает, что залог предмета лизинга, фактически переданного лизингополучателю, осуществляется в совокупности с правами лизингодателя и прекращается при исчерпании этих прав выкупом лизингополучателем предмета лизинга в соответствии с условиями договора лизинга (подпункт 3 пункта 1 статьи 352 Гражданского кодекса).

При этом исправным лизингополучателям предоставляется равная степень защиты независимо от того, до или после прекращения договора лизинга надлежащим исполнением возникают у залогодержателей основания для обращения взыскания на предмет залога, переданный в выкупной лизинг.

Таким образом, передача лизингодателями в залог имущества, уже фактически переданного лизингополучателям в лизинг, законодательству не противоречит, поскольку не затрагивает прав исправных лизингополучателей, вытекающих из договоров лизинга.

Сделки залога переданного в выкупной лизинг имущества являются действительными, но при обращении залогодержателями взыскания на это имущество его приобретатели получают права лизингодателей (право на остаток задолженности по лизинговым платежам, возможность расторжения договора лизинга и изъятия его предмета при ненадлежащем исполнении обязательств лизингополучателями).

В рассматриваемом случае спорный договор ипотеки судна от 12.12.2008 заключен по времени позднее договора выкупного лизинга от 15.12.2006 в отношении уже переданного обществу в лизинг судна, о чем банк достоверно знал.

Поскольку общество внесло все лизинговые платежи и стало собственником судна, то с момента регистрации за ним права собственности на это имущество одновременно с прекращением права собственности лизинговой компании прекратилось и право залога банка.

Обращение взыскания на имущество, в отношении которого залог уже прекратился, законодательством не предусмотрено (статьи 348, 349 Гражданского кодекса).

Сохранение регистрационной записи № 329 о нахождении судна в ипотеке у банка после прекращения в силу закона этой ипотеки нарушает права общества, которое стало новым собственником судна, надлежащим образом исполнив договор выкупного лизинга.

При этих условиях общество вправе требовать погашения упомянутой регистрационной записи в судебном порядке, на что в данном случае и было, по существу, направлено исковое требование».

Такое решение, точнее, его мотивировка, вызвало непонимание лично у меня, а также у многих моих коллег. Напомню, что согласно подпункту 3 п. 1 ст. 352 ГК, на который сослался Президиум, залог прекращается в случае гибели заложенной вещи или прекращения заложенного права. Однако заложенные права хоть и прекратились (если права лизингодателя по договору лизинга вообще были предметом залога), но речь в данном деле шла не о прекращении залога прав, а самого предмета лизинга, но гибели вещи в данном случае не произошло.

Тем более странной выглядела ссылка на ст.352 ГК с учетом того, что в данном деле имелось более веское основание для отказа в обращении взыскания – залог предмета залога обеспечивал не обязательство по возврату целевого кредита, как это предусмотрено указанным положением Закона о лизинге, а некое обязательство третьего лица.

Однако вскоре точки над «i» были расставлены.

В деле ОАО «Сбербанк России» vs. ООО «Марин Экспресс» и ЗАО «Атлант-М Лизинг» № А40-113897/2010 суды обратили взыскание на предмет лизинга, выкупленного лизингополучателем, при этом в Определении ВАС РФ об отказе в передаче дела в Президиум ВАС РФ от 20.06.2012 № ВАС-7325/12 указано следующее:

«Ссылка заявителя на позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженную в постановлении от 22.03.2012 № 16533/11 по аналогичному (по мнению заявителя) делу № А56-2946/2011 Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области, отклоняется. Судебные акты, которые являлись предметом пересмотра в порядке надзора, принимались по делу с иными фактическими обстоятельствами».

Так в чем же разница? Почему в первом случае суды сочли залог прекратившимся, а во втором нет да ещё и с указанием на иные фактические обстоятельства данных двух дел?

Думаю, что всё-таки именно в том, что в первом деле залог предмета лизинга обеспечивал обязательства не самого лизингодателя, а третьего лица. Ещё более я утвердилась в этой мысли, послушав запись круглого стола РШЧП и ТПП РФ «Лизинговая операция: как распутать клубок противоречий?» (02 февраля 2012г.), где акцентировалось внимание на проблеме залога предмета лизинга в обеспечение обязательств третьих лиц:

http://www.privlaw.ru/rshchp.php (начиная с 1:37).

Также интересным обстоятельством в деле № А40-13897/2010 является следующее обстоятельство – Постановление ФАС МО от 27.02.2012:

«Довод заявителя кассационной жалобы о том, что на момент заключения договора лизинга ООО «Марин Экспресс» не знало о залоге, поскольку предметы лизинга еще не были заложены; о залоге общество узнало только после оплаты большей части лизинговых платежей, отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку противоречит пункту 3.5 приложения №1 к договору финансовой аренды (лизинга) от 31.03.2008 №ДЛ-205Г703-8, согласно которому лизингополучатель проинформирован, что предмет лизинга, переданный лизингополучателю в соответствии с договором финансовой аренды, может быть заложен в обеспечение исполнения обязательств лизингодателя по договору с банком.

Кроме того, договоры купли-продажи транспортных средств, являющихся предметом лизинга и залога, были заключены сторонами 21.04.2011, то есть после подачи 13.10.2010 истцом иска по обращению взыскания на указанное имущество».

Но об этом чуть позже, а пока рассмотрим ещё одно примечательное дело, в котором решалась судьба залога предмета лизинга при его выкупе лизингополучателем, — дело № А41-20255/2011 ООО «АМТ Банк» vs. МУП «ПТП ГХ».

Постановление ФАС МО от 02.07.2012 по делу № А41-20255/2011:

«Учитывая, что МУП «ПТП ГХ» внесло все лизинговые платежи и стало собственником предметов лизинга по договорам лизинга от 23.12.2005 N ДЛ-241/12-5 и от 23.12.2005 N ДЛ-244/12-5 (грузовой фургон цельнометаллический (3 места), ГАЗ 2752, 2006 г.в., идентификационный номер (VIN) X9627520060450870 и самосвал КамАЗ 5111-15, 2005 г.в., идентификационный номер (VIN) XTC 55111R 5 2257745, то с момента признания за ним права собственности на это имущество одновременно с прекращением права собственности ЗАО «Атлант-М Лизинг» прекратилось и право залога банка.

Обращение взыскания на имущество, в отношении которого залог уже прекратился, законодательством не предусмотрено (статьи 348, 349 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Данная правовая позиция нашла свое подтверждение в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.03.2012 N 16533/11.
При таких обстоятельствах суд принял правильное решение об отказе в удовлетворении первоначального иска».

Обращает на себя внимание, что в кассационной инстанции дела № А40-13897/2010 и № А4120255/2011 рассматривал один и тот же Председательствующий судья (и при этом лизингодатель тоже был один и тот же), резолютивная часть постановлении кассации по делу № А41-20255/2011 датировано 25.06.2012, т.е. после вынесения отказного определения по делу № А40-13897/2010, что исключает возможность того, что судебный состав не был в курсе указанного в отказном определении.

Значит, в данном случае также есть свои особенности.

Обратившись к тексту Решения Арбитражного суда Московской области от 23.11.2011 по данному делу, видим:

«Между ООО «АМТ БАНК» (далее кредитор) и ЗАО «Атлант-М Лизинг» (далее заемщик) заключен кредитный договор № Р/00/07/0387 от 13.03.2007, в соответствии с которым Кредитор предоставил кредит на пополнение оборотных средств на сумму 16 000 000 руб. под 14% годовых сроком по 12 марта 2010 года, а Заемщик обязался вернуть кредит и уплатить проценты».

Таким образом, п.2 ст.18 Закона о лизинге опять не соблюден. Несмотря на то, что залог предмета лизинга обеспечивал обязательства лизингодателя, однако обеспечиваемое обязательство не было направлено на привлечение финансирования для лизинговой сделки.

Кроме того, в деле А41-20255/2011 есть ещё одно обстоятельство, отличающее его от дела № А40-13897/2010 — Решение Арбитражного суда Московской области от 23.11.2011:

«В соответствии с п. 25 Постановления Пленума ВАС РФ от 17.02.2011 № 10 «О некоторых вопросах применения законодательства о залоге» исходя из общих начал и смысла гражданского законодательства (аналогия права) и требований добросовестности, разумности и справедливости (пункт 2 статьи 6 ГК РФ), не может быть обращено взыскание на заложенное движимое имущество, возмездно приобретенное у залогодателя лицом, которое не знало и не должно было знать о том, что приобретаемое им имущество является предметом залога. При этом с уды должны оценивать обстоятельства приобретения заложенного имущества, исходя из которых покупатель должен был предположить, что он приобретает имущество, находящееся в залоге. В частности, суды должны установить, был ли вручен приобретателю первоначальный экземпляр документа, свидетельствующего о праве продавца на продаваемое имущество (например, паспорт транспортного средства), либо его дубли кат; имелись ли на заложенном имуществе в момент его передачи приобретателю знаки о залоге.

Как следует из материалов дела, договор финансовой аренды (лизинга) № ДЛ-241/12-5 был заключен 23.12.2005, договор залога № Р/00/07/0387/ДЗ/01, предметом которого являлись спорные транспортные средства, был заключен между истцом и третьим лицом 13.03.2007, то есть позднее заключения договора финансовой аренды (лизинга) №ДЛ-241/12-5 между третьим лицом и ответчиком, при этом доказательств уведомления третьим лицом ответчика о предоставлении указанных средств в залог суду не представлено.

Также судом принимается во внимание то обстоятельство, что ответчик узнал о наличии обременения спорных транспортных средств залогом только после принятия судом иска ответчика о признании права собственности на указанные транспортные средства и привлечении в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, ОАО «Промсвязьбанк» в рамках дела № А40-60389/10-60-370 в 2010 году, после выполнения ответчиком в полном объеме своих обязательств по договору лизинга, оплате всей стоимости предмета лизинга.

Доказательств осведомленности ответчика об обременении залогом спорных транспортных средств ранее указанных обстоятельств в материалы дела не представлено».

На применение п.25 ППВАС №10 также указано в Постановлении ФАС МО от 02.07.2012:

«Довод заявителя кассационной жалобы о том, что неисполнение лизингодателем обязанности по предупреждению лизингополучателя о правах третьих лиц на предмет лизинга может повлечь за собой правовые последствия, предусмотренные статьей 393 Гражданского кодекса Российской Федерации либо подпунктом 2 пункта 2 статьи 450, пунктом 5 статьи 453 названного Кодекса, в связи с чем, неисполнение данной обязанности не влияет на право ООО «АМТ БАНК» требовать обращения взыскания на заложенное имущество, отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку противоречит разъяснениям, изложенным в пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.02.2011 № 10 «О некоторых вопросах применения законодательства о залоге».

Это заставляет более пристально взглянуть на то обстоятельство, что в деле № А40-113897/2010 выкуп предмета лизинга состоялся после предъявления иска банка, тем более, что п.3 ст.18 Закона о лизинге предусмотрена обязанность лизингодателя предупредить лизингополучателя о всех правах третьих лиц на предмет лизинга. Хотя применение п.25 ППВАС №10 в деле № А41-20255/2011 стало только из-за того, что залогом было обеспечено нецелевое обязательство – Постановление ФАС МО от 02.07.2012:

«Заявитель кассационной жалобы ссылается на то, что МУП «ПТП ГХ» знало о том, что спорное имущество обременено залогом, поскольку на данное обстоятельство указано в пункте 3.5 Договора лизинга»;

Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 07.03.2012:

«Ссылка заявителя апелляционной жалобы на положения статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации и пункта 3.5 договора № ДЛ-241/12-5 от 23.12.2005 г. подлежит отклонению, поскольку условия заключенного между МУП «ПТХ ГХ» и ЗАО «Атлант-М Лизинг» договора не распространяются на правоотношения, возникшие до заключения данного договора».

Из данных дел следует, что для сохранения залога предмета лизинга залогодержателю следует уделить особое внимание соблюдению ст.18 Закона о лизинге:

— обязательно указывать в кредитном договоре, что кредитные средства предоставляются для финансирования конкретной лизинговой сделки;

— проверять наличие в договоре лизинга условия о том, что предмет лизинга передается в залог.

Досрочный выкуп предмета лизинга: что со стоимостью

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 25 мая 2018 г.

Содержание журнала № 11 за 2018 г.Л.А. Елина,
ведущий эксперт Лизингополучатель может решить досрочно выкупить предмет лизинга у лизингодателя. Надо ли ему пересматривать в бухгалтерском и налоговом учете первоначальную стоимость предмета лизинга, который учитывался на его балансе? Ответ на этот вопрос будем искать вместе.

Налоговый учет

Для целей налогового учета предмет лизинга во время срока действия лизингового договора — это один объект. А после его выкупа — это другой объект учета. Его первоначальную стоимость и срок полезного использования надо определить заново.

Так, в первоначальную стоимость собственного имущества (после выкупа) включаются выкупная стоимость, а также иные затраты, непосредственно связанные с выкупом предмета лизингаподп. 3 п. 1 ст. 254, п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ; Письмо Минфина от 27.01.2017 № 03-03-06/1/4276.

Как поступить, если на момент выкупа в налоговом учете числилась остаточная стоимость предмета лизинга, мы подробно разобрали:

2018, № 9, с. 34

Амортизируется в налоговом учете новое ОС (если его первоначальная стоимость превышает 100 тыс. руб.) в обычном порядке. То есть без применения лизинговых коэффициентов ускорения и без оглядки на остаточную стоимость предмета лизинга до его выкупаподп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ.

При этом срок полезного использования (СПИ) выкупленного оборудования может рассчитываться с учетом срока, в течение которого оборудование эксплуатировалось ранее (как оставшийся СПИ)п. 7 ст. 258, п. 2 ст. 259.1 НК РФ.

Бухгалтерский учет

В бухучете организации-лизингополучатели изначально при получении предмета лизинга определяют его первоначальную стоимость как сумму всех платежей по договору лизинга без учета НДСп. 8 ПБУ 6/01. Причем включая выкупную стоимость предмета лизинга — если такой выкуп предполагается по условиям договора.

Если у лизингополучателя есть сопутствующие затраты — на доставку, на установку и так далее, они тоже учитываются при формировании первоначальной стоимости. Как правило, на практике в первоначальную стоимость включают все платежи по договору лизинга (по их номиналу) за вычетом НДСп. 8 Указаний, утв. Приказом Минфина от 17.02.97 № 15; пп. 4, 7, 8 ПБУ 6/01, Письмо Минфина от 25.12.2015 № 07-01-06/76484.

В дальнейшем стоимость предмета лизинга амортизируетсяпп. 17, 18 ПБУ 6/01. Амортизация начисляется ежемесячно исходя из первоначальной стоимости объекта ОС и срока его полезного использованияабз. 2, 5 п. 19 ПБУ 6/01. Причем этот СПИ при выкупном лизинге не должен ограничиваться сроком действия договора лизинга, ведь и в дальнейшем организация будет пользоваться выкупленным основным средством.

Вроде бы логично: собрали все предстоящие затраты и амортизируем. Однако при досрочном выкупе предмета лизинга общая сумма платежей по договору становится меньше. Ведь не придется платить лизингодателю плату за пользование предметом лизинга за период, остававшийся до окончания первоначального срока действия лизингового договора.

Получается, что в бухучетной первоначальной стоимости «сидят» суммы затрат, которых на самом деле не будет. А это неправильно.

Пример. Изменение условий договора лизинга при досрочном выкупе

Условие. По договору лизинга изначально предполагалось, что:

•срок действия договора лизинга — 5 лет, ежемесячный платеж — 18 000 руб.;

•выкупная цена оборудования — 300 000 руб.;

•предмет лизинга будет использоваться в течение 8 лет (то есть еще 3 года после его выкупа).

Для облегчения примера предположим, что лизингодатель не является плательщиком НДС.

Однако после 3 лет финансовой аренды между лизингодателем и лизингополучателем заключено дополнительное соглашение к договору лизинга, по условиям которого предмет лизинга выкупается досрочно. Новая выкупная цена составляет 400 000 руб.

Решение. На основе данных, указанных изначально в договоре лизинга:

•первоначальная стоимость предмета лизинга в бухучете определена лизингополучателем в размере 1 380 000 руб. (18 000 руб. х 12 мес. х 5 лет + 300 000 руб.);

•сумма ежемесячной амортизации, начисляемой линейным методом в бухучете лизингополучателя, составила 14 375 руб. (1 380 000 руб. / 8 лет / 12 мес.).

Дт Кт Сумма, руб.
На дату получения предмета лизинга от лизингодателя
Признаны вложения в предмет лизинга в полной сумме задолженности перед лизингодателем 08 76
субсчет «Арендные обязательства»
1 380 000
Полученное в лизинг оборудование учтено в составе ОС 01
субсчет «Основные средства, полученные в лизинг»
08 1 380 000
Ежемесячно в течение срока действия договора лизинга (начиная с месяца, следующего за месяцем получения оборудования в лизинг)
Начислена амортизация по лизинговому оборудованию 20 02
субсчет «Амортизация основных средств, полученных в лизинг»
14 375
Начислен ежемесячный лизинговый платеж 76
субсчет «Арендные обязательства»
76
субсчет «Расчеты по лизинговым платежам»
18 000
Перечислен ежемесячный лизинговый платеж 76
субсчет «Расчеты по лизинговым платежам»
51 18 000

Сумма начисленной амортизации за 36 месяцев составила 517 500 руб. (14 375 руб. х 36 мес.). Остаточная стоимость предмета лизинга в бухучете на дату его выкупа составила 862 500 руб. (1 380 000 руб. – 517 500 руб.).

Однако после изменения условий договора лизинга общая сумма платежей лизингополучателя за весь срок действия договора составит 1 048 000 руб. (18 000 руб. х 36 мес. + 400 000 руб.). Следовательно, первоначальная стоимость предмета лизинга после внесения изменений в договор оказывается завышенной на 332 000 руб. (1 380 000 руб. – 1 048 000 руб.).

Как данные бухучета привести в соответствие с реальностью? Какого-либо специального порядка действующими нормативными документами, регулирующими бухгалтерский учет, не установлено. Соответственно, организации придется разработать этот порядок самостоятельно и закрепить его в своей учетной политикеп. 7.1 ПБУ 1/2008.

На практике подходов, используемых бухгалтерами для решения возникшей проблемы, несколько. Рассмотрим некоторые из них.

Подход 1. Уменьшаем в бухучете первоначальную стоимость ОС

Этот подход самый простой и понятный. Основывается он на посыле, что:

•ограничение п. 14 ПБУ 6/01, который допускает изменение первоначальной стоимости ОС только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств, относится лишь к тем ОС, которые уже принадлежат организации на праве собственности;

•до перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга его первоначальную стоимость нельзя считать окончательно сформированной. И если общая стоимость платежей по договору лизинга уменьшается, то должна уменьшаться и первоначальная стоимость предмета лизинга в бухучете.

После уменьшения первоначальной стоимости ОС должна измениться и амортизация. Но пересчитывать суммы амортизации за прошлые месяцы оснований нет: никакой ошибки допущено не было. Поэтому корректируется лишь сумма ежемесячной амортизации, которая будет начисляться после выкупа предмета лизинга. Она будет считаться исходя из обновленной остаточной стоимости ОС и оставшегося срока полезного использования.

Пример. Изменение первоначальной стоимости предмета лизинга

Условие. Воспользуемся условиями предыдущего примера.

Решение. Первоначальная стоимость должна быть уменьшена на 332 000 руб. Оставшийся срок полезного использования после выкупа — 5 лет. Сумма ежемесячной амортизации должна быть уменьшена до 8841,67 руб. ((1 048 000 руб. – 517 500 руб.) / 5 лет / 12 мес.).

При таком подходе по окончании 8-лет­него СПИ на затраты будет списана вся первоначальная стоимость предмета лизинга в сумме 1 048 000 руб.:

•517 500 руб. (14 375 руб. х 36 мес.) — за период с даты начала амортизации до выкупа предмета лизинга;

•530 500 руб. (8 841,67 руб. х 60 мес.) — в течение 5 лет после выкупа предмета лизинга.

Дт Кт Сумма, руб.
На дату подписания дополнительного соглашения к договору лизинга
СТОРНО
Уменьшена первоначальная стоимость предмета лизинга, подлежащего выкупу
01
субсчет «Основные средства, полученные в лизинг»
76
субсчет «Арендные обязательства»
332 000,00
При выкупе предмета лизинга
Перечислена лизингодателю выкупная цена оборудования 76
субсчет «Расчеты по выкупной цене»
51 400 000,00
Перечисленная выкупная цена отнесена на уменьшение задолженности перед лизингодателем 76
субсчет «Арендные обязательства»
76
субсчет «Расчеты по выкупной цене»
400 000,00
Выкупленный предмет лизинга включен в состав собственных ОС 01
субсчет «Собственные основные средства»
01
субсчет «Основные средства, полученные в лизинг»
1 048 000,00
Отражена сумма амортизации по выкупленному оборудованию 02
субсчет «Амортизация основных средств, полученных в лизинг»
02
субсчет «Амортизация собственных основных средств»
517 500,00
Ежемесячно после выкупа предмета лизинга до окончания СПИ
Начислена амортизация по лизинговому оборудованию 20 02
субсчет «Амортизация собственных основных средств»
8 841,67

Вот плюсы и минусы подхода 1.

Плюсы подхода 1 Минусы подхода 1
Первоначальная стоимость ОС приводится в соответствие с реальностью, и это экономически обоснованно Такой подход не закреплен в нормативных актах по бухучету — не соблюдается требование о неизменности первоначальной стоимости
Не искажаются суммы доходов и расходов в бухучете по выкупленному имуществу ни на дату выкупа, ни в последующем
Налог на имущество считается исходя из реальной остаточной стоимости, а не исходя из искусственно завышенной

Подход 2. Относим разницу по расчетам с лизингодателем на прочие доходы

При таком подходе после выкупа:

•разница, на которую уменьшилась общая сумма платежей лизингополучателя по договору лизинга (с учетом выкупной цены), учитывается как его прочий доход. В бухучете это отражается проводкой Дт счета 76, субсчет «Арендные обязательства», – Кт счета 91-1;

•остается прежней принятая к учету первоначальная стоимость ОС, которое было предметом лизинга;

•не меняется ни сумма начисляемой ежемесячной амортизации после выкупа, ни сумма начисленной ранее амортизации.

Такой подход основывается на том, что стоимость ОС в бухучете не подлежит изменениюп. 14 ПБУ 6/01.

Проблему с приведением данных бухучета в актуальное состояние после досрочного выкупа предмета лизинга можно решить как минимум тремя способами

Однако возникает непонятный прочий доход, который организация вынуждена постепенно компенсировать завышенной амортизацией, начисляемой впоследствии.

Здесь надо упомянуть и о том, что остаточная стоимость выкупленного оборудования, которое было предметом лизинга, оказывается завышенной. Следовательно, завышается общая сумма чистых активов организациипп. 4, 5 Порядка, утв. Приказом Минфина от 28.08.2014 № 84н. В большинстве случаев это не критично. Однако бывают исключения.

К примеру, если имеется контролируемая задолженность, то неправильное определение суммы активов в бухучете может привести к ошибкам в учете налоговом. Напомним, что если размер контролируемой задолженности налогоплательщика более чем в 3 раза превышает разницу между суммой активов и величиной его обязательств, то проценты, которые можно признать в налоговом учете, должны нормироватьсяпп. 2—5 ст. 269 НК РФ.

Так, при проверке одной организации, не уменьшившей остаточную стоимость ОС, досрочно выкупленного у лизингодателя, инспекция:

•сочла, что в бухучете допущена ошибка, которая заключается в отсутствии пересчета остаточной стоимости досрочно выкупленного ОС;

•выявила завышение внереализационных расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль, ввиду невыполнения организацией условия определения предельной величины процентов по контролируемой задолженности;

•доначислила налог на прибыль (более 6 млн руб. за 2 года) и штрафы.

Арбитражный суд инспекцию поддержал, а Верховный суд отказался рассматривать кассационную жалобу налогоплательщикаПостановление АС ВСО от 21.07.2016 № А10-4521/2015; Определение ВС от 25.10.2016 № 302-КГ16-13937.

Плюсы подхода 2 Минусы подхода 2
Соблюдается требование п. 14 ПБУ 6/01 о неизменности первоначальной стоимости ОС В бухучете завышена сумма остаточной стоимости выкупленного у лизингодателя ОС
Не требуются сложные пересчеты Завышены:
•бухгалтерские доходы;
•бухгалтерские расходы в виде амортизации, начисляемой после выкупа предмета лизинга
Завышен налог на имущество

Подход 3. Оформляем уменьшение общей суммы лизинговых платежей как скидку

При таком подходе уменьшение суммы, подлежащей выплате лизингодателю при досрочном выкупе предмета лизинга, может рассматриваться как предоставление скидки. И бухгалтер:

•корректирует первоначальную стоимость оборудования на сумму такой скидки;

•корректирует обязательства по лизинговым платежам;

•пересчитывает суммы амортизации, в том числе и начисленной ранее (уже отнесенной на расходы лизингополучателя).

Плюсы подхода 3 Минусы подхода 3
Первоначальная стоимость ОС приводится в соответствие с реальностью Такой подход не закреплен в нормативных актах по бухучету — не соблюдается требование о неизменности первоначальной стоимости
Налог на имущество считается исходя из реальной остаточной стоимости, а не исходя из искусственно завышенной Подход трудоемок — придется пересчитывать амортизацию прошлых лет, что повлечет за собой изменение финансовых результатов

Альтернативный подход к решению проблемы

Мы рассмотрели лишь некоторые возможные подходы. Однако специалист Минфина считает, что ни один из них не верен. Поскольку лизингополучатель изначально должен был иначе определять первоначальную стоимость предмета лизинга. Если бы он не допустил ошибки при постановке предмета лизинга на учет, не было бы никаких проблем и при досрочном выкупе.

Первоначальная стоимость предмета лизинга при его выкупе

СУХАРЕВ Игорь Робертович
Начальник отдела методологии бухгалтерского учета и отчетности Департамента регулирования бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудиторской деятельности Минфина России

— Если первоначальная стоимость арендованного основного средства определена в бухучете правильно, то никаких корректировок в дальнейшем не потребуется, в том числе в случае досрочного выкупа. Слова «сумма всех платежей по договору» не означают, что при суммировании платежи должны браться в номинальной величине. Они должны включаться в первоначальную стоимость с учетом сроков уплаты каждого из них, то есть в дисконтированной величине, учитывающей стоимость денег во времени.

Процентная составляющая признается в общем случае расходом на протяжении срока уплаты лизинговых платежей. Частный случай, когда процентная составляющая может капитализироваться (то есть включаться в стоимость основного средства), — если выполняются условия ПБУ 15/2008, то есть объект получен в аренду не в готовом виде, а в требующем для ввода в эксплуатацию капитальных вложений. После признания основного средства, когда его первоначальная стоимость уже сформирована, и тот и другой объект учета — основное средство и кредиторская задолженность арендатора по арендным платежам — живут каждый своей жизнью.

Дальнейший учет ведется в установленном порядке по каждому из них, независимо друг от друга.

Досрочный выкуп объекта никак не влияет на возможности организации извлекать экономические выгоды из арендованного актива. От того, что он теперь стал собственным, изменились только титульные права. Экономически ничего не изменилось. Объект как эксплуатировался, так и продолжает в том же режиме эксплуатироваться. Срок полезного использования каким был, таким и остается. Поэтому нет оснований менять в какой-либо части учет выкупленного основного средства, в том числе его первоначальную стоимость.

Досрочный выкуп может повлиять лишь на учет кредиторской задолженности. При прочих равных условиях выплаченная при досрочном выкупе денежная сумма должна быть равной остатку кредиторской задолженности по арендным платежам на этот момент. В таком случае эта задолженность списывается за счет уплаченной денежной суммы. В случае если указанные величины оказались неравными, разница относится на доходы или расходы периода, в котором произошел досрочный выкуп.

Если следовать такому подходу, основанному на принципах МСФО, то в рассмотренном нами примере лизингополучатель должен был определить первоначальную стоимость предмета лизинга не в номинальной сумме 1 380 000 руб., а иначе. Из общей суммы расходов по договору лизинга надо было бы исключить процентную составляющую.

В целом получается, что нужно применять методику, похожую на ту, которая закреплена в гл. 25 НК РФ:

•первоначальную стоимость определять по затратам лизингодателя (как в налоговом учете) + дополнительные расходы лизингополучателя на доставку, настройку и т. д. (этого в налоговом учете нет — для целей налогообложения прибыли дополнительные расходы учитываются отдельно);

•часть лизинговых платежей, содержащую процентную составляющую, учитывать в качестве самостоятельного расхода.

Однако такой подход бухгалтеры не жалуют, поскольку:

•официально он не закреплен в российских нормативных актах по бухучету и непривычен. А международными стандартами финансовой отчетности далеко не все могут свободно оперировать;

•при таком подходе первоначальная стоимость предмета лизинга изначально ниже, чем при стандартном. А значит, возможны претензии проверяющих по налогу на имущество. А уж они-то, как и суды, в МСФО вообще не сильны. И бухгалтеру будет довольно сложно доказать им, что сумма всех платежей по договору лизинга должна быть дисконтирована. Особенно с учетом того, что Минфин до сих пор не выпустил ни нового федерального стандарта бухучета по аренде, ни даже каких-либо письменных разъяснений на сей счет.

* * *

Итак, в действующем бухучетном законодательстве четко не закреплено, как лизингополучателю поступать в случае досрочного выкупа предмета лизинга, который числился на его балансе. Поэтому организации придется самой решать, надо ли корректировать остаточную стоимость досрочно выкупленного предмета лизинга.

Другие статьи журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» на тему «Аренда / лизинг»:

При заключении договора между лизингодателем и клиентом оговариваются все условия, в том числе, и по досрочному погашению. Если гражданин решит закрыть сделку досрочно, не предупредив компанию заблаговременно, для него это грозит определенными финансовыми издержками.

Особенности

В российском законодательстве не содержится никаких ограничений для клиента лизинговой компании в досрочном погашении и выкупе имущества. Лизингодатель не имеет права ограничивать клиента в этом. Однако, при составлении договора, оговариваются определенные условия.

Зачастую досрочный выкуп может быть осуществлен не ранее 9 месяцев с момента начала аренды, а иногда – 12 месяцев. При расторжении договора в досрочном порядке клиент обязан уплатить проценты.

Во время заключения договора в большинстве лизинговых организация составляется график выкупа. В нем прописываются возможные сроки и размер переплаты.

Особенности рассмотрения заявления на погашение лизинга досрочно:

  1. Заявка рассматривается не только начальством компании, но и собственниками ТС, а также учредителями.
  2. Решение может быть принято только коллегиально.
  3. Требование клиента может быть как удовлетворено, так и не удовлетворено при наличии законных оснований для этого.

Досрочное расторжение договора чаще всего позволяют провести только ценным, постоянным клиентам компании. В остальных случаях лизингодатель рискует недополучить прибыль.

Если принято положительное решение – клиент получает на руки расчет, в котором указан остаток денежной суммы, а также цена выкупа. Транспортное средство может быть оформлено в собственность только после внесения всех платежей.

Порядок действий

Алгоритм действий со стороны лизингополучателя при досрочном возврате денежной суммы и выкупе машины:

  1. До того момента, как будет осуществлено фактическое внесение в кассу лизинговой компании денег, необходимо уведомить руководство.
  2. Может быть отправлено обычное письмо, также возможна его передача специалисту при личном посещении.
  3. Рассмотрение письма осуществляется в течение нескольких дней. Для этих целей формируется специальная комиссия. Также по результатам совещания может быть изменен график платежей, будут изучены платежные квитанции с целью выяснения, добросовестно ли клиент оплачивал взносы.
  4. По результатам заседания принимается решение об удовлетворении или отклонении просьбы клиента.
  5. Если со стороны лизингодателя возражений не имеется, с клиентом заключают дополнительное соглашение. В данном документе приводится расчет и остаток суммы, а также указывается выкупная цена авто. Устанавливаются новые правила оплаты. В случае частичного погашения составляется новый график.

Отказ чаще всего дается клиенту в том случае, если сумма лизинга большая и при досрочном погашении лизингодатель потеряет большую сумму денег.

В соответствие с законом «О лизинге», досрочную выплату следует осуществлять только по истечении одного года с момента оформления договора. Это связано, прежде всего, с тем, что в ином случае, если собственность перейдет к клиенту, договор может больше не признаваться как лизинговый, а значит, возникнут проблемы с налоговой.

После того, как соглашение о досрочном выкупе будет подписано обеими сторонами, составляется также акт приема – передачи имущества. оформляются документы о переходе права собственности.

Клиент самостоятельно ставит транспортное средство на учет в отделении ГИБДД после того, как получит документ ПТС.

Досрочное погашение лизинга может быть:

  • полным;
  • частичным.

В первом случае осуществляется окончательный расчет по договору. Во втором, клиент вносит сумму, больше установленного ежемесячного платежа, но не достаточную для того, чтобы полностью закрыть задолженность.

Если не согласовать преждевременную выплату, может возникнуть ситуация, при которой сделка не будет считаться закрытой, несмотря на то, что клиент ежемесячно вносил сумму больше, чем положено по договору.

Предупреждение делается в первую очередь для того, чтобы лизингодатель сделал перерасчет и изменил график платежей.

Письмо о досрочном погашении лизинга

Отправляя письмо по электронной почте, клиент должен заверить его действующей цифровой подписью. Оформить ее можно в отделении почты России или Ростелекома.

В договоре указывается точное количество дней, за которое нужно подавать заявку. Лучше всего отправить письмо по истечении 10 дней после того, как будет внесена оплата раньше установленного договором срока.

Особенности составления письма для лизинговой компании:

  1. Физические лица могут составить письмо на обычной бумаге, для юридических лиц действуют иные требования. Используется только фирменный бланк, или лист бумаги, на котором имеется угловой штамп. В нем отображаются реквизиты получателя.
  2. В первой части письма в верхнем углу в виде столбца записывают данные руководителя лизинговой компании:
    • должность руководителя;
    • наименование предприятия;
    • ФИО руководителя;
    • юридический адрес с индексом.
  1. После перечисления данных записывается слово «Обращение» в виде одной строки. Начинать следует со слов «Уважаемый…». Затем излагается просьба о досрочном погашении.
  2. Чтобы заявление было принято, важно правильно составить текст письма. Имеются следующие ключевые моменты:
    • излагается просьба «Прошу Вас рассмотреть возможность выкупа ТС и закрытия договора №…»;
    • далее необходимо указать марку транспортного средства, его идентификационный номер и номера гос. знаков;
    • в последнем абзаце указывается, в связи с чем планируется досрочное погашение.
  1. В самом последнем пункте ставится подпись клиента и дата.

Составляя письмо, следует учитывать, что уважительными причинами досрочного выкупа являются следующие:

  1. Появление денежных средств для приобретения автомобиля.
  2. Необходимость в том, чтобы транспортное средство перешло в полную собственность юридического лица.
  3. Изменение условий использования оборудования.
  4. Руководство лизингополучателя приняло решение о выкупе ТС.
  5. Возникли экономические причины.

Чтобы состоялся выкуп транспортного средства из лизинга после того, как письмо будет получено и принято, заключается дополнительное соглашение.

Как происходит перерасчет

Если осуществляется неполное погашение лизинговых платежей, то есть, вносится остаток суммы и выкупается ТС, либо клиент желает изменить график погашения, должен быть произведен перерасчет.

Перерасчет – это гарантия того, что будут выполнены все обязательства не только перед лизингодателем, но и налоговой. Если его сделать правильно, клиент не должен будет платить налог на имущество. Перерасчет может быть начат только после заключения соответствующего соглашения с лизинговой компанией.

Особенности перерасчета:

  1. При частичной оплате уменьшаются сроки погашения задолженности, проценты по лизингу или сумма ежемесячного платежа.
  2. В случае полного погашения процедура перерасчета не производится. Начинается процесс по переоформлению имущества в собственность физического лица или на баланс предприятия.

Если клиент оплатил сумму больше, чем положено по договору, но не предупредил лизинговую компанию, то будут начислены пени и штрафные санкции.

Особенности закрытия договора лизинга при определенных обстоятельствах:

  1. Если в период действия договора произошла порча предмета лизинга или его утрата, обязанность по внесению компенсации ложится на лизингополучателя. В случае страхования имущества будет выплачена сумма, необходимая для восстановления ТС.
  2. При досрочном выкупе объекта лизинга, юридическое лицо обязано провести соответствующие действия в бухгалтерских документах. Устанавливаются определенные показатели для дебета и кредита.
  3. Заключаемый в самом начале договор – важный юридический документ. В нем указаны все права и обязанности как клиента, так и лизингодателя. Тщательное изучение условий и соблюдение обязательств позволит избежать проблем.

Прямая обязанность клиента, желающего закрыть договор досрочно – предупреждение специалиста по лизингу с помощью электронного или обычного письма. Однако, если подобные условия по каким – либо причинам не были прописаны в договоре, клиент может действовать так, как это предписано законодательством.

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос «Можно ли лизинг погасить досрочно». Также Вы можете бесплатно проконсультироваться у юристов онлайн прямо на сайте.

Если вы будете учитывать лизинговое имущество не по цене договора лизинга, а по стоимости расходов лизингодателя (согласно рекомендациям авторов Системы «Главбух»), то не будет разницы на счете 76 из-за увеличения стоимости лизинговой услуги в связи с досрочным погашением.

На основании ст. В абз. Когда существенное изменение обстоятельств порождает сложности в ходе исполнения договора, его стороны должны провести между собой переговоры о последующей судьбе договора — о приведении его в соответствие с существенно изменившимися обстоятельствами или о его расторжении. Установлены следующие обязательные условия, наличие которых необходимо для применения судом ст.

Вам необходимо с Лизингодателем творчески развить третий пункт в своих интересах с приложением экономических выкладок. Какие расходы вы имеете в виду? При расторжении договора лизинга произойдёт перерасчёт лизинговых платежей, размер которых вы оплатите. Далее вы оплатите, или уже оплатили выкупную стоимость, которая и будет формировать первоначальную стоимость объекта ОС.

Капитальные вложения, необходимые для осуществления деятельности любой организации, требуют свободных денежных средств, которых чаще всего не хватает. Один из выходов — договор финансовой аренды (лизинга), при заключении которого организации получают во владение и пользование необходимые им объекты недвижимости, автомобили, оборудование, офисную технику. Налоговый кодекс РФ не содержит специального механизма налогообложения лизинговых операций при учете в качестве расходов лизинговых платежей для уменьшения налога на прибыль.. Однако структура и порядок их формирования имеют особенности, связанные с возможностью перехода права собственности на лизинговое имущество от лизингодателя к лизингополучателю.

Несмотря на то, что положение о переходе права собственности на лизинговое имущество от лизингодателя к лизингополучателю не является обязательным условием договора лизинга, оно часто в него включается. Таким образом, заключаемый между сторонами договор содержит элементы договора, как аренды, так и купли-продажи. Лизингополучатель уплачивает своему контрагенту не только лизинговый платеж, но и выкупную стоимость лизингового имущества.

Платформа ОФД 📌 Реклама ОФД со скидкой 30%. Новогодняя акция на подключение касс ОФД поможет бухгалтеру сдать отчеты + аналитика продаж + работа с Честным ЗНАКом Узнать больше

Споры относительно размера выкупной стоимости между налоговым органом и налогоплательщиком не умолкают до сих пор. Возникают они в основном тогда, когда лизингополучатель включает ее в расходы по налогу на прибыль. С точки зрения налоговиков, выкупная цена лизингового имущества в прибыльных расходах не учитывается. Однако с данной позицией можно не согласиться и вот почему.

Размер выкупной цены
Согласно пункту 1 ст. 28 ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» от 29.10.98г. №164-ФЗ (далее – закон «О финансовой аренде (лизинге)») под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

ООО «Консалтинговое бюро «Эврика!» 📌 Реклама Все оттенки белого или как выжить бизнесу после черного Приглашаем Вас на семинар от практикующего адвоката Натальи Скобкиной Узнать больше

Таким образом, посредством лизинговых платежей Лизингополучатель не только выплачивает вознаграждение Лизингодателю, но также возмещает его затраты на приобретение, доставку, установку приобретенного имущества, а также иные дополнительные расходы. Следовательно, лизинговые платежи изначально включают в себя компенсацию Лизингодателю суммы, затраченной на приобретение лизингового имущества.

В связи с тем, что лизинговый платеж состоит из нескольких элементов, но, тем не менее, все эти элементы объединены одним общим понятием «лизинговый платеж», нельзя рассматривать выкупную цену отдельно от лизингового платежа. Данная позиция подтверждается также и судебной практикой (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 16.01.2006 N А52-3453/2005/2 , от 13.02.2006 N А52-3303/2005/2, косвенно данный вывод подтверждается также судебной практикой относительно вычетов НДС по лизинговым платежам: вынося решения о возможности вычета НДС по полной сумме лизингового платежа, суды исходили как раз из того, что лизинговый платеж является единым платежом: Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.09.2002 N Ф04/3420-356/А67-2002; Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.08.2005 N А05-1981/2005-13; Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.12.2005 N А05-8200/2005-29; Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.01.2006 N А05-11095/2005-22).

По существу выкупная цена по договору лизинга это цена, за которую в данный конкретный момент времени Лизингополучатель может купить это имущество в собственность. Чем ближе окончание срока действия договора лизинга, тем меньше выкупная цена, поскольку уменьшается сумма невыплаченных лизинговых платежей. Следовательно, к моменту окончания срока действия договора лизинга выкупная стоимость лизингового имущества будет равна 0 рублей, так как к этому моменту вся сумма лизинговых платежей буде выплачена Лизингодателю. Обязательство Лизингополучателя выплатить Лизингодателю лизинговые платежи в порядке и в сроки, предусмотренные договором лизинга, установлено п.5 ст. 15 закона «О финансовой аренде (лизинге)».

Переход права собственности на имущество, являющееся предметом договора лизинга регулируется ст. ст. 15 , 19 закона «О финансовой аренде (лизинге)», согласно которым договором лизинга может быть предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон. Переход права собственности оформляется договором купли-продажи.

Таким образом, несмотря на то, что договор лизинга может содержать условие о переходе в дальнейшем права собственности на имущество к Лизингополучателю, смена собственника будет оформляться отдельным договором купли-продажи, который в свою очередь должен отвечать требованиям главы 30 ГК РФ. При определении цены договора купли–продажи необходимо учитывать, что стоимость лизингового имущества была компенсирована Лизингодателю в сумме лизинговых платежей, выплаченных по договору лизинга и необоснованно требовать, чтобы Лизингополучатель повторно уплатил Лизингодателю аналогичную сумму. По сути, договор купли-продажи является документом, посредством которого юридически оформляются последствия договора лизинга (согласно ст.15 закона «О финансовой аренде (лизинге)»).

Таким образом, полагаем, что цена договора купли-продажи имущества, заключаемого по окончанию действия договора лизинга, при условии выплаты всех лизинговых платежей может равняться сумме, оговоренной сторонами без соотношения с рыночной стоимостью аналогичного имущества (следует иметь в виду, что рыночную цену имеет вся сделка по лизингу, вследствие надлежащего исполнения которой имущество переходит в собственность Лизингополучателя).

Однако в трактовке налоговых органов «рыночная цена перехода права собственности на предмет лизинга должна определяться как цена выкупа предмета лизинга, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения идентичных (а при их отсутствии — однородных) товаров в сопоставимых (коммерческих) условиях (ст. 40 НК РФ)» (письма Минфина РФ от 15.02.06г. №03-03-04/1/113; от 12.07.06г. №03-03-04/1/576). В связи с чем, возникает риск определения налоговым органом цены договора купли-продажи в большем размере и как следствие доначисление налогов и пени.

С учетом вышеизложенного, полагаем, что позиция налогового органа в отношении определения цены перехода права собственности не соответствует действующему законодательству. Как мы не раз указывали, согласно требованиям ст. 28 закона «О финансовой аренде (лизинге)», выкупная цена входит в общий лизинговый платеж, а не рассматривается отдельно. Переход права собственности оформляется по окончанию действия договора лизинга отдельным договором купли-продажи. Лизинговые платежи, в состав которых включена компенсация Лизингодателю затрат на приобретение лизингового имущества, уплачены по договору лизинга. В связи с чем, рыночную цену договора купли-продажи (перехода права собственности), возможно, сопоставить со стоимостью аналогичного договора, заключенного после выплаты всех лизинговых платежей.

Правомерность требования налоговых органов
Положениями п.1 ст. 257 НКРФ установлено, что первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом.
Лизингополучатель обязан использовать указанный выше порядок для формирования первоначальной стоимости лизингового имущества, поставленного к нему на баланс по условиям договора лизинга.

Обратите внимание, что при отражении имущества, приобретенного по договору лизинга на балансе Лизингополучателя, стоимость данного имущества в его бухгалтерском и налоговом учете не совпадают, поскольку для целей бухгалтерского учета предмет лизинга принимается к учету у Лизингополучателя по стоимости договора лизинга (п.8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденного Приказом Минфина РФ от 30.03.01г. №26н, далее – ПБУ 6/01).

Первоначальная стоимость основных средств, сформированная налогоплательщиком, не подлежит изменению за исключением случаев, установленных законодательством (в частности, достройки, реконструкции, частичной ликвидации объектов) (п.2 ст. 257 НК РФ). Аналогичные условия к порядку изменения первоначальной стоимости основных средств, для целей бухгалтерского учета, установлены пунктом 14 ПБУ 6/01.
Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, установлен Приказом Минфина РФ от 17.02.1997г. №15 (далее – Приказ №15).

Согласно абзацу 2 п. 11 Приказа №15 если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то при выкупе лизингового имущества и переходе его в собственность лизингополучателя при условии погашения всей суммы предусмотренных договором лизинга лизинговых платежей производится на счетах 01 «Основные средства» и 02 «Износ основных средств» внутренняя запись, связанная с переносом данных с субсчета по имуществу, полученному в лизинг, на субсчет собственных основных средств. То есть, внесение каких-либо изменений в суммы, касающиеся стоимости основного средства и начисленной амортизации не предусмотрено, производится просто механический перенос данных с одних субсчетов на другие.

Таким образом, с учетом позиции, изложенной в разделе 1 статьи, переход имущества по договору лизинга в собственность Лизингополучателя (по окончанию действия договора лизинга) не является основанием для пересмотра стоимости основного средства в виде прибавления к остаточной стоимости имущества его выкупной стоимости, входящей в общую сумму лизинговых платежей.

Если по условиям договора лизинга имущество находилось на балансе Лизингодателя, то для целей налогового учета Лизингополучатель формирует стоимость приобретенного имущества исходя из цены, заплаченной по договору купли-продажи. В стоимость приобретенного имущества не включается выкупная цена, входящая в совокупный лизинговый платеж, поскольку к моменту перехода права собственности общая сумма уплаченных лизинговых платежей списана на расходы Лизингополучателем в общем порядке (пп.10 п.1 ст.264 НК РФ).

В бухгалтерском учете стоимость, по которой лизинговое имущество подлежит постановке на баланс при переходе на него права собственности к Лизингополучателю, определяется согласно требованиям абзаца 1 п.11 Приказа №15: “при выкупе лизингового имущества его стоимость на дату перехода права собственности списывается с забалансового счета 001 «Арендованные основные средства». Одновременно производится запись на эту стоимость по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 02 «Износ основных средств», субсчет «Износ собственных основных средств». В итоге остаточная стоимость имущества, на балансе Лизингополучателя будет равна 0 рублей.

Принимая во внимание вышенаписанное, считаем, что позиция Минфина РФ, о порядке формирования первоначальной стоимости лизингового имущества приобретенного Лизингополучателем в собственность, не соответствует действующему законодательству (письма Минфина РФ от 09.11.05г. №03-03-03/1/348, от 08.04.05г. №03-03-01-04/1/174, от 11.05.06г. №03-03-04/1/431). Тем не менее, с учетом постоянства позиции налогового органа, правомерность формирования первоначальной стоимости приобретенного имущества в ином, отличном от указанном налоговым органом порядке, скорей всего придется доказывать в суде.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *