Балансовый метод расчета отложенных налогов

В зависимости от того, к каким налоговым последствиям приводят временные разницы (к вычету или доначислению налога), их подразделяют на 2 типа (п. 5 МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»):

• налогооблагаемые временные разницы;
• вычитаемые временные разницы.

Налогооблагаемые временные разницы – это временные разницы, которые приведут к образованию налогооблагаемых сумм при расчете налогооблагаемой прибыли (налогового убытка) будущих периодов, когда балансовая стоимость актива или обязательства возмещается или погашается.

Вычитаемые временные разницы – это временные разницы, которые приведут к образованию вычетов при определении налогооблагаемой прибыли (налогового убытка) будущих периодов, когда балансовая стоимость
актива или обязательства возмещается или погашается.

Отложенные налоговые обязательства – это суммы налогов на прибыль, подлежащие уплате в будущих периодах в отношении налогооблагаемых временных разниц.

Отложенные налоговые активы – суммы налогов на прибыль, подлежащие возмещению в будущих периодах в отношении:

• вычитаемых временных разниц;
• перенесенных неиспользованных налоговых убытков;
• перенесенных неиспользованных налоговых кредитов.

Отложенные налоговые активы признаются в отчетности в отношении всех вычитаемых временных разниц в той мере, в какой вероятно получение налогооблагаемой прибыли, достаточной для зачета вычитаемой ременной разницы.

Налоговые последствия событий учитываются так же, как и основные операции (п. 51 МСФО (IAS) 12), а именно через:

• прибыли и убытки;
• прочий совокупный доход;
• непосредственно капитал.

Налоговая база актива

Налоговая база актива – это сумма, которая будет вычитаться в налоговых целях из любых налогооблагаемых экономических выгод, которые будет получать предприятие при возмещении балансовой стоимости актива. Если эти экономические выгоды не подлежат налогообложению, налоговая база актива равна его балансовой стоимости.

Например:

1. Для капитализированных затрат (основные средства, НМА, запасы, незавершенное производство): Налоговая база = Сумма будущих налоговых вычетов.
2. Для дебиторской задолженности: Налоговая база = Балансовая стоимость – Будущие налогооблагаемые доходы

Интернет-магазин шин Prokoleso.ua — купить резину росава. Cэкономить не только ваше время, но и ваши деньги!

Налоговая база обязательства

Налоговая база обязательства равна его балансовой стоимости за вычетом любых сумм, которые подлежат вычету в налоговых целях в отношении такого обязательства в будущих периодах.
В случае выручки, полученной авансом, налоговая база воз никающего обязательства равна его балансовой стоимости за вычетом любых сумм выручки, которые не будут облагаться налогом в будущих периодах.

Например:

1. Для признанных, но не оплаченных расходов: Налоговая база = Балансовая стоимость – Будущие налоговые вычеты.
2. Для авансов: Налоговая база = Сумма будущих налогооблагаемых доходов.

Что касается представления результатов отложенного налогообложения в отчете о финансовом положении, то этот вопрос регулирует МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности». МСФО (IAS) 1 запрещает классифицировать отложенные налоги как краткосрочные активы и обязательства (п. 56 МСФО (IAS) 12). Таким образом, отложенные налоговые активы и обязательства отражают только в составе долгосрочных активов и обязательств.

Источник: http://www.ifrs.org.ua/msfo-ias-12-balansovyj-metod-rascheta-otlozhennyh-nalogov/

Е. Чипуренко, к.э.н.

Новация российского бухгалтерского учета — отложенные налоги, представляющие собой часть расходов по налогу на прибыль, отражаемых в бухгалтерской отчетности. Отложенные налоги выражаются суммой налога, которую организация должна будет заплатить (или возместить) в будущем по отношению к текущему отчетному периоду (периоду формирования финансовой отчетности). По привычным для российской практики правилам в бухгалтерском балансе в разделе краткосрочных обязательств отражались только текущие обязательства по налогам к уплате в бюджет по итогам отчетного периода. И только с введением ПБУ 18/02 в балансе появились новые статьи: 145 «Отложенные налоговые активы» и 515 «Отложенные налоговые обязательства». В отчете о прибылях и убытках вместо строки «налог на прибыль» появились статьи: «Текущий налог на прибыль», «Отложенные налоговые активы» и «Отложенные налоговые обязательства». Таким образом, усложнились формы финансовой отчетности.

Понятие отложенных налогов применяется в мировой учетной практике с 1967 г., впервые оно появилось в американском учете. Затем этот показатель был введен в национальные учетные стандарты Великобритании, позже стали применять в Европе. В международных стандартах финансовой отчетности (далее — МСФО) термин «отложенные налоги» введен первой редакцией МСФО 12 «Учет налогов на прибыль» в 1979 г. Стандарт претерпел с того момента значительные изменения. В настоящее время применяется стандарт 1996 г. МСФО 12 «Налоги на прибыль».

Считается, что национальный стандарт ПБУ 18/02, который почти год применяется российскими организациями, разработан на основе МСФО 12. Рассмотрим особенности расчета отложенных налогов, регламентированного МСФО 12, в сравнении с расчетом, установленным ПБУ 18/02.

Оба стандарта различают понятия бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли. Бухгалтерская прибыль — прибыль, признанная в отчете о прибылях и убытках до вычета расхода по налогу на прибыль. Налогооблагаемая прибыль — это сумма прибыли (убытка) за период, определяемая в соответствии с правилами налогового законодательства для целей расчета налога на прибыль к уплате в бюджет. Величина прибыли за период и в бухгалтерском, и в налоговом учете определяется по одной и той же формуле: Прибыль (убыток) = Доходы — Расходы.

Правила формирования показателей доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете могут быть различны, что приводит в итоге к несовпадению бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли за один и тот же отчетный период. В результате такого несовпадения возникает налоговый эффект.

Пример 1. Торговая организация применяет кассовый метод для исчисления налога на прибыль. В отчетном 2003 г. продано две партии товаров — за 100 000 и 50 000 руб., себестоимость которых соответственно 90 000 и 30 000 руб.

На конец отчетного периода в балансе организации отражена дебиторская задолженность в размере 100 000 руб. — за первую партию товаров, не оплаченную покупателем. За отчетный период бухгалтерская прибыль составит 30 000 руб., а налогооблагаемая — 20 000 руб. Налог на прибыль к уплате следует исчислить исходя из налогооблагаемой прибыли в размере 20 000 руб. Значения соответствующих показателей за 2003 г. представлены в табл. 1.

Таблица 1

Значение показателей за 2003 г.

Показатели Значения показателей по
бухгалтерскому учету, руб. налоговому учету, руб.
Доход 150000 50000
Себестоимость 120000 30000
Прибыль 30000 20000
Налог на прибыль (24%) 20000 х 24% = 4800

Если при расчете чистой прибыли в бухгалтерском учете использовать сумму налога на прибыль к уплате (4800 руб.), то по окончании отчетного периода сумма чистой прибыли к распределению составит 24 200 руб. (30 000 — 4800). Именно эта сумма и была распределена на дивиденды и выплачена учредителям организации. Предположим, что в 2004 г. организация деятельности не вела. Покупатель погасил задолженность, что привело к возникновению обязательств по налогу на прибыль. Значения показателей по итогам 2004 г. представлены в табл. 2.

Таблица 2

Значение показателей за 2004 г.

Показатели Значения показателей по
бухгалтерскому учету, руб. налоговому учету, руб.
Доход 00 100000
Себестоимость 00 90000
Прибыль 00 10000
Налог на прибыль (24%) 10000 х 24% = 2400

Таким образом, возник налог на прибыль в сумме 2400 руб., поскольку налогооблагаемая прибыль «выросла» и достигла суммы бухгалтерской прибыли 2003 г. И тогда становится ясно, что дивиденды были выплачены по итогам 2003 г. исходя из ошибочно исчисленной чистой прибыли. На самом деле прибыль была меньше на сумму налога, обязанность по уплате которого возникла только по окончании 2004 г. Итоговые показатели представлены в табл. 3.

Таблица 3

Итоговые значения показателей

Показатели Значения показателей, руб.
2003г. 2004г. Должно быть в 2003г.
Прибыль 30000 30000
Расходы по налогу на прибыль 4800 2400 7200
Чистая прибыль к распределению 25200 — 2400 22800

Расчет чистой прибыли за 2003 г. был проведен с нарушением метода начисления, когда бухгалтерская прибыль до налогообложения, полученная методом начисления, сопоставлялась с налоговыми обязательствами, исчисленными на основе кассового метода. В результате — излишне выплаченные дивиденды и, возможно, нехватка денежных средств на оплату налога по итогам 2004 г.

Использование в бухгалтерском учете и отчетности отложенных налогов позволяет нивелировать налоговый эффект и правильно (с позиций стандартов бухгалтерского учета) сформировать показатели финансовой отчетности предприятия.

В рассмотренном примере сумма налога на прибыль, отраженная в бухгалтерском учете по итогам 2003 г., будет состоять из двух частей:

4800 руб. — сумма текущего налога на прибыль, исчисленная исходя из налогооблагаемой прибыли и подлежащая уплате в бюджет;

2400 руб. — сумма отложенного налога на прибыль, которая уже в 2003 г. уменьшит чистую прибыль в бухгалтерском учете, но оплачена в бюджет будет только по окончании следующего отчетного периода.

Причин, способных вызвать налоговый эффект, множество, и большая часть их связана с несовпадением правил формирования доходов и расходов в налоговом и бухгалтерском учете. Чтобы исключить влияние налогового эффекта на чистую прибыль, введены учетные правила, регламентированные ПБУ 18/02 и МСФО 12. Цель МСФО 12 и ПБУ18/02 состоит в определении порядка учета налогов на прибыль, который устанавливает, как отражать текущие и будущие налоговые последствия.

Можно сказать, что на этом и заканчиваются совпадения между двумя анализируемыми стандартами.

Рассмотрим расхождения в положениях двух стандартов. Первое и, видимо, главное расхождение заключается в подходах к определению сущности отложенных налогов.

В соответствии с ПБУ 18/02 налог на прибыль включается в отчет о прибылях и убытках в сумме, равной произведению бухгалтерской прибыли за отчетный период и ставки налога. При этом неважно, какая сумма налога должна быть уплачена в бюджет за отчетный период. В бухгалтерском учете отражается сумма налога на прибыль, которая подлежала бы уплате в бюджет, если бы все расходы и доходы были признаны для целей налогообложения одновременно с бухгалтерским учетом. С помощью расчета суммы отложенных налогов учитывается влияние доходов и расходов отчетного периода на обязанность по уплате налогов на прибыль в будущих периодах. Именно поэтому отложенные налоги в соответствии с требованием ПБУ 18/02 исчисляются с применением ставки налога на прибыль, действующей в отчетном периоде, т.е. когда возникли доходы и расходы, влияние которых проявится в будущем.

Для расчета суммы отложенных налогов и выявления всех причин, повлиявших на расхождение между налогооблагаемой и бухгалтерской прибылью, требуется построчная сверка доходов и расходов, отраженных в отчете о прибылях и убытках, с доходами и расходами, включенными в налоговую декларацию за отчетный период.

В МСФО 12 заложен иной подход. Расчет отложенных налогов необходим для того, чтобы определить будущую обязанность по уплате налога на прибыль на основании предположений о будущих доходах и расходах, которые возникнут благодаря имеющимся у компании на данный момент активам и обязательствам. Таким образом, при формировании отчетности за текущий отчетный период необходимо определить и отразить тот налоговый эффект, который возникнет в будущем благодаря использованию активов и погашению обязательств, которые отражены в балансе на конец текущего периода.

Пример 2. Организация приобретает станок за 100 000 руб., предполагая, что, производя на нем продукцию и продавая ее, возместит затраченные деньги через пять лет. Таким образом, ежегодно в цену продаваемой продукции будет включаться часть стоимости станка, т.е. организация будет возмещать стоимость актива. В балансе на конец каждого года будет фиксироваться величина остаточной стоимости станка, соответствующая пока еще не возмещенной стоимости данного актива и зависящая от выбранного метода начисления амортизации. Допустим, что по окончании третьего года остаточная стоимость станка в балансе составит 40 000 руб. Это значит, что в предстоящие два года организация должна получить выручку в сумме не меньше 40 000 руб., чтобы возместить затраченные на приобретение станка деньги. Для целей налогообложения амортизация начисляется ускоренным методом, на конец третьего года в налоговом учете остаточная стоимость станка составит 20 000 руб. Таким образом, уже в конце третьего года эксплуатации станка становится ясно, что в случае получения организацией даже минимальной суммы выручки в размере 40 000 руб. ей придется уплатить налог на прибыль. Причем уже сейчас можно точно определить, в каком размере, поскольку известно, что в налоговом учете в качестве расхода, уменьшающего доходы, можно использовать остаточную стоимость станка только в сумме 20 000 руб. Следовательно, оставшаяся сумма 20 000 руб. (40 000 — 20 000) является налогооблагаемой прибылью, и, если предположить, что ставка налога на прибыль к пятому году эксплуатации станка будет 30%, сумма отложенного налога на конец третьего года составит 6000 руб. (20 000 руб. х 30%). Сравнивая ежегодно стоимость актива (обязательства) в балансе организации и стоимость этого же актива (обязательства) для целей налогообложения, можно прогнозировать налоговые последствия от возмещения стоимости актива (погашения обязательства) в будущем.

Таким образом, в ПБУ 18/02 определяется налоговый эффект в будущем от доходов и расходов, учтенных в отчетном периоде. В МСФО 12 оценивается налоговый эффект будущих доходов и расходов, которые возникнут в процессе использования имеющихся активов (погашения обязательств) в дальнейшей деятельности организации. Для этого в МСФО 12 введены два понятия — налоговая база актива (обязательства) и балансовая стоимость актива (обязательства), которые не используются ПБУ 18/02.

Пример 3. Объект основных средств стоимостью 3 млн руб. имеет срок полезного использования для бухгалтерских целей пять лет. Для целей налогообложения он амортизирует в течение трех лет. К концу второго года остаточная стоимость объекта в балансе равна 1,8 млн руб., налоговая база составляет 1 млн руб. (табл. 4).

Таблица 4

Расчет балансовой стоимости и налоговой базы актива, руб.

Показатели Значения показателей
1 год 2 год 3 год 4 год 5 год
Бухгалтерский учет
Первоначальная стоимость основного средства 3000 3000 3000 3000 3000
Ежегодная амортизация 600 600 600 600 600
Накопленная амортизация 600 1200 1800 2400 3000
Бухгалтерская стоимость 2400 1800 1200 600 0
Налоговый учет
Первоначальная стоимость основного средства 3000 3000 3000 3000 3000
Ежегодная амортизация 1000 1000 1000
Накопленная амортизация 1000 2000 3000
Налоговая база 2000 1000 0 0 0

Бухгалтерская стоимость актива — это отраженная в балансе стоимость данного актива на конец отчетного периода. Налоговая база актива — стоимость актива, которая будет принята для целей налогообложения прибыли в дальнейшем. Налоговая база показывает величину потенциальных расходов, которые в будущих периодах будут учтены при расчете налогооблагаемой прибыли. В момент приобретения основного средства его балансовая стоимость и налоговая база равны, но уже в конце первого года эксплуатации балансовая стоимость равна 2400 руб., а налоговая база — 2000 руб. Причиной расхождения двух показателей явилось применение разных методов амортизации. В конце третьего года эксплуатации балансовая стоимость актива составит 1200 руб., а налоговая база будет равна 0, поскольку вся первоначальная стоимость основного средства была учтена при расчете прибыли в качестве амортизационных расходов.

Определим величину отложенных налогов, сравнивая два метода, — метод, установленный ПБУ 18/02, и метод обязательств по балансу, регламентированный МСФО 12. Допустим, что причина расхождения сумм бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли только одна — применение разных методов амортизации основного средства. Обратимся к данным отчета о прибылях и убытках и налоговой декларации по налогу на прибыль для расчета налога на прибыль, используя метод ПБУ 18/02 (табл. 5).

Таблица 5

Расчет отложенного налога по методу, регламентированному

ПБУ 18/02, руб.

Показатели Значения показателей
1 год 2 год 3 год 4 год 5 год
Данные отчета о прибылях и убытках
Прибыль до вычета амортизации 1500 1500 1500 1500 1500
Амортизационные отчисления 600 600 600 600 600
Прибыль после вычета амортизации 900 900 900 900 900
Условный расход по налогу на прибыль 315=

900 х 35%

315=

900 х 35%

315=

900 х 35%

315=

900 х 35%

315=

900 х 35%

Данные налоговой декларации
Прибыль до вычета амортизации 1500 1500 1500 1500 1500
Амортизационные отчисления 1000 1000 1000 0 0
Прибыль после вычета амортизации 500 500 500 1500 1500
Текущий налог на прибыль 175=

500 х 35%

175=

500 х 35%

175=

500 х 35%

525=

1500 х 35%

525=

1500 х 35%

Расчет отложенного налога
Разница между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью 400= 400= 400= (600)= (600)=
Отложенный налог 140=

400 х 35%

140=

400 х 35%

140=

400 х 35%

(210)=

(600) х 35%

(210)=

(600) х 35%

Таким образом, в первые три года бухгалтерская прибыль оказалась больше налогооблагаемой, что привело к образованию временной разницы, равной превышению годовой амортизации в налоговом учете над годовой амортизацией в бухгалтерском учете. При умножении ежегодной временной разницы на ставку налога на прибыль получаем сумму отложенного налога за отчетный год. В первые три года применение разных методов амортизации в налоговом и бухгалтерском учете привело к появлению отложенного налогового обязательства, накопленная сумма которого по итогам трех лет составила 420 руб.

В бухгалтерском учете ежегодно (в течение трех лет) производятся записи:

Дебет 99, Кредит 68 — 315 руб. — начислен условный расход по налогу на прибыль,

Дебет 68, Кредит 77 — 140 руб. — начислено отложенное налоговое обязательство.

В четвертом и пятом годах сумма налогооблагаемой прибыли превысила величину бухгалтерской прибыли, поскольку вся стоимость основного средства была списана к началу этого периода в налоговом учете и расходы в виде амортизации равны 0. Условный налог на прибыль вычисляется как произведение бухгалтерской прибыли на ставку налога. Сумма условного налога меньше суммы текущего налога на прибыль к оплате в бюджет, определяемого по данным налогового учета. В четвертом и пятом годах происходит операция погашения накопленного налогового обязательства, целью которой является довести условный налог до величины текущих налоговых обязательств перед бюджетом за отчетный период. Ежегодная сумма погашения отложенного налога равна произведению ставки налога и разницы между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью.

В бухгалтерском учете производится запись:

Дебет 77, Кредит 68 — 210 руб. — отражено погашение отложенного налога.

Для расчета отложенных налогов по методу расчета отложенных налогов, установленному МСФО 12 (табл. 6), необходимы данные баланса на конец отчетного периода. В рассматриваемом примере в балансе за каждый из пяти лет нас будет интересовать только одна статья, которой мы ограничились в условиях задачи, — остаточная стоимость основных средств. Для расчета потребуется остаточная стоимость основных средств на конец каждого года для целей налогообложения, которая должна содержаться в регистрах налогового учета. Поскольку на практике отложенные налоги возникают довольно часто, рекомендуется составлять кроме бухгалтерского баланса и налоговый баланс. Активы и обязательства в налоговом балансе должны быть представлены в оценке для целей налогообложения.

Сальдо счета отложенных налогов, показанное в табл. 6, отражается в балансе на конец отчетного периода. И в следующем году оно будет являться сальдо начальным. Сумма отложенных налогов, возникших или погашенных в отчетном периоде, определяется как разница начального и конечного сальдо счета отложенных налогов.

Таблица 6

Расчет отложенного налога методом, регламентированным

МСФО 12, руб.

Показатели Значения показателей
1 год 2 год 3 год 4 год 5 год
Данные бухгалтерского баланса
Балансовая стоимость 2400 1800 1200 600 0
Данные налогового баланса
Налоговая база 2000 1000 0 0 0
Расчет отложенного налога
Разница

между бухгалтерской стоимостью и налоговой базой

400 800 1200 600 0
Сальдо счета отложенных налогов на конец года 400 х 35%= 800 х 35%= 1200 х 35%= 600 х 35%= 0 х 35%=
Сальдо счета отложенных налогов на начало года 0 140 280 210 210
Разница сальдо на начало и конец отчетного периода 140-0=140 280-140= 420-280= 210-420=

(210)

0-210=

(210)

Данные о ежегодных суммах корректировки отложенного налога, возникшего (погашенного) в отчетном периоде, отражаются в отчете о прибылях и убытках, где исчисляется величина расхода по налогу на прибыль от бухгалтерской прибыли отчетного периода (табл. 7).

Таблица 7

Расчет текущего налога на прибыль, руб.

Показатели Значения показателей
1 год 2 год 3 год 4 год 5 год
Прибыль до вычета амортизации 1500 1500 1500 1500 1500
Амортизационные отчисления 600 600 600 600 600
Прибыль после вычета амортизации 900 900 900 900 900
Расход по налогу на прибыль 315 315 315 315 315
Отложенный налог на прибыль (данные из табл. 6) 140 140 140 (210) (210)
Текущий налог на прибыль 175 175 175 525 525

Несмотря на то что суммы расхода по налогу на прибыль, отложенного налога и текущего налога совпадают при использовании разных методов расчета, отличаются процедура расчета и порядок отражения на счетах бухгалтерского учета элементов налога на прибыль.

В соответствии с методом, регламентированным МСФО 12, первоначально определяются разницы по данным баланса на конец отчетного периода — между балансовой стоимостью и налоговой базой активов и обязательств, отраженных в балансе. При этом отдельно суммируются все полученные вычитаемые разницы и отдельно — все налогооблагаемые разницы. Затем, умножив полученные разницы на ставку налога на прибыль, определяется сальдо счета отложенных налогов на конец отчетного периода. Сравнивая сальдо счета отложенных налогов на начало и конец отчетного периода, получается общая сумма возникших или погашенных за отчетный период отложенных налогов. Именно эта сумма показывается в отчете о прибылях и убытках в составе расходов по налогу на прибыль как отложенный налог. Кроме того, на эту же сумму отражается операция на счете отложенных налогов за отчетный год.

Вся сумма условного налога на прибыль (произведение бухгалтерской прибыли на ставку налога) отражается по дебету счета 99 и кредиту счета 68. Затем аналогично по счетам отражаются суммы постоянных налоговых обязательств, возникших в отчетном периоде по причине постоянных разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью. Следующий шаг — на сумму отложенного налога отчетного периода проводятся операции по счету 68 и счетам отложенных налогов 09 и/или 77, корректируя на счете 68 сумму условного расхода по налогу на прибыль до величины текущего налога, исчисленного в налоговом учете за отчетный период.

МСФО 12 не предусматривает отражения в учете условного расхода по налогу на прибыль и постоянных налоговых обязательств. Текущий налог, определенный на базе налогооблагаемой прибыли, и суммы отложенных налогов, возникших в отчетном периоде, отражаются на соответствующих счетах — «Текущий налог на прибыль» (аналог счета 68) и «Отложенные налоги» (аналог счетов 09 и 77) в корреспонденции со счетом «Расходы по налогу на прибыль» (аналог субсчета «Расходы по налогу на прибыль» счета 99). Корреспонденция счетов показана в табл. 8.

Таблица 8

Учет налогов по МСФО

Объект учета Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
Текущий налог на прибыль Счет «Прибыли и убытки» Счет «Расчеты по налогу на прибыль»
Отложенный налоговый актив Счет «Отложенный налоговый актив» Счет «Прибыли и убытки»
Отложенное налоговое обязательство Счет «Прибыли и убытки» Счет «Отложенное налоговое обязательство»

В итоге сумма текущего налога на прибыль сразу уменьшает бухгалтерскую прибыль и отражается как обязательство перед бюджетом, которое уже не корректируется. Сумма отложенных налогов тоже отражается на счете «Прибыли и убытки» и одновременно на счете «Отложенные налоги». Таким образом, корректировка сумм отложенных налогов производится через счет «Прибыли и убытки», не затрагивая счет расчетов с бюджетом, где фиксируется только сумма текущего налога. В результате на счете «Прибыли и убытки» показывается общая сумма расхода по налогу на прибыль, которая состоит из текущего расхода по налогу на прибыль и отложенного расхода по налогу на прибыль.

Нам представляется, что проведенный сравнительный анализ методов расчета отложенных налогов и отражения расходов по налогу на прибыль в учете, применение которых регламентировано МСФО 12 и ПБУ 18/02, окажет помощь практикующим бухгалтерам при освоении ими правил современного международного учета.

Налоговые проверки становятся жестче. Научитесь защищать себя в онлайн-курсе «Клерка» — «Налоговые проверки. Тактика защиты».

Посмотрите рассказ о курсе от его автора Ивана Кузнецова, налогового эксперта, который раньше работал в ОБЭП.

Заходите, регистрируйтесь и обучайтесь. Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.

Источник: https://www.klerk.ru/buh/articles/42366/

ИРИНА ВАСИЛЬЕВА, аудитор ООО «ВИТ-аудит»

Учет договоров строительного подряда имеет определенную специфику. Как правило, строительные работы ведутся в течение продолжительного периода времени.

По договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену (п. 1 ст. 740 Гражданского кодекса РФ). Договор строительного подряда заключается на:

• строительство или реконструкцию предприятия, здания (в том числе жилого дома), сооружения или иного объекта;

• выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ.

Согласно п. 1 ст. 708 ГК РФ, в договоре подряда указываются начальный и конечный сроки выполнения работы. Условие о сроке выполнения задания является существенным условием договора, и при его отсутствии договор будет считаться незаключенным. Кроме этого, по согласованию между сторонами в договоре могут быть предусмотрены также сроки завершения отдельных этапов работы (промежуточные сроки).

Напомним, что начиная с отчетности за 2009 год вступает в силу Положение по бухгалтерскому учету («Учет договоров строительного подряда» ПБУ 2/2008, утв. Приказом Минфина РФ от 24.10.08 №116н. Отражать в бухгалтерском учете доходы и расходы, а также формировать финансовый результат в соответствии с требованиями этого Положения должны подрядчики и субподрядчики при учете договоров строительного подряда, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы. Требования ПБУ 2/2008 на другие виды договоров строительного подряда не распространяются, и бухгалтерский учет таких договоров осуществляется в соответствии с общими правилами бухгалтерского учета.

Рассмотрим особенности применения ПБУ 2/2008 при бухгалтерском учете договоров строительного подряда.

Принципы учета

Бухгалтерский учет доходов, расходов и финансовых результатов в общем случае ведется отдельно по каждому исполняемому договору. Но при выполнении определенных условий, согласно требованиям ПБУ 2/2008, один договор должен разбиваться на несколько договоров или, наоборот, несколько договоров должны объединяться в один.

Например, в случае, когда одним договором предусмотрено строительство комплекса объектов для одного или нескольких заказчиков по единому проекту, при этом на строительство каждого объекта имеется техническая документация и по каждому объекту могут быть достоверно определены доходы и расходы, то строительство каждого объекта должно рассматриваться как отдельный договор.

Если же несколько отдельных договоров в силу взаимосвязи фактически относятся к единому проекту с нормой прибыли, определенной в целом по договорам, и эти договоры исполняются одновременно или последовательно (непрерывно следуя один за другим), то такие договоры должны рассматриваться как один договор.

При исполнении договора в техническую документацию может быть внесен дополнительный объект строительства (дополнительные работы). И если этот дополнительный объект (дополнительные работы) по конструкционным, технологическим или функциональным характеристикам существенно отличается от объектов, предусмотренных договором, или цена строительства дополнительного объекта (дополнительных работ) определена на основе согласованной сторонами дополнительной сметы, то строительство дополнительного объекта (выполнение дополнительных работ) должно рассматриваться как отдельный договор.

Учет доходов и расходов

Доходы по договору строительного подряда признаются организацией доходами от обычных видов деятельности в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.99 №32н. А расходы по договору признаются расходами по обычным видам деятельности в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 33н.

Отметим, что ПБУ 2/2008 предусматривает возможность корректировки величины выручки по договору как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения, в случаях и на условиях, предусмотренных договором, в связи с:

• возникающими в ходе исполнения договора согласованными сторонами изменения ми стоимости работ по договору (далее — отклонения), которые обуславливаются либо использованием более качественных и дорогостоящих строительных материалов и конструкций, а также выполнением работ, более сложных по сравнению с предусмотренными в технической документации, или работ, не предусмотренных в технической документации (увеличение выручки по договору), либо неисполнением каких-либо работ, предусмотренных в технической документации (уменьшение выручки по договору);

• предъявляемыми организацией к заказчикам и иным лицам, указанным в договоре, требованиями (далее — претензии): о возмещении затрат, не учтенных в смете, которые организация была вынуждена понести в связи с действиями (бездействием) указанных лиц; о возмещении разумных расходов, понесенных в связи с установлением и устранением дефектов в технической документации, предоставленной заказчиком или проектной организацией (например, в связи с обнаружением в ходе строительства подпочвенных вод), в связи с задержкой или остановкой работы из-за неоказания заказчиком организации содействия, предусмотренного условиями договора (например, по передаче организации в пользование необходимых для выполнения работ зданий и сооружений, обеспечению временной подводки сетей энергоснабжения, водопровода) и т. д. (увеличение выручки по договору);

• выплачиваемыми организации дополнительно сверх сметы по условиям договора суммами (далее — поощрительные платежи), например, за сокращение сроков строительства и др. (увеличение выручки по договору).

Но выручка по договору корректируется на суммы отклонений, претензий и поощрительных платежей, если существует уверенность, что такие суммы будут признаны заказчиками или иными лицами, указанными в договоре, которым они предъявлены, и сумма их может быть достоверно определена (п. 9 ПБУ 2/2008).

Расходы по договору строительного подряда подразделяются на прямые, косвенные и прочие.

К прямым относятся расходы, непосредственно связанные с исполнением договора (например, стоимость строительных материалов или оплата труда рабочих, выполняющих работы по договору). В состав прямых расходов включаются также ожидаемые неизбежные (предвиденные) расходы, возмещаемые заказчиком по условиям договора. Предвиденные расходы принимаются к учету либо по мере их возникновения в процессе выполнения работ по строительству (по устранению недоделок в проектах и строительно-монтажных работах, по разборке оборудования из-за дефектов антикоррозийной защиты и т. п.), либо путем образования резерва на покрытие предвиденных расходов (на гарантийное обслуживание и гарантийный ремонт созданного объекта и т. п.). Резерв на покрытие предвиденных расходов образуется при условии, что такие расходы могут быть достоверно определены.

Прямые расходы отражаются подрядчиком и субподрядчиком по дебету счета 20 «Основное производство».

Учет резерва ведется на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». Начисление резерва отражается по кредиту счета 96 в корреспонденции с дебитом счета 20, а использование резерва по дебету счета 96 в корреспонденции со счетами 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.

К косвенным расходам относится часть общих расходов организации на исполнение договоров строительного подряда, приходящаяся на данный договор.

Способ распределения между договорами кос— венных расходов определяется организацией самостоятельно (например, путем расчетов с использованием сметных норм и расценок) и применяется систематически и последовательно. Способ распределения должен быть закреплен в учетной политике.

В состав прочих включаются расходы, не относящиеся к строительной деятельности организации, но возмещаемые заказчиком по условиям договора (например, отдельные виды расходов на общее управление организацией, на проведение НИОКР).

Расходы по договору признаются в том отчетном периоде, в котором они понесены (п. 16 ПБУ 2/2008). При этом расходы, относящиеся к выполненным по договору работам, учитываются как затраты на производство, а расходы, понесенные в связи с предстоящими работами, — как расходы будущих периодов (счет 97 «Расходы будущих периодов»). По мере признания выручки по договору расходы по договору списываются для определения финансового результата отчетного периода. В ПБУ 2/2008 отдельно выделены расходы, связанные непосредственно с подготовкой и подписанием договора (на разработку технико-экономического обоснования, подготовку договора страхования рисков строительных работ и т. п.), понесенные организацией до даты его подписания. Они включаются в расходы по договору, если могут быть достоверно определены и если в отчетном периоде, в котором они возникли, существует вероятность, что договор будет подписан (п. 15 ПБУ 2/2008). При несоблюдении данных условий указанные расходы признаются прочими расходами того периода, в котором они понесены.

Обратите внимание, что не связанные непосредственно с исполнением договора доходы организации, полученные при исполнении других видов договоров, в выручку по договору не включаются и учитываются как прочие доходы, либо относятся в уменьшение прямых расходов по договору. К таким доходам относятся, например, доходы в виде арендной платы за сданные в аренду другим лицам строительные машины и оборудование, которые временно не используются для исполнения договора, а также доходы от продажи организацией излишних строительных материалов.

Учет финансовых результатов

В соответствии с п. 17 ПБУ 2/2008 выручка по договору и расходы по договору признаются только способом «по мере готовности», если финансовый результат (прибыль или убыток) исполнения договора на отчетную дату может быть достоверно определен. Способ «по мере готовности» предусматривает, что выручка по договору и расходы по договору определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ по договору на отчетную дату и признаются в отчете о прибылях и убытках в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы независимо от того, должны или не должны они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору (этапа работ, предусмотренного договором).

Напомним, что предыдущее Положение ПБУ 2/94 предусматривало два способа определения финансового результата: «по стоимости работ по мере их готовности» и «по стоимости объекта строительства».

Положением ПБУ 2/2008 также установлены условия достоверного определения финансового результата, то есть условия, при которых возможно применение способа признания выручки и расходов «по мере готовности». Данные условия зависят от порядка определения цены договора строительного подряда.

Необходимыми и достаточными условиями достоверного определения финансового результата исполнения договора, независимо от предусмотренного договором порядка определения цены подлежащих выполнению работ, являются (п. 18 ПБУ 2/2008):

• уверенность, что организация получит экономические выгоды, связанные с договором;

• возможность идентификации и достоверного определения понесенных расходов по договору.

Этих условий достаточно в случае договора, цена по которому определяется методом «затраты плюс». При этом виде договора заказчик при расчетах с подрядчиком покрывает фактические либо заранее рассчитанные издержки подрядчика, а сверх того выплачивает ему фиксированное вознаграждение или проценты от суммы издержек.

Но в случае, когда договор предусматривает уплату заказчиком твердой лены за выполнение всей обусловленной договором работы или цены, определяемой исходя из фиксированной в договоре расценки за каждую единицу выполняемой работы (конструкции, вида работ и др.), в дополнение к вышеперечисленным добавляются следующие условия:

• возможность достоверного определения общей суммы выручки по договору;

• возможность идентификации и достоверного определения расходов, необходимых для завершения работ по договору;

• возможность определения степени завершенности работ по договору на отчетную дату;

• соизмеримость фактической величины расходов по договору с ранее произведенными оценками этих расходов.

Эти дополнительные условия применяются также в случае, когда договор предусматривает смешанный порядок определения цены подлежащих выполнению работ (например, как в договоре, предусматривающем возмещение заказчиком всех расходов, понесенных организацией в связи с выполнением предусмотренных договором работ, а также уплату процента от этих расходов одновременно с согласованной максимальной ценой подлежащей выполнению работы). Степень завершенности работ по договору на отчетную дату может определяться двумя способами (п. 20 ПБУ 2/2008):

• по доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору (например, путем экспертной оценки объема выполненных работ или путем подсчета доли, которую составляет объем выполненных работ в натуральном выражении (в километрах дорожного полотна, кубометрах бетона и т. п.) в общем объеме работ по договору);

• по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору (например, путем подсчета доли понесенных расходов в натуральном и стоимостном измерителе в расчетной величине общих расходов по договору в том же измерителе).

Выбранный способ определения степени завершенности отражается в учетной политике.

Обратите внимание, что при определении степени завершенности работ по доле понесенных на отчетную дату расходов, понесенные на отчетную дату расходы подсчитываются только по выполненным работам. А расходы, понесенные в счет предстоящих работ по договору (например, арендная плата, перечисленная в отчетном периоде, но относящаяся к будущим отчетным периодам), и авансовые платежи организациям, выступающим в качестве субподрядчиков по договору, не включаются в сумму понесенных на отчетную дату расходов.

Согласно п. 22 ПБУ 2/2008, в случае возникновения у организации на отчетную дату сомнений в поступлении сумм отклонений, претензий, поощрительных платежей, включенных в выручку по договору и отраженных в отчете о прибылях и убытках за предыдущие отчетные периоды, суммы, в отношении поступления которых возникли сомнения, признаются расходами по обычным видам деятельности отчетного периода. Корректировка выручки по договору, признанной в предыдущие отчетные периоды, на эти суммы не производится.

В случае, когда достоверное определение финансового результата исполнения договора в какой-то отчетный период (например, на начальном этапе исполнения договора, когда уточняются условия договора, касающиеся величины расходов, возмещаемых заказчиком) невозможно, но существует вероятность, что расходы, понесенные при исполнении договора, будут возмещены, выручка по договору признается в отчете о прибылях и убытках в величине, равной сумме понесенных расходов, которые в этот отчетный период считаются возможными к возмещению (п. 23 ПБУ 2/2008).

Расходы, вероятность возмещения которых отсутствует (например, по договорам, которые могут быть признаны недействительными сделками или по которым стороны не могут выполнить свои договорные обязательства), признаются расходами по обычным видам деятельности отчетного периода.

В случае, если документально подтвержденные расходы по договору не возмещаются заказчиком, выявленная (ожидаемая) сумма превышения величины расходов по договору над величиной выручки по договору (ожидаемый убыток) признается в соответствующем отчетном периоде.

В каждом отчетном периоде определение выручки по договору, расходов по договору и финансового результата по договору производится с учетом выручки по договору и расходов по договору, признанных в предыдущие отчетные периоды по указанному договору.

Согласно п. 26 ПБУ 2/2008 в бухгалтерском учете организации выручка по договору, признанная способом «по мере готовности», учитывается до полного завершения работ (этапа) как отдельный актив — «не предъявленная к оплате начисленная выручка». Следует обратить внимание, что действующим Планом счетов бухгалтерского учета счета для учета такого актива не предусмотрено. Возможно, в дальнейшем в План счетов будут внесены соответствующие изменения, но пока что наиболее подходящим вариантом, на взгляд автора, будет использование соответствующего субсчета к счету 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам».

Тогда признанная способом «по мере готовности» выручка будет отражаться по дебету счета 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» и кредиту счета 90 «Продажи», и одновременно соответствующая доля расходов списываться с кредита счета 20 «Основное производство» в дебет счета 90 «Продажи>.

В случае если в соответствии с договором организация может в ходе исполнения договора выставлять заказчику промежуточные счета на оплату выполненных работ, начисленная выручка по предъявленным к оплате работам списывается на дебиторскую задолженность по мере выставления промежуточных счетов заказчику. В учете это будет отражаться проводками:

• по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90 «Продажи» — в случае если счет на оплату выставлен одновременно с признанием выручки;

• по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» — в случае если счет на оплату выставлен после признания выручки.

Если договором предусмотрено, что часть суммы за выполненные работы не подлежит оплате до выполнения определенных условий или до устранения выявленных недостатков работы, то такая сумма должна быть выделена в промежуточном счете.

Не предъявленная к оплате начисленная выручка списывается на дебиторскую задолженность при выставлении заказчику счета на оплату завершенных работ по договору.

Что касается бухгалтерской отчетности, то Положение ПБУ 2/2008 по договорам, исполнявшимся в отчетном периоде, требует раскрытия в пояснительной записке следующей информации:

• суммы признанной в отчетном периоде выручки по договору;

• способов определения признанной в отчетном периоде выручки по договору.

А по каждому договору, не завершенному на отчетную дату, в пояснительной записке необходимо указать:

• общую сумму понесенных расходов и признанных прибылей (за вычетом признанных убытков) на отчетную дату;

• сумму полученной предварительной оплаты, авансов, задатка на отчетную дату;

• сумму за выполненные работы, не предъявленную заказчику до выполнения определенных условий или до устранения выявленных недостатков работы на отчетную дату.

В бухгалтерском балансе нужно отразить развернуто разницу между величиной не предъявленной к оплате начисленной выручки, которая признана в отчете о прибылях и убытках за предыдущие и/или текущий отчетные периоды, и величиной начисленной выручки по предъявленным к оплате промежуточным счетам:

• в качестве актива — не предъявленная к оплате начисленная выручка (если разница положительная);

• в качестве обязательства — задолженность перед заказчиками (если разница отрицательная).

Источник: http://digest.wizardsoft.ru/consultation/consult-financial/osobennosti-primeneniya-pbu-2-2008

Практическое применение ПБУ 2/2008

Как учитывать выручку и расходы организациям, ведущим строительно-монтажные работы, длящиеся дольше одного календарного года?

Подрядная строительная организация имеет право отражать выручку от выполнения строительно-монтажных работ либо при передаче их результата заказчику (п. 12 ПБУ 9/99), либо способом «по мере готовности» (п. 13 ПБУ 9/99).

Когда срок выполнения строительно-монтажных работ (СМР) по договору продолжается более одного календарного года либо переходит на следующий год, то применение способа «по мере готовности» уже является не правом подрядчика, а его обязанностью (п. 1 ПБУ 2/2008).

Данный метод предусматривает, что выручка по договору, как и расходы по нему, определяется исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ на отчетную дату (в теории — это месяц, на практике вполне может быть достаточно и одного раза в квартал). Они должны быть признаны в Отчете о финансовых результатах в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы вне зависимости от того, должен либо нет передаваться заказчику и предъявляться к оплате выполненный результат работ.

Эта «виртуальная» выручка в регистрах бухгалтерского учета должна быть отражена как новый вид актива — «не предъявленная к оплате начисленная выручка» (п. 26 ПБУ 2/2008).

Положения по бухгалтерскому учету не указывают конкретно, на каком балансовом счете учитывать эту выручку. С нашей точки зрения, можно использовать балансовый счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» либо завести отдельный субсчет на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

В бухгалтерском балансе сумму выручки, не подлежащей предъявлению заказчику, оптимально отражать по стр. 1260 «Прочие оборотные активы».

Отражение неполученной выручки, равно как и затрат на производство СМР по стр. 1210 «Запасы» (как затраты в незавершенном производстве) баланса, на наш взгляд, не совсем корректно с точки зрения методологии бухгалтерского учета. Ведь по этой строке должно быть отражено собственное имущество организации — имущество, которым она вправе пользоваться, владеть и распоряжаться (к таковым можно отнести сырье и материалы, право собственности на которые принадлежит организации; затраты в незавершенном производстве продукции; товары отгруженные, право собственности на которые по условиям договора еще не перешло к покупателю; другие аналогичные активы).

Для подрядчика материалы, использованные при производстве СМР, равно как и другие связанные со строительством объекта затраты, уже не являются его собственным имуществом. Объект строится на земельном участке, права на который принадлежат застройщику (заказчику). Разрешение на строительство получает он, так же как и разрешение на ввод объекта в эксплуатацию после завершения стройки.

Следовательно, все возведенное на стройплощадке является собственностью заказчика, даже если он еще документально не принял результат работ и не оформил в установленном порядке право собственности на возводимый объект.

Подрядчик после того, как он произвел затраты по строительству объекта, утратил право распоряжаться, пользоваться и владеть активами, использованными при строительстве. Объект считается незавершенным строительством, которое уже принадлежит заказчику. У подрядчика остался только риск случайной гибели или случайного повреждения строящегося объекта до момента подписания акта приема-передачи.

Поэтому требование Минфина России об отражении затрат подрядчика (временно не компенсированных заказчиком) по строке, отличной от стр. 1210 «Запасы», вполне логично.

ПБУ 2/2008 предлагает следующие способы определения размера непредъявленной выручки и относящихся к ней расходов:

  • первый: исходя из доли фактически выполненных на отчетную дату строительно-монтажных работ в общем объеме работ по данному договору (например, путем экспертной оценки объема выполненных работ или путем подсчета доли, которую составляет объем выполненных работ в натуральном выражении — километрах дорожного полотна, кубометрах бетона, погонных метрах кабеля и т.п., — в общем объеме работ по договору;
  • второй: исходя из доли понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору (например, путем подсчета доли понесенных расходов в натуральном и стоимостном измерителе в расчетной величине общих расходов по договору в том же измерителе).

Первый способ предполагает ежемесячное оформление актов по ф. КС-2, пусть и не предъявляемых заказчику.

Если ежемесячное подписание ф. КС-2 договором не предусмотрено, то достаточно потребовать от сотрудника производственно-технического отдела, курирующего производство работ по данному объекту (договору), составить справку о сметной (договорной) стоимости выполненных работ, не принятых по окончании отчетного периода заказчиком.

Подрядчик обязан вести по объекту журнал учета выполненных работ по ф. КС-6а, в котором должны отражаться нарастающим итогом с начала строительства и до его окончания объемы выполненных работ в натуральном и стоимостном выражении.

При выборе второго способа планируемый доход чаще всего с той или иной точностью известен (исходя из договора), зато размер предполагаемых расходов определить достаточно сложно.

Но к тому же самому результату можно прийти, если фактически произведенные затраты умножить на планируемый коэффициент рентабельности (определять который должна не бухгалтерия, а производственно-технические службы вкупе с «плановиками»).

Фактически произведенные затраты по данному договору при начислении выручки, не подлежащей предъявлению заказчику, должны быть списаны на уменьшение финансового результата (п. 17 ПБУ 2/2008). При этом следует помнить, что понесенные на отчетную дату расходы подсчитываются только по выполненным работам (п. 21 ПБУ 2/2008). В частности, не признаются расходами материалы, переданные для выполнения работ на строительную площадку, но еще не использованные при выполнении СМР, арендная плата, перечисленная в отчетном периоде, но относящаяся к будущим отчетным периодам, авансовые платежи субподрядчикам и т.п.

На наш взгляд, разработчики ПБУ 2/2008 вольно или невольно воспроизвели требования п. 31 МСФО (IAS) 11 «Договоры на строительство», не приняв, однако, во внимание различия в организации производства работ на строительной площадке.

Дело в том, что в большинстве «западных» компаний на строительную площадку завозятся материалы в размере двух-трех, а то и однодневной потребности. Обустройство склада стройматериалов непосредственно на площадке чаще всего признается неоптимальным. Поэтому все материалы, поступившие непосредственно на объект, в учете, за редким исключением, сразу признаются затраченными на производство строительно-монтажных работ.

Равным образом, заключение договора с субподрядчиком, по которому он в течение трех дней после получения денег должен приступить к работе и за десять дней ее выполнить, с огромной вероятностью означает, что работа будет выполнена в установленный срок. И перечисленные деньги опять-таки практически всегда принимаются к учету как затраты по работам, выполненным субподрядчиком. А редкие исключения п. 31 МСФО (IAS) 11 (как и п. 21 ПБУ 2/2008) предписывает не принимать к учету как произведенные расходы при начислении дохода. Но определять их следует не путем сложных математических вычислений, проводимых бухгалтерией, а проведением инвентаризации силами производственного персонала.

В российской практике переданные на участок материалы подлежат отражению не как затраты на производство, а как перемещение материалов внутри организации. Затратами они будут признаны только после того, как будут вложены в производство с подтверждением первичными документами.

Перечисление аванса субподрядчику отражается как возникновение дебиторской задолженности. Затраты списываются только после получения акта приема-передачи СМР.

По счету 20 «Основное производство» подлежат отражению фактически осуществленные затраты — списанные на производство СМР материалы (что подтверждено первичными документами), начисленная за выполнение работ заработная плата, выполненные субподрядчиками работы (опять-таки подтверждено приемо-передаточными актами) и т.д. Следовательно, все отраженные по дебету счета 20 затраты на производство СМР должны быть списаны на уменьшение финансового результата по этому договору.

Для целей налогообложения доход от реализации СМР должен быть отражен на дату документального подтверждения передачи результата выполненных СМР заказчику с переходом к нему риска (п. 1 ст. 39 НК РФ).

При производстве работ с длительным технологическим циклом (переходящим на следующий год), если условиями договора не предусмотрена поэтапная сдача работ, организация самостоятельно должна начислить доход для целей налогообложения на конец года «в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам» (п. 2 ст. 271 НК РФ).

Следовательно, если условиями договора, переходящего на следующий год, не предусмотрена поэтапная передача результата работ, то по состоянию на 31 декабря доход от реализации СМР должен увеличить налогооблагаемую прибыль подрядчика.

Если же в договоре выделены этапы, то такой обязанности не возникает, хотя даже и начало работ по этапу приходится на один год, а окончание — на следующий.

Таким образом, применение в регистрах бухгалтерского учета метода определения выручки «по мере готовности» при выделении в договоре этапов работ приведет к тому, что возникнет начисление дохода в бухгалтерском учете и отсутствие такового для целей налогообложения прибыли.

В этой ситуации возникает налогооблагаемая временная разница, приводящая к начислению отложенного налогового обязательства (п. 12 ПБУ 18/02).

При начислении выручки в регистрах бухгалтерского учета подрядчик относит на уменьшение финансового результата затраты, связанные с производством этих СМР (п. 17 ПБУ 2/2008).

Однако для целей налогообложения прибыли эти затраты не могут быть признаны расходами, так как нет начисления дохода по выполненным СМР. Следовательно, возникает вычитаемая временная разница, приводящая к начислению отложенного налогового актива (п. 13 ПБУ 18/02).

Начисление «виртуального» дохода, не признаваемого реализацией СМР для целей налогообложения, не должно повлечь начисления НДС.

Однако особенности применяемого бухгалтерами программного обеспечения приводят к тому, что отражение реализации (кредит счета 90 «Продажи») «цепляет» начисление НДС. Поэтому на практике чаще всего при начислении «виртуального» дохода (выручки, не подлежащей предъявлению заказчику) программа автоматически производит и начисление НДС. Это приводит к возникновению так называемого «отложенного» НДС, который отражается по кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» на отдельном субсчете.

По сути, эта дополнительная операция ни к чему, кроме увеличения валюты баланса, не приводит. Но поскольку в настоящее время иногда особенности программного обеспечения превалируют над методологией бухгалтерского учета, то остановимся на этом варианте.

Таким образом, при применении метода определения финансового результата «по мере готовности» ежемесячное отражение в регистрах бухгалтерского учета доходов и расходов от выполнения СМР (на основании справки производственно-технической службы или акта по ф. КС-2) надлежит отразить записями, приведенными в табл. 1.

Таблица 1

Корреспонденция счетов

Д-т

К-т

Отражена сумма дохода отчетного периода по выполненным СМР

46 (76), субсч. «Не предъявленная заказчику выручка»

90, субсч. «Выручка»

Отражена сумма «отложенного» НДС по начисленному доходу

90, субсч. «НДС»

76, субсч. «Отложенный НДС»

Отражено начисление отложенного налогового обязательства по сумме дохода, отраженного в регистрах бухгалтерского учета

68, субсч. «Расчеты по налогу на прибыль»

Отражена величина расходов на производство работ, результат которых еще не передан заказчику (себестоимость СМР)

90, субсч. «Себестоимость продаж»

Отражена величина отложенного налогового актива по сумме расхода, отраженного в регистрах бухгалтерского учета

68, субсч. «Расчеты по налогу на прибыль»

Записи, подобные приведенным в табл. 1, следует производить каждый отчетный период.

В соответствии с п. 25 ПБУ 2/2008 определение выручки расходов и финансового результата по договору в каждом отчетном периоде производится с учетом выручки и расходов по указанному договору, признанных в предыдущие отчетные периоды.

При передаче результата работ (построенного объекта или его этапа) заказчику в соответствии с условиями договора (обычно это оформляется подписанием акта приемки законченного строительством объекта по ф. КС-11, но возможно и подписание документа произвольной формы), реализация СМР подлежит отражению и для целей налогообложения.

Заказчику выставляются счет на оплату принятого им результата работ и счет-фактура с указанием суммы НДС.

Начисленная ранее в регистрах бухгалтерского учета не предъявленная заказчику выручка, в соответствии с п. 26 ПБУ 2/2008, списывается на увеличение дебиторской задолженности заказчика.

Передача результата работ заказчику (реализация СМР) подлежит отражению записями, приведенными в табл. 2.

Таблица 2

Корреспонденция счетов

Д-т

К-т

На увеличение дебиторской задолженности заказчика списана ранее начисленная выручка, ему не предъявленная

46 (76), субсч. «Не предъявленная заказчику выручка»

Списано начисленное ранее отложенное налоговое обязательство по доходам, отраженным только в регистрах бухгалтерского учета

68, субсч. «Расчеты по налогу на прибыль»

Отражена сумма НДС, подлежащая получению от заказчика

76, субсч. «Отложенный НДС»

68, субсч. «Расчеты по НДС»

Списан начисленный ранее отложенный налоговый актив по расходам, отраженным только в регистрах бухгалтерского учета

68, субсч. «Расчеты по налогу на прибыль»

Пример. Учет затрат на осуществление СМР при условии, что договор разбит на этапы.

ООО «Альфа» заключило договор на выполнение СМР для ЗАО «Бета», по условиям которого подрядчик должен приступить к выполнению работ в ноябре текущего года, передать результат работ заказчику по первому этапу — в январе следующего, по второму — в июне. Передача результата работ, как по этапам, так и объекту в целом, оформляется подписанием приемо-передаточного акта.

Допустим, что ООО «Альфа» приняло решение ежемесячно отражать выручку, не подлежащую применению заказчику, исходя из доли понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору (так называемым методом «затраты плюс»).

Предположим, что фактические затраты за ноябрь составили 700 000 руб., что было отражено записями по дебету счета 20 и кредиту счетов 10, 70, 69, 60 (общая сумма 700 000 руб.).

Планируемая рентабельность по данному договору 30%. Следовательно, сумма выручки, не подлежащей предъявлению заказчику в ноябре, составит 910 000 руб. (700 000 руб. x 1,3), а с учетом «отложенного» НДС — 1 073 800 руб. (910 000 руб. x 1,18).

По окончании ноября производятся следующие учетные записи (см. табл. 3).

Таблица 3

Сумма, руб.

Корреспонденция счетов

Д-т

К-т

Отражена сумма дохода отчетного периода по выполненным СМР

1 073 800

46 (76), субсч. «Не предъявленная заказчику выручка»

90, субсч. «Выручка»

Отражена сумма «отложенного» НДС по начисленному доходу

163 800

90, субсч. «НДС»

76, субсч. «Отложенный НДС»

Отражено начисление отложенного налогового обязательства по сумме дохода, отраженного в регистрах бухгалтерского учета

(910 000 руб. x 20%)

182 000

68, субсч. «Расчеты по налогу на прибыль»

Отражена величина расходов на производство работ, результат которых еще не передан заказчику (себестоимость СМР)

700 000

90, субсч. «Себестоимость продаж»

Отражена величина отложенного налогового актива по сумме расхода, отраженного в регистрах бухгалтерского учета (700 000 руб. x 20%)

140 000

68, субсч. «Расчеты по налогу на прибыль»

Если не принимать во внимание остальных фактов хозяйственной жизни ООО «Альфа» за ноябрь, то определение финансового результата будет отражено записями, приведенными в табл. 4.

Таблица 4

Сумма, руб.

Корреспонденция счетов

Д-т

К-т

Отражена сумма прибыли по выполненным СМР

(1 073 800 — 163 800 — 700 000)

210 000

90, субсч. «Прибыль/убыток от продаж»

Отражена сумма условного расхода по налогу на прибыль (210 000 x 20%)

42 000

68, субсч. «Расчеты по налогу на прибыль»

Предположим, что в декабре фактические затраты на выполнение СМР составили 800 000 руб., а всего организация понесла затрат на выполнение работ по данному договору в сумме 1 500 000 руб. (700 000 + 800 000). При той же рентабельности в 30% выручка за ноябрь-декабрь подлежит начислению в размере 1 950 000 руб. (1 500 000 руб. x 1,3).

За ноябрь была начислена выручка в размере 910 000 руб., поэтому в декабре следует начислить 1 040 000 руб. (1 950 000 — 910 000), а с учетом «отложенного» НДС — 1 227 200 руб. (1 040 000 x 1,18).

Записи за декабрь будут следующими (см. табл. 5).

Таблица 5

Сумма, руб.

Корреспонденция счетов

Д-т

К-т

Отражена сумма дохода отчетного периода по выполненным СМР

1 227 200

46 (76), субсч. «Не предъявленная заказчику выручка»

90, субсч. «Выручка»

Отражена сумма «отложенного» НДС по начисленному доходу

187 200

90, субсч. «НДС»

76, субсч. «Отложенный НДС»

Отражено начисление отложенного налогового обязательства по сумме дохода, отраженного в регистрах бухгалтерского учета (1 040 000 x 20%)

208 000

68, субсч. «Расчеты по налогу на прибыль»

Отражена величина расходов на производство работ, результат которых еще не передан заказчику (себестоимость СМР)

800 000

90, субсч. «Себестоимость продаж»

Отражена величина отложенного налогового актива по сумме расхода, отраженного в регистрах бухгалтерского учета (800 000 x 20%)

160 000

68, субсч. «Расчеты по налогу на прибыль»

Отражена сумма прибыли по выполненным СМР (1 227 200 — 187 200 — 800 000)

240 000

90, субсч. «Прибыль/убыток от продаж»

Отражена сумма условного расхода по налогу на прибыль (210 000 x 20%)

48 000

68, субсч. «Расчеты по налогу на прибыль»

Последней учетной записью года должно быть закрытие счета 99:

Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки»

К-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

360 000 руб. (210 000 — 42 000 + 240 000 — 48 000)

отражена нераспределенная прибыль.

При составлении баланса сумма отложенных налоговых активов подлежит отражению по стр. 1180, сумма выручки, не подлежащей предъявлению заказчику (с учетом «отложенного» НДС), — по стр. 1260.

В пассиве баланса следует отразить по стр. 1370 сумму нераспределенной прибыли, по стр. 1420 — сумму отложенных налоговых обязательств, по стр. 1550 — сумму «отложенного» НДС.

Фрагмент баланса будет иметь следующий вид (табл. 6).

Таблица 6

АКТИВ

Код строки

На конец отчетного периода (тыс. руб.)

I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ

Отложенные налоговые активы

II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ

Прочие оборотные активы

ПАССИВ

III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА

Отложенные налоговые обязательства

V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА

Прочие обязательства

Фрагмент Отчета о финансовых результатах будет иметь следующий вид (см. табл. 7).

Таблица 7

(тыс. руб.)

Показатель

За 20__ год

Наименование

Код

Выручка

Себестоимость продаж

(1500)

Прибыль (убыток) от продаж

Прибыль (убыток) до налогообложения

Текущий налог на прибыль

(-)

Изменение отложенных налоговых обязательств

Изменение отложенных налоговых активов

На величину нераспределенной прибыли (360 000 руб.) увеличится и величина чистых активов ООО «Альфа», которая отражается по стр. 3600 Отчета об изменениях капитала.

В январе фактические затраты на выполнение СМР составили 1 000 000 руб. Всего организация понесла затрат по этому объекту 2 500 000 руб. (700 000 + 800 000 + 1 000 000). При той же рентабельности в 30% предполагаемая к получению сумма выручки будет составлять 3 250 000 руб. (2 500 000 x 1,3), а ее размер за январь составит 1 300 000 руб. (3 250 000 — 1 950 000). С учетом «отложенного» НДС в сумме 234 000 руб. (1 300 000 руб. x 18%) в январе будут отражены следующие записи (см. табл. 8).

Таблица 8

Сумма, руб.

Корреспонденция счетов

Д-т

К-т

Отражена сумма дохода отчетного периода по выполненным СМР (1 300 000 + 234 000)

1 534 000

46 (76), субсч. «Не предъявленная заказчику выручка»

90, субсч. «Выручка»

Отражена сумма «отложенного» НДС по начисленному доходу

234 000

90, субсч. «НДС»

76, субсч. «Отложенный НДС»

Отражено начисление отложенного налогового обязательства по сумме дохода, отраженного в регистрах бухгалтерского учета (1 300 000 x 20%)

260 000

68, субсч. «Расчеты по налогу на прибыль»

Отражена величина расходов на производство работ, результат которых еще не передан заказчику (себестоимость СМР)

1 000 000

90, субсч. «Себестоимость продаж»

Отражена величина отложенного налогового актива по сумме расхода, отраженного в регистрах бухгалтерского учета (1 000 000 x 20%)

200 000

68, субсч. «Расчеты по налогу на прибыль»

Отражена сумма прибыли по выполненным СМР (1 534 000 — 234 000 — 1 000 000)

300 000

90, субсч. «Прибыль/убыток от продаж»

Отражена сумма условного расхода по налогу на прибыль (300 000 x 20%)

60 000

68, субсч. «Расчеты по налогу на прибыль»

В январе же (или в первых числах февраля) заказчику передан на подписание акт приема-передачи работ по этапу на сумму 3 250 000 руб. и выставлен счет-фактура, в котором предъявлен НДС в размере 585 000 руб. Предположим, что заказчик (ЗАО «Бета») подписывает акт приемки-передачи, соглашаясь с этими цифрами.

Выставленный заказчику счет-фактура регистрируется в книге продаж I квартала. Сумма НДС, подлежащая перечислению в бюджет по итогам I квартала, увеличивается на 585 000 руб.

Для целей налогообложения прибыли начисляется доход в размере 3 250 000 руб. и списываются расходы на сумму 2 500 000 руб.

Итого налогооблагаемая прибыль увеличивается на 750 000 руб., с которой нужно будет заплатить 150 000 руб. налога.

В регистрах бухгалтерского учета ООО «Альфа» производятся записи (см. табл. 9).

Таблица 9

Источник: https://WiseEconomist.ru/poleznoe/81030-prakticheskoe-primenenie-2/2008

Метод разниц

Результатом детерминированного факторного анализа является разложение прироста результативного показателя, обусловленного общим влиянием или изменением факторных признаков на сумму частичных приростов результативного показателя, которые обусловлены изменением только одного фактора. Для этого в экономическом анализе используют кроме индексного, специально разработанные методы, которые иногда называют приемами. Основными из них являются метод разниц и метод выявления изолированного влияния факторов. В свою очередь к методу разниц принадлежат приемы цепных подстановок, абсолютных (арифметических) разниц и относительных (процентных) разниц.

Прием цепных подстановок по праву считается основным приемом элиминирования. Он используется в исследовании функциональных зависимостей и предназначен для измерения влияния изменения факторных признаков на изменение результативного показателя при неизменном (фиксированного) значения других.

Для этого последовательно заменяются базисные значение каждого фактора (плановые, прошлого периода) на фактические его данные (отчетные). Полученные результаты последовательной замены каждого фактора-показателя сравниваются. Разница между каждым последующим и предыдущим показателям характеризовать влияние фактора, при условии устранения влияния всех других факторов.

Основываясь на изложенном выше, прием цепных подстановок часто называют приемом последовательного, постепенного изолирования факторов.

При применении приема цепных подстановок следует придерживаться четкого порядка замены факторов:

— В первую очередь заменяются объемные (количественные) показатели;

— Во вторую — структурные;

— В третью — качественные.

В случаях, когда в аналитической модели есть несколько количественных или качественных показателей, среди них устанавливают очередность — сначала заменяют основные, первичные (общие) показатели, а затем — вторичные, производные (частичные) (рис. 11.2).

Рис. 11.2. Очередность замены показателей при применении приема цепных подстановок

Общую схему приема цепных подстановок рассмотрим на примере чотирьохфакторнои мультипликативной модели:

,

где Т — результативный показатель;

а, Ь, с, d — факторные показатели, причем а — качественный показатель; в — структурный показатель; с, d — объемные (количественные) показатели и показатель d первичный относительно показателя с.

Сравним фактические значения показателей (индекс «1») с плановыми (индекс «0»). Полное отклонение показателя Т от плана составит:

,

где

.

Для проведения дальнейших расчетов перестроим нашу аналитическую модель в порядке необходимом для осуществления замены показателей. Тогда:

;.

Определим вариацию результативного показателя, обусловленную изменением всех факторов и каждого в отдельности:

— Общее воздействие факторов;

— Влияние фактора d;

— Влияние фактора с;

— Влияние фактора b;

— Влияние фактора а;

Таким образом:

Пример. По приведенным в таблице данным рассчитать влияние факторов на отклонение стоимости выпуска продукции в отчетном году по сравнению с предыдущим (табл. 11.5).

1. Определим общее изменение выпуска продукции:

(тыс. грн).

2. Рассчитаем влияние отдельных факторов как изменение выпуска продукции:

а) влияние изменения численности рабочих на изменение выпуска продукции:

б) влияние изменения количества отработанных дней одним рабочим на изменение выпуска продукции:

в) влияние изменения средней продолжительности смены на динамику выпуска продукции:

г) влияние изменения производительности труда на изменение выпуска продукции:

Показатель

Условные обозначения

Предыдущий год

Отчетный год

Отклонение, Д

абсолютное

%

А

Выпуск продукции, тыс. Грн

2425,5

2854,8

429,3

17,699

Среднегодовая численность работников, лиц

Ч

11,111

Среднегодовое количество дней, отработанных одним рабочим

Д

-2,400

Средняя продолжительность смены, ч

Т

7,7

7,8

0,1

1,299

Среднечасовая выработка, грн

П

7,143

Баланс отклонений:

Таким образом, в отчетном году по сравнению с прошлым, выпуск продукции вырос на 429,3 тыс. Грн. На это повлияли следующие факторы: изменение численности рабочих, количества отработанных дней, продолжительность рабочей смены и среднечасовой выработки (производительности труда).

Так, благодаря увеличению численности рабочих выпуск продукции увеличился на 269,5 тыс. Грн. Вследствие сокращения количества отработанных дней выпуск продукции уменьшился на 64,68 тыс. Грн. Увеличение продолжительности смены обусловило рост выпуска продукции на 34,16 тыс. Грн, а повышение производительности труда — на 190,32 тыс. Грн.

Прием абсолютных (арифметических) разниц по прием относительных разниц является модификацией приема цепных подстановок. Он может применяться при определении влияния факторных показателей на результативный в мультипликативных и смешанных моделях. Лучше прием абсолютных разниц использовать тогда, когда исходные данные уже содержат абсолютные отклонения по факторным показателям. Однако этот метод нецелесообразно использовать для кратных моделей.

Рассмотрим алгоритм расчета влияния факторов с помощью приема абсолютных разниц на примере чотирьохфакторнои мультипликативной модели, которую применяли выше в приеме цепных подстановок:

Есть абсолютные отклонения фактических значений каждого факторного показателя от базисных:

Далее определяем изменения величины результативного показателя за счет каждого фактора:

В результате:

По данным приведенного выше примера (табл.11.5) определяем влияние факторов на изменение выпуска продукции с помощью приема абсолютных разниц.

1. Общее изменение выпуска продукции:

(тыс. грн).

2. Влияние изменения отдельных факторов на динамику выпуска продукции, а именно:

а) численность работников:

(тыс. грн);

б) количество отработанных дней одним рабочим:

(тыс. грн);

в) средняя продолжительность смены:

(тыс. грн);

г) производительность труда:

(тыс. грн).

Баланс отклонений:

Из примера видно, что способ абсолютных разниц дает такие же результаты влияния факторов, как и способ цепных подстановок.

Прием относительных (процентных) разниц является разновидностью приема цепных подстановок, который используется в мультипликативных моделях, когда исходные данные представлены в относительных величинах. Определение влияния факторов с помощью приема относительных разниц предполагает выполнение следующих последовательных действий:

— Для определения влияния первого фактора следует базисное значение результативного показателя умножить на относительное отклонение (темп прироста) первого показателя, взятого в процентах, и разделить на 100;

— Для расчета влияния второго и последующих факторов необходимо сумму базисного значения результативного показателя и величину влияния предыдущих факторов умножить на относительное отклонение рассматриваемого фактора-показателя, выраженное в процентах, и разделить на 100.

Например,. Тогда:

Баланс отклонений:

По данным приведенного выше примера определим влияние факторов на изменение выпуска продукции с помощью приема относительных разниц, рассчитав сначала процентное отклонение (темп прироста) показателей отчетного года от прошлого года (колонка 5 табл. 11.5):

1. Общее изменение выпуска продукции.

(тыс. грн).

2. Изменение выпуска продукции за счет изменения численности работников:

(тыс. грн).

3. Изменение выпуска продукции за счет изменения количества отработанных дней:

(тыс. грн).

4. Изменение выпуска продукции под влиянием динамики продолжительности смены:

5. Влияние среднечасовой выработки на выпуск продукции:

Баланс отклонений:

Как видим, мы получили одинаковые результаты, используя приемы цепных подстановок и относительных разниц.

Следует отметить, что прием относительных разниц целесообразно использовать тогда, когда исходные данные для проведения анализа представлены в виде относительных величин (например процент выполнения плана).

Таким образом, метод разниц можно использовать при изучении отклонений фактических значений экономических показателей от плановых, а также при изучении динамики показателей. Преимуществом его является простота и универсальность применения.

Однако приведенный метод имеет и определенные недостатки. Так, результат разложения влияния факторов на результативный показатель зависит от соблюдения порядка (последовательности) их замены. Кроме того, этот метод неадитивнои по времени, то есть результаты проделанной работы, например, за год анализа не совпадают с соответствующими данными, полученными по месяцам или кварталам.

Источник: https://studbooks.net/15220/ekonomika/metod_raznits

МЕТОД РАЗНИЦ

Способ абсолютных разниц применяется для расчета влияния факторов на прирост результативного показателя в детерминированном анализе, но только в мультипликативных моделях Y = X1X2X3…Xn и моделях мультипликативно-аддитивного типа: У = (а-Ь)×с и Y = a×(c-b).

Его использование ограничено, благодаря своей простоте он получил широкое применение в анализе. Величина влияния факторов рассчитывается умножением абсолютного прироста значения исследуемого фактора на базовую (плановую) величину факторов, находящихся в модели справа от него, и на фактическую величину факторов, расположенных слева.

Алгоритм расчета для мультипликативной четырехфакторной модели валовой продукции выглядит следующим образом:

ВП = ЧРхДхПхЧВ;

ΔВПчр = ΔЧРхД0хП0хЧВ0;

ΔВПД = ЧР1 х ΔД х П0 х ЧВ0;

ΔВПП = ЧР1 х Д1 х ΔП х ЧВ0;

ΔВПЧВ = ЧP1 х Д1 х П1 х ΔЧВ.

С помощью способа абсолютных разниц получаются те же результаты, что и способом цепной подстановки. Необходимо следить за тем, чтобы алгебраическая сумма прироста результативного показателя за счет отдельных факторов рав­нялась его общему приросту.

Рассмотрим алгоритм расчета факторов этим способом в моделях мультипликативно-аддитивного вида. Для примера возьмем факторную модель прибыли от реализации продукции: П=VРП (Ц-С),

где П — прибыль от реализации продукции;

VPП — объем реализации продукции;

Ц — цена единицы продукции;

С — себестоимость единицы продукции.

Прирост суммы прибыли за счет изменения:

1) объема реализации продукции:

ΔПvрп = ΔVРП(Ц0-С0);

2) цены реализации:

ΔПц = VРП1ΔЦ;

3) себестоимости продукции:

ΔПc = VРП1(-ΔС);

Способ относительных разниц применяется для измерения влияния факторов на прирост результативного показателя только в мультипликативных моделях. Здесь используются относительные приросты факторных показателей, выраженные в виде коэффициентов или процентов. Рассмотрим методику расчета влияния факторов этим способом для мультипликативных моделей типа У = аЬс.

Изменение результативного показателя определяется следующим образом:

ΔУа=-У0(Δa/a0)

ΔУb= (У0-ΔУа) (Δb/b0)

ΔУc= (У0-ΔУа-ΔУb) (Δc/c0)

Согласно данному правилу для расчета влияния первого фактора необходимо базовую величину результативного показателя умножить на относительный прирост первого фактора, выраженного в виде десятичной дроби.

Чтобы рассчитать влияние второго фактора, нужно к базовой величине результативного показателя прибавить изменение его за счет первого фактора и затем полученную сумму умножить на относительный прирост второго фактора.

Влияние третьего фактора определяется аналогично: к базовой величине результативного показателя необходимо прибавить его прирост за счет первого и второго факторов и полученную сумму умножить на относительный прирост третьего фактора и т.д.

Способ относительных разниц удобно применять в тех случаях, когда требуется рассчитывать влияние большого комплекса факторов (8-10 и более)

Источник: https://studopedia.su/16_71982_metod-raznits.html

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *